Вопрос: Наша организация выплатила доход иностранной компании, которая не имеет постоянного представительства в РФ. Иностранная компания не представила нам вовремя подтверждение своего местонахождения в государстве, с которым Российской Федерацией заключен международный договор, предусматривающий пониженную ставку налога на прибыль. В результате налог был удержан по полной ставке. Как вернуть излишне удержанный у иностранной организации налог при получении от нее соответствующего подтверждения? (журнал "ЭЖ Вопрос-Ответ", N 10, октябрь 2015 г.)

Наша организация выплатила доход иностранной компании, которая не имеет постоянного представительства в РФ. Иностранная компания не представила нам вовремя подтверждение своего местонахождения в государстве, с которым Российской Федерацией заключен международный договор, предусматривающий пониженную ставку налога на прибыль. В результате налог был удержан по полной ставке. Как вернуть излишне удержанный у иностранной организации налог при получении от нее соответствующего подтверждения?

О. Мокроусов,

"ЭЖ"

Журнал "ЭЖ Вопрос-Ответ", N 10, октябрь 2015 г.

Для возврата нужно заявление

При выплате доходов в пользу иностранной компании, не имеющей постоянного представительства в РФ (далее - иностранная компания), которые не связаны с ее предпринимательской деятельностью в РФ, российская организация признается налоговым агентом. Она должна исчислить, удержать из выплачиваемого дохода и уплатить в бюджет налог на прибыль (п. 4 ст. 286 НК РФ). К таким доходам, в частности, относятся дивиденды, доходы от продажи недвижимости и иные доходы, перечисленные в п. 1 ст. 309 НК РФ.

Международным договором РФ могут быть предусмотрены пониженные ставки налога или освобождение от налогообложения доходов, получаемых от источников в РФ. Но чтобы в отношении доходов применить положения международного договора, иностранная компания должна представить налоговому агенту подтверждение, что она имеет постоянное местонахождение в государстве, с которым РФ заключен международный договор, заверенное компетентным органом этого государства (п. 1 ст. 312 НК РФ). Если такое подтверждение представлено до выплаты дохода, налоговый агент осуществляет налогообложение по правилам международного договора. Если же на момент выплаты подтверждения нет, налогообложение происходит по ставкам, предусмотренным НК РФ.

Если иностранная компания запоздала с подтверждением и представила его налоговому агенту уже после выплаты дохода, то разница между суммой налога, рассчитанной и удержанной налоговым агентом по ставкам, предусмотренным НК РФ, и суммой налога, рассчитанной по правилам международного договора, является излишне уплаченной и подлежит возврату из бюджета.

В пункте 2 ст. 312 НК РФ сказано, что заявление о возврате сумм ранее удержанных в РФ налогов, а также иные перечисленные в этом пункте документы в налоговый орган по месту постановки на учет налогового агента представляет иностранная компания - получатель дохода. Сделать это она может в течение трех лет с момента окончания налогового периода, в котором был выплачен доход. Однако Минфин России считает, что заявление на возврат излишне удержанного налога с иностранной компании может подать и налоговый агент.

Аргументы чиновников

В письме от 20.08.2015 N 03-08-05/48127 специалисты финансового ведомства указали следующее. Согласно п. 2 ст. 312 НК РФ возврат ранее удержанного (и уплаченного) налога осуществляется налоговым органом по месту постановки на учет налогового агента в валюте РФ после подачи заявления и иных документов, перечисленных в настоящем пункте, в порядке, предусмотренном ст. 78 НК РФ.

Этой статьей устанавливается общий порядок возврата излишне уплаченного налога. На основании п. 2 и 7 ст. 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит возврату по письменному заявлению налогоплательщика, представляемому в налоговый орган по месту своего учета в течение трех лет со дня уплаты вышеуказанной суммы. При этом в п. 14 ст. 78 НК РФ указано, что положения ст. 78 НК РФ распространяются в том числе и на налоговых агентов. Исходя из этого, финансисты пришли к выводу, что возврат излишне перечисленной суммы налога на прибыль организаций может быть также произведен налоговым органом по письменному заявлению налогового агента.

Отметим, что о возможности подачи заявления налоговым агентом финансисты говорили и в письме от 25.11.2014 N 03-08-05/59810, в котором рассматривался вопрос возврата излишне уплаченного налога на прибыль с дивидендов иностранной компании.

Когда налог можно возвратить агенту

Из пункта 6 ст. 78 НК РФ следует, что возврат излишне уплаченного налога осуществляется лицу, подавшему заявление на возврат. Следовательно, если заявление на возврат подаст налоговый агент, то излишне удержанный с иностранной компании налог должен быть возвращен налоговому агенту.

В пункте 34 постановления от 30.07.2013 N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации" Пленум ВАС РФ разъяснил, в каких случаях излишне удержанный налог может быть возвращен налоговому агенту. Это возможно только в двух случаях:

- если возврат налогоплательщику излишне удержанных с него налоговым агентом сумм возлагается законом на последнего;

- если по требованию налогоплательщика или по собственной инициативе налоговый агент уплатил налогоплательщику необоснованно удержанную у него сумму налога.

В Налоговом кодексе нет положений, обязывающих налогового агента возвращать излишне удержанный с доходов иностранной организации налог. Это подтверждают и налоговики. В письме от 10.01.2012 N АС-4-3/2@ они указали, что НК РФ не регулирует отношения между налогоплательщиком и налоговым агентом, связанные с возвратом последним излишне удержанной суммы налога. Указанные отношения являются предметом ведения гражданского законодательства.

Таким образом, из разъяснений Пленума ВАС РФ следует, что обратиться с заявлением о возврате излишне удержанного налога налоговый агент может, только если он уже вернул сумму переплаты иностранной компании.

Два варианта возврата

Итак, возвратить излишне удержанный с иностранной компании налог можно двумя способами:

1) иностранная компания самостоятельно обращается в налоговый орган по месту учета налогового агента с заявлением о возврате налога по форме, утвержденной приказом МНС России от 15.01.2002 N БГ-3-23/13, и документами, перечисленными в п. 2 ст. 312 НК РФ. В этом случае возврат налога осуществляется иностранной организации;

2) иностранная организация обращается за возвратом излишне удержанного налога к налоговому агенту. Налоговый агент возвращает налог иностранной компании и обращается в налоговый орган по месту своего учета с заявлением о возврате налога по форме, утвержденной приказом ФНС России от 03.03.2015 N ММВ-7-8/90@, приложив к нему документы, перечисленные в п. 2 ст. 312 НК РФ, и платежный документ, подтверждающий уплату иностранной компании излишне удержанного налога. В этом случае налоговики возвращают налог налоговому агенту.

1 октября 2015 г.