Вопрос: Казенное учреждение заключает договор аренды, согласно которому арендатор компенсирует арендодателю стоимость коммунальных услуг в составе арендной платы. Расходы по договору аренды планируется относить на статью КОСГУ 224. В первичных документах указывается только арендная плата без выделения отдельными строками сумм компенсаций расходов на коммунальные услуги. Также не составляются отдельные первичные документы по суммам указанных компенсаций. Возникнут ли замечания у проверяющих органов по поводу нецелевого использования бюджетных средств, учитывая, что расходы на коммунальные услуги отражаются по статье КОСГУ 223? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, сентябрь 2015 г.)

Казенное учреждение заключает договор аренды, согласно условиям которого арендатор компенсирует арендодателю стоимость коммунальных услуг в составе арендной платы. При этом расходы по договору аренды в полном объеме планируется относить на статью КОСГУ 224, так как стоимость коммунальных услуг в договоре не выделена. В первичных документах (счетах на оплату, актах) указывается только арендная плата по договору аренды без выделения отдельными строками сумм компенсаций расходов на коммунальные услуги. Также не составляются отдельные первичные документы по суммам указанных компенсаций.

Возникнут ли замечания у проверяющих органов по поводу нецелевого использования бюджетных средств, учитывая, что расходы на коммунальные услуги отражаются по статье КОСГУ 223?

Рассмотрев вопрос, мы пришли к следующему выводу:

Оплата расходов по указанному договору аренды может быть осуществлена за счет подстатьи 224 "Арендная плата за пользование имуществом" КОСГУ в полном объеме.

Обоснование вывода:

В соответствии с положениями Указаний, утвержденных приказом Минфина России от 01.07.2013 N 65н (далее - Указания N 65н), отнесение расходов на тот или иной код бюджетной классификации должно осуществляться прежде всего исходя из экономического содержания фактов хозяйственной жизни (операций). Следовательно, при составлении договоров (контрактов) желательно соотносить их содержание с положениями Указаний N 65н.

В соответствии с требованиями Указаний N 65н на подстатью 224 "Арендная плата за пользование имуществом" КОСГУ относятся расходы по уплате арендной платы в соответствии с заключенными договорами аренды (субаренды, имущественного найма, проката) объектов нефинансовых активов. Причем перечень расходов, осуществляемых за счет данной подстатьи, является закрытым.

Арендная плата может состоять из основной (постоянной) части арендной платы, соответствующей стоимости определенного договором количества переданной в аренду площади, и дополнительной (переменной) части арендной платы (в том числе в виде компенсационной выплаты, являющейся возмещением затрат арендодателя по содержанию предоставленных в аренду помещений), порядок расчета которой основан на сумме платежей за коммунальное обслуживание (включая, например, пользование связью, а также охрану, уборку) предоставленных в аренду помещений (смотрите, например, письмо ФНС от 04.02.2010 N ШС-22-3/86@).

При этом какой-либо переквалификации переменной части арендной платы, например в расходы по оплате коммунальных услуг, не происходит. Переменная часть арендной платы, предусмотренная договором аренды, есть и остается лишь одним из видов арендной платы (п. 2 ст. 614 ГК РФ).

Иное применение КОСГУ возможно, например, в том случае, когда договором аренды предусмотрено, что арендатор компенсирует арендодателю стоимость потребленных коммунальных услуг сверх арендной платы отдельным платежом (по отдельному счету) либо такое возмещение производится арендатором на основании отдельно заключенных соглашений (договоров). В таком случае оплата суммы арендной платы должна осуществляться за счет подстатьи 224 "Арендная плата за пользование имуществом" КОСГУ, а сумма возмещаемых коммунальных услуг - за счет подстатьи 223 "Коммунальные услуги" КОСГУ.

Обращаем внимание, что при принятии решения о применении статей (подстатей) КОСГУ следует учитывать точку зрения независимых экспертов*(1), подтвержденную в настоящее время судебной практикой.

Если согласно условиям договора арендатор обязуется возмещать арендодателю коммунальные услуги, при этом расходы арендатора на оплату коммунальных услуг включаются в переменную часть арендной платы, величина арендной платы производится в виде платы, которая состоит из постоянной части арендной платы и переменной части арендной платы, эквивалентной сумме коммунальных платежей, при этом арендодатель указывал отдельной строкой сумму арендной платы за соответствующий период и суммы коммунальных и эксплуатационных расходов по содержанию имущества, подлежащих возмещению арендатором, то оплата суммы арендной платы должна осуществляться за счет подстатьи 224 "Арендная плата за пользование имуществом" КОСГУ, а сумма возмещаемых коммунальных услуг - за счет подстатьи 223 "Коммунальные услуги" КОСГУ (постановление Арбитражного суда Дальневосточного округа от 02.12.2014 N Ф03-5348/14 по делу N А04-1869/2014).

Отметим, что такой подход должен подтверждаться и порядком документального оформления результатов исполнения обязательств.

В рассматриваемой ситуации согласно условиям договора арендатор компенсирует арендодателю стоимость коммунальных услуг в составе арендной платы. В первичных документах (счетах на оплату, актах) указывается только арендная плата по договору аренды без выделения отдельными строками сумм компенсаций расходов на коммунальные услуги. Также не составляются отдельные первичные документы по суммам компенсаций расходов на коммунальные услуги.

Поэтому оплата расходов по указанному договору может быть осуществлена за счет подстатьи 224 "Арендная плата за пользование имуществом" КОСГУ в полном объеме.

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

советник государственной гражданской службы 1 класса Левина Ольга

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Миллиард Мария

18 сентября 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Смотрите, например:

- статья "Нарушения в использовании средств" (И. Зернова, "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2015 г.);

- статья "Особенности разграничения подстатей 224, 225 и 226 КОСГУ в некоторых типичных ситуациях" (Н. Фимина, "Казенные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 7, июль 2014 г.).