Налоговые тонкости повышения квалификации сотрудников компании глазами Минфина (И. Мухина, Р. Лахман, журнал "Российский налоговый курьер", N 17, сентябрь 2015 г.)

Налоговые тонкости повышения квалификации сотрудников компании глазами Минфина

И. Мухина,

советник государственной гражданской службы РФ 3-го класса

Р. Лахман,

эксперт журнала "Российский налоговый курьер"

Журнал "Российский налоговый курьер", N 17, сентябрь 2015 г.

Предоплату за обучение нельзя учесть в расходах сразу. Средний заработок на время сессии - налоговый расход. Для вычета НДС нужно, чтобы у вуза была лицензия.

Компания, которая заботится о повышении квалификации своих сотрудников, сталкивается с проблемами сразу по трем налогам - налогу на прибыль, НДС и НДФЛ. Свежие разъяснения Минфина России помогут не ошибиться при отражении в налоговом учете затрат на обучение. А также позволят оспорить возможные претензии налоговиков при проверке.

Затраты на повышение квалификации можно учесть при выполнении ряда требований

К прочим производственным расходам относятся в том числе затраты на обучение сотрудников по основным и дополнительным профессиональным образовательным программам, а также на профессиональную подготовку и переподготовку (подп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ). Перечень профессиональных образовательных программ приведен в статье 12 Федерального закона от 29.12.12 N 273-ФЗ "Об образовании в Российской Федерации". Поэтому, если какие-то образовательные услуги не входят в указанный перечень, расходы на их оплату учесть при налогообложении прибыли нельзя (письмо Минфина России от 16.07.15 N 03-03-07/41000).

Кроме того, одновременно должны выполняться два условия.

1. Образовательное учреждение должно иметь соответствующую лицензию

Или статус, если речь идет про иностранную образовательную компанию (подп. 1 п. 3 ст. 264 НК РФ и письмо Минфина России от 23.09.13 N 03-03-06/1/39249).

Минфин России в письме от 06.10.09 N 03-03-06/4/84 напомнил, что образовательным является учреждение, осуществляющее образовательный процесс. То есть реализующее одну или несколько образовательных программ или обеспечивающее содержание и воспитание обучающихся, воспитанников (ч. 1 ст. 12 Закона РФ от 10.07.92 N 3266-1 "Об образовании", подробнее читайте во врезке справа).

Буква закона. Признаки образовательной организации

Действующий Федеральный закон от 29.12.12 N 273-ФЗ "Об образовании в Российской Федерации" разграничил понятия образовательной организации и организации, осуществляющей образовательную деятельность.

Так, образовательной организацией является некоммерческая организация, осуществляющая на основании лицензии образовательную деятельность в качестве основного вида деятельности в соответствии с целями, ради достижения которых такая организация создана (п. 18 ст. 2 указанного выше закона).

В то время как к организациям, осуществляющим образовательную деятельность, относятся образовательные организации, а также организации, осуществляющие обучение.

Получается, образовательную деятельность могут осуществлять в том числе и коммерческие организации, которые образовательными не являются.

Причем продолжительность образовательной программы для целей учета при налогообложении прибыли расходов на профподготовку значения не имеет. Это подтвердил Минфин России в письме от 12.03.10 N 03-03-06/2/42. Ведомство отметило, что расходы на обучение, профессиональную подготовку или переподготовку работников можно включить в прочие налоговые расходы независимо от количества часов такого обучения.

2. Обучение проходят сотрудники компании

Либо лица, заключившие с организацией ученический договор и обязующиеся не позднее трех месяцев после окончания обучения вступить в трудовые отношения с компанией и отработать не менее одного года (подп. 2 п. 3 ст. 264 НК РФ и письмо Минфина России от 23.09.13 N 03-03-06/1/39249).

Если физлицо уволится из компании раньше этого срока или вовсе не заключит трудовой договор с организацией, стоимость обучения восстанавливается в доходах (письма Минфина России от 10.09.09 N 03-04-06-02/67 и от 08.09.09 N 03-03-06/1/575).

Стипендия физлицу в рамках ученического договора - не всегда налоговый расход

В письме от 17.04.09 N 03-03-06/1/257 Минфин России рассмотрел ситуацию, когда компания выплачивает проходящим обучение потенциальным сотрудникам стипендию по итогам учебных семестров при успешной сдаче сессий. Финансисты отметили, что расходы в виде таких стипендий к расходам на обучение не относятся. Поэтому их учитывать при налогообложении прибыли нельзя.

Позднее чиновники уточнили, что если организация выплачивает стипендию физлицу, которого планирует принять на работу после окончания обучения, то такие выплаты можно будет учесть в налоговых расходах только после трудоустройства стипендиата (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, письма Минфина России от 08.06.12 N 03-03-06/1/297 и от 08.06.11 N 03-03-06/1/336). Если же после обучения гражданин так и не принят на работу, списать выплаченную ему стипендию за счет налоговых расходов не получится (письмо Минфина России от 03.07.14 N 03-03-06/1/32275).

А вот стипендию действующим сотрудникам включить в налоговые расходы можно без проблем. Дело в том, что статья 255 НК РФ позволяет учитывать в расходах на оплату труда любые выплаты в пользу сотрудников компании, предусмотренные в трудовом или коллективном соглашении. Поэтому, если ученический договор заключен с работником организации, сумма выплачиваемой ему в соответствии с трудовым законодательством РФ стипендии включается в состав расходов на оплату труда (письма Минфина России от 26.03.15 N 03-03-06/1/16621 и от 08.06.11 N 03-03-06/1/336). Причем независимо от того, обучается сотрудник с отрывом от производства (п. 19 ст. 255 НК РФ) или без такового (п. 25 ст. 255 НК РФ).

Кроме того, если обучение проводят сотрудники самой организации, выплаты наставникам также учитываются в составе расходов на оплату труда (письмо Минфина России от 14.05.15 N 03-03-06/1/27734).

Единовременная оплата длительного обучения отражается в расходах частями

Как правило, образовательная программа рассчитана на несколько месяцев. Но оплачивать обучение приходится единовременно на дату заключения договора. Минфин России напомнил, что компания, которая применяет в налоговом учете метод начисления, не учитывает при налогообложении прибыли выданные авансы (п. 14 ст. 270 НК РФ). На момент перечисления организацией предоплаты услуга еще не оказана, расходы как таковые не возникли. Следовательно, на дату перечисления предоплата образовательному учреждению за обучение в налоговых расходах не отражается (письмо Минфина России от 16.03.15 N 03-03-06/13706).

Примечание. Стипендия потенциальному сотруднику включается в расходы после его трудоустройства.

Минфин разъяснил, как списывать выплаты сотруднику, отсутствующему на работе из-за обучения

Ситуация первая: работнику, который отправлен на обучение от компании, выплачивают полный оклад

Отвечая на вопрос, можно ли учесть при налогообложении прибыли доплату до среднего заработка, финансовое ведомство ограничилось общими фразами - в расходы на оплату труда можно включить любые суммы, которые прописаны в трудовом или коллективном договоре (письмо от 03.06.13 N 03-03-06/1/20155). Поэтому, если организация зафиксирует это в документах, проблем с налоговой возникнуть не должно.

Ситуация вторая: на время сессии компания выплачивает сотруднику средний заработок

Средний заработок на время учебного отпуска, а также оплата проезда к месту обучения и обратно - налоговый расход (п. 13 ст. 255 НК РФ). Минфин России с этим не спорит. Главное, чтобы средний заработок компания выплачивала сотруднику в силу прямой нормы закона.

Например, работник получает ученую степень кандидата наук. Минфин России в письме от 03.08.10 N 03-03-06/1/514 напомнил, что аспиранты заочной формы имеют право на 30 календарных дней дополнительного отпуска с сохранением зарплаты (п. 7 ст. 19 Федерального закона от 22.08.96 N 125-ФЗ "О высшем и послевузовском профессиональном образовании"). К ежегодному дополнительному отпуску аспиранта добавляется время, затраченное на проезд от места работы до места нахождения аспирантуры и обратно. На все это время за ним сохраняется средняя заработная плата. Проезд оплачивает организация-работодатель. Поэтому расходы работодателя, связанные с предоставлением такого отпуска и оплатой соответствующего проезда, можно учесть при налогообложении прибыли. Правда, в настоящее время приведенная норма, на которую ссылались финансисты, утратила силу. Поэтому есть риск, что налоговики исключат из налоговых расходов средний заработок на время сессии аспиранта и затраты на его проезд к вузу.

Споры могут возникнуть и в том случае, если работник самостоятельно решил пройти обучение. В частности, Минфин России пришел к выводу, что средний заработок на период дополнительного отпуска для прохождения промежуточной аттестации сотруднику, самостоятельно принявшему решение обучаться по программе магистратуры и уже имеющему квалификацию "дипломированный специалист" по той же специальности, работодателю нельзя учесть при налогообложении прибыли (письмо от 31.08.12 N 03-03-06/1/454).

Примечание. Минфин против учета расходов на обучение, которое пригодится только сотруднику, но не компании.

У работника, направленного на обучение в интересах компании, безопаснее удержать НДФЛ

Тут важно не ошибиться в природе сумм, выплаченных работнику. Средний заработок, который компания выплачивает сотруднику во время обучения - его налоговый доход (письмо Минфина России от 22.04.14 N 03-04-05/18603).

А вот возмещение расходов на повышение профессионального уровня работников не облагается НДФЛ. Поэтому, если обучение работников связано с производственной необходимостью и проводится по распоряжению работодателя в соответствии с условиями трудового или коллективного договора, стоимость такого обучения НДФЛ не облагается (письмо Минфина России от 14.10.13 N 03-04-06/42692). Причем даже в том случае, если организация, где сотрудник проходит обучение, не имеет лицензии на осуществление образовательной деятельности (письмо Минфина России от 17.07.13 N 03-04-06/27891).

Также бывает, что после обучения сотрудник переходит на работу в другую организацию. Если новый работодатель возмещает прежнему работодателю стоимость обучения такого сотрудника, то эта сумма, по мнению Минфина России, является экономической выгодой последнего. Соответственно новому работодателю нужно удержать у физлица НДФЛ. Правда, если указанная сумма выплачивается за счет удержаний из зарплаты работника, налоговый доход не возникает (письмо от 28.10.13 N 03-04-06/45690).

Примечание. Возмещение расходов на профподготовку работников не облагается НДФЛ.

Вычет НДС со стоимости обучения работника заявить можно не всегда

Если у некоммерческой организации, оказывающей услуги в сфере образования, есть соответствующая лицензия, то НДС со стоимости обучения она не платит (подп. 14 п. 2 ст. 149 НК РФ). Причем даже если по итогам обучения сотрудник не получает аттестат, диплом, сертификат или свидетельство (письма от 01.11.12 N 03-07-07/112, от 21.06.12 N 03-07-07/59, от 05.12.12 N 03-07-07/127 и от 28.04.12 N 03-07-07/47).

А раз покупателю налог в составе цены не предъявлен, то и права на вычет НДС нет. Получается, если компания, к примеру, оплатила бухгалтерский семинар, вычет НДС со стоимости участия в мероприятии ей не положен.

Другая ситуация возникает, если сотрудник проходит обучение в компании, которая не имеет лицензии на осуществление образовательной деятельности. В частности, если поставщик за дополнительную плату проводит инструктаж по работе с оборудованием. В этом случае поставщик не имеет права на льготу по статье 149 НК РФ. Тогда НДС, предъявленный в составе стоимости обучения, компания примет к вычету.