Когда ошибки налоговиков на руку коммерсантам (А.В. Малышев, журнал "Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, сентябрь-октябрь 2015 г.)

Когда ошибки налоговиков на руку коммерсантам

А.В. Малышев,

эксперт журнала

"ИП: бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, сентябрь-октябрь 2015 г.

Вопрос налогового учета у предпринимателя (а именно уплаты им налогов) при утрате права на применение патентной системы налогообложения является настолько широко обсуждаемым, что не остается без внимания на страницах практически каждого номера нашего журнала*(1). Вот и на этот раз автор решил коснуться данной темы, тем более что повод имеется: арбитры АС СЗО в недавнем судебном разбирательстве сочли правомерным уплату налогов коммерсантом после утраты права на применение ПСНО не в рамках общего режима налогообложения, а в рамках системы налогообложения в виде ЕНВД. Речь идет о Постановлении от 19.06.2015 Ф07-3904/2015 по делу N А21-7144/2014.

Читатель заинтересован и удивлен? Предлагаем, прежде чем делать обнадеживающие для себя выводы, проанализировать обстоятельства дела и выяснить, на чем именно основано столь неожиданное на первый взгляд решение арбитров.

Думаем, не стоит сейчас перечислять те условия применения ПСНО, что установлены п. 6 ст. 346.45 НК РФ, нарушение которых приводит к утрате индивидуальным предпринимателем права на использование данного спецрежима. Тем более что это не является предметом обсуждения в данной статье. Напомним только: согласно названной норме коммерсант в случае утраты указанного права переходит на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан патент. Казалось бы, прямая норма Налогового кодекса, а вызывает столько дискуссий.

На этот раз причиной налогового спора послужило применение коммерсантом, "слетевшим" с ПСНО, не ОСНО, как предписывает НК РФ, а спецрежима в виде ЕНВД.

Обстоятельства дела таковы. Индивидуальный предприниматель в порядке, установленном ст. 346.45 НК РФ, обратился в налоговую инспекцию в конце 2012 года с заявлением о получении патента для применения ПСНО в отношении вида деятельности "оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов автомобильным транспортом". Налоговики выдали ему патент на право применения данной системы налогообложения на период с 01.01.2013 по 31.12.2013 в отношении заявленного им вида предпринимательской деятельности. Уплата налога по первому сроку предпринимателем была произведена своевременно, однако оставшуюся часть коммерсант уплатил с просрочкой в один день.

Нарушение срока уплаты налога приводит к утрате права на применение ПСНО, на что прямо указано в пп. 3 п. 6 ст. 346.45 НК РФ. Последствием нарушения индивидуальным предпринимателем любого из сроков, установленных п. 2 ст. 346.51 НК РФ, является утрата права на использование ПСНО и переход на общий режим налогообложения.

При этом отметим, что коммерсант обязан заявить в налоговый орган об утрате права на применение спецрежима, а также о переходе на ОСНО в течение 10 календарных дней со дня наступления обстоятельства, являющегося для этого основанием. Соответствующее заявление подается в любой из налоговых органов, в которых индивидуальный предприниматель состоит на учете в качестве налогоплательщика, применяющего ПСНО, по его выбору с указанием реквизитов всех имеющихся патентов с не истекшим на дату подачи заявления сроком действия.

К сведению. Форма названного заявления утверждена Приказом ФНС России от 14.12.2012 N ММВ-7-3/957@.

В рассматриваемом случае коммерсантом не была исполнена данная обязанность, установленная п. 8 ст. 346.45 НК РФ. Это обстоятельство послужило основанием для направления предпринимателю налоговиками сообщения о несоответствии требованиям применения ПСНО. В нем контролеры указали на то, что налогоплательщик в силу пп. 3 п. 6 ст. 346.45 НК РФ считается утратившим право на применение ПСНО с начала налогового периода, на который ему был выдан патент.

После получения данного документа предприниматель в соответствии со ст. 346.32 НК РФ подал в инспекцию декларации по ЕНВД за I-IV кварталы 2013 года, в которых исчислил к уплате сумму единого налога. (Налоговые декларации приняты контролерами без замечаний).

А впоследствии налоговым органом было получено от бизнесмена заявление о постановке его на учет в качестве плательщика ЕНВД для отдельных видов деятельности в связи с осуществлением с 01.01.2013 вида предпринимательской деятельности "оказание автотранспортных услуг по перевозке грузов", то есть по тому же виду деятельности, по которому он утратил право на применение ПСНО.

Напомним, что согласно п. 3 ст. 346.28 НК РФ индивидуальные предприниматели, изъявившие желание перейти на уплату ЕНВД, подают в налоговые органы в течение пяти дней со дня начала применения системы налогообложения в виде ЕНВД заявление о постановке на учет. Инспекция, в свою очередь, в течение пяти дней со дня получения заявления коммерсанта выдает соответствующее уведомление о постановке на учет. Датой постановки на учет в указанном случае является дата начала применения "вмененки", отраженная в заявлении.

В рассматриваемой ситуации контролирующий орган так и сделал: уведомил предпринимателя о постановке его на учет с 01.01.2013 в качестве плательщика ЕНВД (очевидно, что тем самым он признал обоснованность применения коммерсантом системы налогообложения в виде ЕНВД).

Удивительно, но месяцем раньше тот же налоговый орган направил в адрес предпринимателя уведомление об устранении выявленных нарушений законодательства о налогах и сборах: коммерсанту предписано в течение пяти дней представить налоговые декларации по НДС за I-IV кварталы 2013 года и по НДФЛ за 2013 год в связи с утратой права на применение ПСНО и переходом на ОСНО.

Вместе с тем в соответствии с положениями п. 4 ст. 346.26 НК РФ уплата индивидуальными предпринимателями ЕНВД предусматривает их освобождение от обязанности по уплате НДФЛ (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления "вмененной" деятельности). Коммерсанты также не признаются плательщиками НДС.

Очевидно, что в силу вышеприведенных норм, поскольку коммерсант в 2013 году являлся плательщиком ЕНВД, он не должен подавать декларации по НДС и НДФЛ.

Но дело даже не в этом. Читатель понимает, что инспекция своими действиями сама дала зеленый свет коммерсанту. Налоговики, кстати, не только разрешили применять спецрежим в виде ЕНВД, но и начали принудительную процедуру взыскания с коммерсанта сумм единого налога. Посчитав, что ЕНВД не был уплачен в бюджет в 2013 году, "внимательные" контролеры вынесли решение о взыскании налога за счет денежных средств на его счетах в банках, а также электронных денежных средств и направили в обслуживающий бизнесмена банк инкассовое поручение. И это еще не все. Инспекцией в порядке применения ст. 76 НК РФ было принято решение о приостановлении операций по счетам налогоплательщика в банке. Инкассовым поручением сумма налога была списана с его расчетного счета. Признание права предпринимателя на применение системы налогообложения в виде ЕНВД с 01.01.2013 (периода, в котором ранее применялась ПСНО) налицо!

АС СЗО счел: если инспекция не уведомила предпринимателя о том, что после утраты права на применение ПСНО он должен перейти на общий режим налогообложения, то налогоплательщик вправе заплатить ЕНВД за налоговый период, на который был получен патент. Речь идет вот о чем. Арбитры обратили внимание на уведомление налоговиков, направленное в адрес предпринимателя. В нем инспекция указала, что предприниматель за период, в котором он утратил право на использование ПСНО, должен исчислить и уплатить в порядке, предусмотренном законодательством о налогах и сборах, суммы налогов, подлежащие уплате в соответствии с иными режимами налогообложения.

В итоге суды трех инстанций встали на сторону предпринимателя. Согласитесь, вышеперечисленных обстоятельств более чем достаточно для того, чтобы констатировать следующий факт: контролерами не ставилось под сомнение право предпринимателя на применение системы налогообложения в виде ЕНВД с 01.01.2013.

Именно на это и указали судьи АС СЗО в Постановлении от 19.06.2015 Ф07-3904/2015 по делу N А21-7144/2014.

* * *

В заключение отметим, что все же не следует себя обнадеживать и настраиваться на положительный исход судебного разбирательства в ситуации, когда при потере права на применение ПСНО вы решите перейти не на ОСНО, а на иные режимы налогообложения, как сделал коммерсант в рассматриваемом случае.

Повторимся, что пп. 3 п. 6 ст. 346.45 НК РФ обязывает налогоплательщика при утрате права на использование ПСНО перейти на общий режим налогообложения с начала налогового периода, на который ему был выдан патент. (Автор не говорит сейчас о большом количестве спорных ситуаций, возникающих, к примеру, в случае совмещения налогоплательщиком ПСНО и УСНО, и правомерности применения "упрощенки" после утраты права на патент. Это тема для отдельного разговора.) Именно это и должен был сделать коммерсант в рассматриваемой ситуации: в отношении доходов от "патентной" деятельности заплатить налоги в рамках ОСНО за весь период применения ПСНО.

Однако обстоятельства, возникновение которых, по мнению автора, спровоцировано именно действиями контролирующего органа, позволяют сделать вывод о том, что несоблюдение последним требований законодательства о налогах и сборах привело к ситуации, в которой предприниматель посчитал правомерным уплату ЕНВД после утраты права на применение ПСНО. С этим согласились суды трех инстанций.

------------------------------------------------------------------------

*(1) К примеру, см. статьи М.С. Пархомова "О налогообложении при утрате права на применение ПСНО" (N 2, 2015), Н.В. Фирфаровой "И снова об утрате права на применение патентной системы налогообложения" (N 4, 2015).