Амортизация по-новому (С.В. Манохова, журнал "Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2015 г.)

Амортизация по-новому

С.В. Манохова,

редактор журнала "Торговля:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 9, сентябрь 2015 г.

Чтобы не шокировать читателей, сразу отметим, что никаких изменений в нормативные документы по бухгалтерскому учету основных средств в ближайшее время не вносилось (а речь в статье пойдет именно о бухгалтерской амортизации). То есть бухгалтеры имеют полное право начислять амортизацию привычным способом. Однако мы считаем, что работникам финансовой сферы будет полезно ознакомиться с альтернативным вариантом учета, основанном на принципах МСФО. Тем более что после вступления в силу нового российского стандарта по учету ОС (прогнозировать, когда это случится, не беремся) этот принцип, скорее всего, будет применяться и в России. Итак, поводом для написания статьи послужило размещение на сайте бухгалтерского методологического центра (http://bmcenter.ru/) Рекомендаций 59/2015-КпР "Стоимость основных средств, погашаемая при амортизации".

Несколько слов о БМЦ

Аббревиатура БМЦ расшифровывается как бухгалтерский методологический центр. Эта некоммерческая организация была создана в 2008 году с целью популяризации передового опыта профессионального сообщества в области ведения бухучета и составления финансовой отчетности. Деятельность БМЦ направлена:

- на регулирование бухгалтерского учета в Российской Федерации в пределах компетенций, установленных Федеральным законом от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете";

- на выявление актуальных вопросов бухучета;

- на проведение заседания представителей компании для совместного обсуждения и выявления лучшей практики бухучета;

- на выпуск и обнародование в СМИ документов (толкований, разъяснений, методических рекомендаций), представляющих консолидированную позицию участников заседаний;

- на пропаганду мнения, выраженного в документах БМЦ, в аудиторских компаниях, госорганах и др.

Именно на эту организацию возложены полномочия по разработке проектов бухгалтерских стандартов (в настоящее время на их сайте можно ознакомиться с текстом проектов федеральных стандартов бухгалтерского учета "Запасы" и "Основные средства").

Суть проблемы

Почти всегда, обращаясь к положениям МСФО, отмечаем для себя, что следование их принципам дает в результате более точное отражение информации в финансовой отчетности, по сравнению с тем, когда отчетность составляется по правилам российских ПБУ. Информация в бухгалтерском балансе об остаточной стоимости ОС - лишь один из таких примеров. Поясним, о чем речь.

Нередко после окончания эксплуатации основного средства (окончания срока полезного использования, установленного в бухгалтерском учете) оно продается либо ликвидируется, но от ликвидации остаются пригодные для использования (продажи) активы. По правилам российских стандартов такие активы приходуются на баланс по рыночной стоимости. Названные выгоды по своей экономической природе являются возвратом ранее сделанной инвестиции. Их признание в качестве дохода в период окончания эксплуатации ОС искажает финансовый результат. В то же время в период эксплуатации ОС, по сути, завышается сумма амортизации, как следствие, завышается показатель себестоимости и искажается финансовый результат.

Для того чтобы в отчетности отражалась правдивая информация о стоимости ОС, МСФО, а также проектом ПБУ предусмотрено правило, согласно которому часть стоимости основного средства, которую организация ожидает возместить по истечении срока его полезного использования путем продажи объекта, его составных частей, отходов от него, должна приниматься во внимание при определении годовой суммы амортизационных отчислений. То есть организация должна таким образом определять годовую сумму амортизационных отчислений, чтобы к концу срока полезного использования ОС его остаточная стоимость равнялась величине, которую организация ожидает возместить. В таблице, представленной ниже, приведем сравнительную характеристику формулировок, действующих сегодня и запланированных к применению.

МСФО (IAS) 16 "Основные средства"	Проект ПБУ "Основные средства"	Действующий ПБУ 6/01 "Основные средства"
В МСФО используется понятие остаточная стоимость актива, под которым понимается расчетная сумма, которую организация получила бы на текущий момент от выбытия актива после вычета предполагаемых затрат на выбытие, если бы актив уже достиг конца срока полезного использования и состояния, характерного для конца срока полезного использования. Амортизируемая величина актива (фактическая стоимость актива или другая сумма, заменяющая фактическую стоимость, за вычетом его остаточной стоимости) подлежит равномерному погашению на протяжении срока полезного использования этого актива	В проекте ПБУ используется понятие неамортизируемая величина - это расчетная сумма на дату оценки, которую организация получила бы от выбытия основного средства (включая рыночную стоимость материальных ценностей, полученных от выбытия) после вычета предполагаемых затрат на выбытие, если бы основное средство уже достигло конца срока полезного использования и состояния, характерного для конца срока полезного использования. Неамортизируемая величина признается равной нулю, если: - не ожидается поступлений от выбытия ОС либо его части после завершения использования; - ожидаемая к поступлению сумма является несущественной; - ожидаемая к поступлению сумма не может быть надежно оценена. Неамортизируемая величина и срок полезного использования подлежат проверке ежегодно, а также при наступлении фактов, свидетельствующих о возможном их изменении, и, при необходимости, корректируются	Стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. Начисление амортизационных отчислений по объекту ОС начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета. Начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств прекращается с первого числа месяца, следующего за месяцем полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета

Как видим, в настоящее время в МСФО и в действующем российском стандарте применяются разные подходы. Однако комитет БМЦ советует уже сегодня пользоваться способом, описанным выше. По его мнению, применение указанного метода не противоречит ПБУ 6/01 (обоснование этому приведено в рекомендациях).

Что ж, считаем, что до вступления в силу нового ПБУ торговое предприятие само должно решить, какому методу следовать. Ну а различие в учете при применении разных подходов мы покажем на конкретном примере.

Пример

Организация приобрела торговое оборудование стоимостью 500 000 руб. (4-я амортизационная группа, срок полезного использования - 61 мес.). По ее ожиданиям по истечении 5 лет (предполагаемого срока службы, установленного изготовителем) она продаст ОС за 100 000 руб.

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Традиционный способ
На дату приобретения ОС
Принято на учет основное средство	01	08	500 000
В процессе эксплуатации ОС
Начислена амортизация за все время эксплуатации	44	02	500 000
На дату реализации ОС
Списана первоначальная стоимость выбывающего объекта	01-в	01	500 000
Списана сумма начисленной амортизации	02	01-в	500 000
Признан прочий доход от реализации торгового оборудования	62	91-1	100 000
Альтернативный способ
На дату приобретения ОС
Принято на учет основное средство	01	08	500 000
В процессе эксплуатации ОС
Начислена амортизация за все время эксплуатации*	44	02	400 000
На дату реализации ОС
Списана первоначальная стоимость выбывающего объекта	01-в	01	500 000
Списана сумма начисленной амортизации	02	01-в	400 000
Признан прочий расход в сумме неамортизируемой величины	91-2	01-в	100 000
Признан прочий доход от реализации торгового оборудования	62	91-1	100 000
* Годовую норму амортизационных отчислений рекомендовано рассчитывать по следующим формулам: - при линейном способе: Н = (1 - К) / Т; - при способе уменьшаемого остатка: , где: - Н - норма амортизации основного средства; - Т - срок полезного использования основного средства; - К - отношение величины, которую организация ожидает возместить по истечении срока полезного использования ОС, к первоначальной стоимости основного средства.

* * *

Конечно, разъяснения БМЦ не лишены здравого смысла: в результате начисления амортизации указанным способом на балансе предприятия отражается реальная (рыночная) стоимость актива. В общем, предприятие само должно решить, использовать этот метод в учете или нет. В любом случае нужно учитывать, что он применим, только если величина, которую организация ожидает возместить по истечении срока полезного использования ОС, существенна и может быть надежно определена.

Напомним также, что в настоящее время остаточная стоимость ОС напрямую влияет на налоговые обязательства по налогу на имущество. Соответственно, это может быть дополнительным стоп-фактором для применения данного метода. Справедливости ради отметим, что движимое имущество, принятое на учет начиная с 01.01.2013, за исключением отдельных объектов, налогом на имущество не облагается.