Учет средств, полученных из бюджета (М.В. Подкопаев, журнал "Бухгалтер Крыма", N 10, октябрь 2015 г.)

Учет средств, полученных из бюджета

М.В. Подкопаев,

редактор журнала "Бухгалтер Крыма"

Журнал "Бухгалтер Крыма", N 10, октябрь 2015 г.

Среди наших читателей немало представителей предприятий, которые в той или иной форме получают средства из бюджета в виде финансовой помощи в целях реализации государственных программ, поддержки некоторых групп населения и в других случаях. В Крыму и Севастополе эти средства выделяются как из местного бюджета, так и - довольно активно - из федерального.

Об основном документе учета бюджетных средств

Поступившие в организацию бюджетные средства учитываются в соответствии с ПБУ 13/2000 "Учет государственной помощи"*(1). В пункте 1 этого документа указывается, что данное ПБУ устанавливает правила формирования в бухгалтерском учете информации о получении и использовании государственной помощи, предоставляемой коммерческим организациям, являющимся юридическими лицами по законодательству РФ, и признаваемой как увеличение экономической выгоды конкретной организации в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества).

Обратите внимание! Положения ПБУ 13/2000 не применяются в отношении экономической выгоды, связанной с государственным регулированием цен и тарифов, предоставлением налоговых льгот, отсрочки или рассрочки по уплате налогов и сборов, инвестиционных налоговых кредитов и т.п., в случае вложений РФ, субъектов РФ и муниципальных образований в уставные капиталы юридических лиц (п. 3 ПБУ 13/2000).

Например, в Севастополе принято Постановление Правительства Севастополя от 10.06.2015 N 496-ПП "Об утверждении Порядка предоставления субсидий из бюджета города Севастополя юридическим лицам (за исключением субсидий государственным (муниципальным) учреждениям), индивидуальным предпринимателям в целях возмещения затрат в связи с оказанием услуг льготной перевозки отдельных категорий граждан автомобильным транспортом общего пользования". В данном документе имеется в виду предоставление субсидий юридическим лицам в целях возмещения затрат в связи с оказанием услуг льготной перевозки отдельных категорий граждан. Фактически производится компенсация тарифов за оказанные услуги по перевозке льготных категорий пассажиров. Такие поступления в бухгалтерском учете организации признаются доходами от обычных видов деятельности с отражением по мере оказания услуг по кредиту счета 90 "Продажи".

Согласно письмам Минфина России от 27.01.2012 N 07-02-18/01 и от 12.03.2012 N 07-02-06/50 унитарными предприятиями ПБУ 13/2000 не применяется для отражения в бухгалтерском учете сумм бюджетных средств, полученных на финансирование мероприятий по созданию (приобретению) имущества, которое впоследствии будет передано в хозяйственное ведение этому предприятию. Оприходование указанного имущества отражается в бухгалтерском учете по дебету счетов учета имущества и кредиту счета учета добавочного капитала.

Кроме предоставления денежных средств, государственная помощь может оказываться и в виде выделения иных ресурсов. В этом случае бюджетные средства принимаются к бухгалтерскому учету, если организация уверена, что условия предоставления данных ресурсов будут ею выполнены, а также что они безусловно будут получены (п. 5 ПБУ 13/2000).

Гарантировать выполнение указанных условий могут заключенные организацией договоры, принятые и публично объявленные решения, технико-экономические обоснования, утвержденная проектно-сметная документация и т.п. Подтверждением получения названных средств могут быть утвержденная бюджетная роспись, уведомление о бюджетных ассигнованиях, лимитах бюджетных обязательств, акты приемки-передачи ресурсов и иные соответствующие документы.

Данные ресурсы учитываются в сумме, равной стоимости полученных или подлежащих получению активов, определяемой исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно устанавливается стоимость таких же или аналогичных активов (п. 6 ПБУ 13/2000). Они отражаются в бухгалтерском учете как возникновение целевого финансирования и задолженности по этим средствам, которая погашается по мере их получения в корреспонденции со счетами счета учета денежных средств, капитальных вложений и т.п. (п. 7 ПБУ 13/2000).

Пример 1

Организация в июле 2015 года получила государственную помощь в виде денежных средств (в сумме 10 млн. руб.), а также материалов. Ранее обозначенные материалы организация не приобретала. За счет полученных денежных средств, к которым были добавлены собственные средства организации (в сумме 2 млн. руб.), в августе 2015 года она приобрела основное средство. Срок его полезного использования - 7 лет.

Поскольку организация не приобретала имущество, аналогичное полученному, стоимость его, по нашему мнению, должна определяться на уровне рыночной. Пусть общая рыночная стоимость материалов составляет 3 млн. руб. В бухгалтерском учете необходимо сделать такие проводки*(2):

Содержание операции	Дебет		Кредит		Сумма, руб.
Июль 2015 года (возможны два варианта)
По мере фактического получения ресурсов
Получена государственная помощь на расчетный счет	51		86		10 000 000
Получена государственная помощь в виде имущества	10		86		3 000 000
То же поступление, но по мере возникновения финансирования
Отражено возникновение задолженности по финансированию	76		86		13 000 000
Получена государственная помощь на расчетный счет	51		76		10 000 000
Получена государственная помощь в виде имущества	10		76		3 000 000
Август 2015 года
Оплачено основное средство поставщику		60		51		12 000 000
Получено от поставщика основное средство		08		60		12 000 000
Полученное основное средство принято к учету (в части оплаты за счет собственных средств)		01		08		2 000 000
Полученное основное средство принято к учету (в части оплаты за счет бюджетных средств)		01		08		10 000 000
Отражено использование полученных средств согласно условиям их предоставления		86		98-2		13 000 000
Ежемесячно с сентября 2015 года*
Начислена амортизация по основному средству в части оплаты за счет собственных средств (2 000 000 руб. / 5 лет / 12 мес.)	20		02-с		33 333,33
Начислена амортизация по основному средству в части оплаты за счет бюджетных средств (10 000 000 руб. / 5 лет / 12 мес.)	20		02-б		166 666,67
Доходы будущих периодов признаны в составе прочих доходов	98-2		91-1		166 666,67
По мере списания материалов в производство**
Списаны материалы в производство (сумма условная)	20		10		250 000
Доходы будущих периодов признаны в составе прочих доходов	98-2		91-1		250 000
* Если внеоборотный актив не подлежит амортизации, то бюджетные средства, направленные на финансирование капитальных расходов, списываются в течение периода признания расходов, связанных с выполнением условий предоставления бюджетных средств. ** Целевое финансирование признается доходами будущих периодов в момент принятия к бухгалтерскому учету МПЗ, начисления оплаты труда и осуществления других расходов аналогичного характера с последующим отнесением на доходы отчетного периода при отпуске МПЗ в производство продукции, для выполнения работ (оказания услуг), при начислении оплаты труда и осуществлении других расходов аналогичного характера (п. 9 ПБУ 13/2000).

Бюджетные средства, предоставленные в установленном порядке на финансирование расходов, понесенных организацией в предыдущие отчетные периоды, отражаются как возникновение задолженности по таким средствам и увеличение финансового результата организации как прочие доходы (п. 10 ПБУ 13/2000).

Пример 2

Организация в июле 2015 года приобрела материалы на сумму 300 000 руб., которые в дальнейшем предполагается использовать для выполнения целевой программы. В августе утверждена бюджетная роспись с указанием суммы выделяемых средств. В этом же месяце организация приобрела материалы с той же целью на сумму 150 000 руб., получила целевые бюджетные средства в сумме 450 000 руб. и перечислила их в уплату поставщику.

В учете необходимо сделать такие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Июль 2015 года
Получены от поставщика материалы	10	60	300 000
Часть полученных материалов списана в производство	20	10	180 000
Август 2015 года
Отражена сумма средств, выделяемых из бюджета на затраты, произведенные до утверждения бюджетной росписи	76	91-1	180 000
Приобретены материалы	10	60	150 000
Получены бюджетные средства на расчетный счет	51	76	450 000
Произведена оплата материалов поставщику	60	51	450 000
Отражена сумма выделенных из бюджета средств за вычетом затрат, произведенных до утверждения бюджетной росписи	76	86	270 000
Часть полученных материалов списана в производство	20	10	60 000
Отражено использование полученных средств	86	98-2	60 000
Доходы будущих периодов признаны в составе прочих доходов	98-2	91-1	60 000

Суммы бюджетных средств, признанные в качестве доходов на счете учета финансовых результатов, в любом случае отражаются в составе прочих доходов как активы, полученные безвозмездно (п. 21 ПБУ 13/2000).

Как учесть возврат бюджетных средств?

Что делать, если организация вынуждена возвратить ранее полученные бюджетные средства или их часть? В этом случае согласно п. 13 и 14 ПБУ 13/2000 в учете отражаются проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит
Ресурсы были приняты в качестве бюджетных средств в отчетном году
Сторно Доходы будущих периодов признаны в составе прочих доходов	98-2	91-1
Сторно Отражено использование полученных средств	86	98-2
Сторно Отражена сумма выделенных из бюджета средств	76	86
Возвращены бюджетные средства	76	51
Ресурсы были приняты в качестве бюджетных средств в предыдущие годы
Отражена задолженность по возврату бюджетных средств на финансирование капитальных вложений	86	76
Восстановлено целевое финансирование на сумму начисленной амортизации по внеоборотному активу	91-2	86
Восстановлено целевое финансирование на несписанную сумму расходов будущих периодов	98-2	86
Отражена задолженность по возврату бюджетных средств на финансирование текущих расходов в сумме признанных ранее внереализационных доходов	91-2	76
Возвращены бюджетные средства	76	51

Суммы бюджетных средств, признанные в бухгалтерском учете организации в прошлых годах в качестве доходов, но подлежащие возврату, отражаются на счете учета финансовых результатов в составе прочих расходов в качестве убытков прошлых лет, признанных в отчетном году (п. 21 ПБУ 13/2000).

Поступление иных бюджетных средств

Как мы указали, не все поступившие бюджетные средства учитываются в соответствии с ПБУ 13/2000. Так, полученные на безвозвратной основе суммы на покрытие убытков от реализации услуг по государственным регулируемым тарифам включаются в состав прочих доходов организации (как денежные средства, полученные организацией безвозмездно) (п. 8 ПБУ 9/99 Доходы организации"*(3)) проводкой по дебету счета учета расчетов с бюджетом и кредиту счета 91 "Прочие доходы и расходы", субсчет 91-1 "Прочие доходы". Данные убытки появляются как результат превышения себестоимости указанных услуг над выручкой от их реализации по установленным тарифам.

Организация, которая предоставляет потребителям (покупателям) товары (работы, услуги) с учетом установленных государством льгот, поступления от поставленных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) и компенсацию "выпадающих" доходов признает в составе доходов от обычных видов деятельности как выручку (п. 5 ПБУ 9/99).

Пример 3

Организация в январе оказала по льготным тарифам услуги на сумму 800 000 руб. (без учета НДС). От покупателей было получено 500 000 руб. Компенсация поступила в сумме 300 000 руб.

В этом случае в учете надо сделать такие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислена плата за оказанные услуги	62	90-1	500 000
Начислена плата, недополученная в связи с применением льгот	62-л	90-1	300 000
Получены денежные средства от покупателей	50, 51	62	500 000
Получены денежные средства как компенсация неполученных доходов	51	62-л	300 000

Бюджетные средства могут быть получены в виде ассигнований на оказание государственных (муниципальных) услуг (выполнение работ), включая ассигнования на закупки товаров, работ, услуг для обеспечения государственных (муниципальных) нужд (ст. 69 БК РФ). Но такие средства нельзя считать государственной помощью, и организации следует учитывать их в качестве обычной выручки от реализации.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждено Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 92н.

*(2) Здесь и далее в примерах в целях упрощения не учитываем НДС.

*(3) Утверждено Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н.