Учет принимаемых и отложенных обязательств (И. Зернова, журнал "Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2015 г.)

Учет принимаемых и отложенных обязательств

И. Зернова,

эксперт журнала "Учреждения культуры и искусства:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Учреждения культуры и искусства: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2015 г.

Поводом для написания этой статьи послужило введение Приказом Минфина РФ от 29.08.2014 N 89н в Инструкцию N 157н новых счетов 0 502 07 000 "Принимаемые обязательства" и 0 502 09 000 "Отложенные обязательства" и издание Письма Минфина РФ от 07.04.2015 N 02-07-07/19450 (далее - Письмо N 02-07-07/19450), в котором приведены рекомендации по их применению. Ознакомимся с ними.

Предназначение счетов 0 502 07 000 и 0 502 09 000

Счет 0 502 07 000 "Принимаемые обязательства" предназначен для отражения суммы обязательства, принимаемого учреждением в размере начальной (максимальной) цены контракта при определении поставщиков (подрядчиков, исполнителей) с использованием конкурентных способов определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей). Показатель по данному счету формируется на дату размещения извещения об осуществлении закупок в единой информационной системе на основании такого извещения.

Отметим, что теперь понятие принимаемых обязательств содержится в п. 308 Инструкции N 157н (оно было введено Приказом Минфина РФ от 06.08.2015 N 124н). Согласно положениям данного пункта под принимаемыми обязательствами следует понимать обусловленные законом, иным нормативным правовым актом обязанности органа государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, государственных (муниципальных) учреждений предоставить, с использованием конкурентных способов определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей) (конкурсы, аукционы, запрос котировок, запрос предложений), в соответствующем финансовом году средства из соответствующего бюджета. Суммы принимаемых обязательств определяются на основании извещений об осуществлении закупок с использованием конкурентных способов определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей) (конкурсы, аукционы, запрос котировок, запрос предложений), размещаемых в единой информационной системе, в размере начальной (максимальной) цены контракта.

Введение счета 0 502 07 000 связано с принятием Минфином решения об обособленном отражении в бухгалтерском учете государственных (муниципальных) учреждений текущих изменений стоимости заключаемых ими государственных контрактов (договоров) в период осуществления закупочных процедур (конкурсы, аукционы, запрос котировок, запрос предложений). Так как в период, когда учреждение осуществляет процедуру определения поставщиков (исполнителей), известна только максимальная стоимость будущих государственных контрактов (договоров), возможные мероприятия по использованию учреждением разницы между конкурсной и фактической стоимостью этих контрактов (договоров) фактически замораживаются до окончания указанных процедур.

Счет 0 502 09 000 "Отложенные обязательства" предназначен для отражения суммы отложенных обязательств, возникающих вследствие, например, принятия обязательств по оплате отпусков за фактически отработанное время или компенсации за неиспользованный отпуск, в том числе при увольнении, оплате по требованию покупателей гарантийного ремонта, текущего обслуживания в случаях, предусмотренных договором поставки, и т.д., расходных обязательств, оспариваемых в судебном порядке (включая взыскание пеней и штрафных санкций, вытекающих из гражданско-правовых договоров (контрактов), а также судебных расходов (издержек) при создании резервов будущих периодов.

Формирование резервов (отражение в учете отложенных обязательств) осуществляется на основе оценочных значений. Порядок и методы определения оценочного значения зависят от вида создаваемого резерва и устанавливаются учреждением в рамках формирования его учетной политики.

При этом оценочное значение обязательств, относимых к будущим событиям, является примерным.

Детализация счетов

Детализацию счетов 0 502 07 000, 0 502 09 000 следует устанавливать при разработке рабочего плана счетов в рамках формирования учетной политики. Приведем пример детализации указанных счетов в соответствии с приложением 1 к Письму N 02-07-07/19450.

Номер счета	Название счета
0 502 17 200	Принимаемые обязательства на текущий финансовый год по расходам
0 502 17 221	Принимаемые обязательства на текущий финансовый год по услугам связи
0 502 17 222	Принимаемые обязательства на текущий финансовый год по транспортным услугам
0 502 17 223	Принимаемые обязательства на текущий финансовый год по коммунальным услугам
0 502 17 225	Принимаемые обязательства на текущий финансовый год по работам, услугам по содержанию имущества
0 502 17 226	Принимаемые обязательства на текущий финансовый год по прочим работам, услугам
0 502 17 290	Принимаемые обязательства на текущий финансовый год по прочим расходам
0 502 17 310	Принимаемые обязательства на текущий финансовый год по приобретению основных средств
0 502 17 340	Принимаемые обязательства на текущий финансовый год по приобретению материальных запасов
0 502 27 200	Принимаемые обязательства на первый год, следующий за текущим (на очередной финансовый год), по расходам
0 502 27 223	Принимаемые обязательства на первый год, следующий за текущим (на очередной финансовый год), по коммунальным услугам
0 502 27 225	Принимаемые обязательства на первый год, следующий за текущим (на очередной финансовый год), по работам, услугам по содержанию имущества
0 502 27 226	Принимаемые обязательства на первый год, следующий за текущим (на очередной финансовый год), по прочим работам, услугам
0 502 27 310	Принимаемые обязательства на первый год, следующий за текущим (на очередной финансовый год), по приобретению основных средств
0 502 37 200	Принимаемые обязательства на второй год, следующий за текущим (на первый год, следующий за очередным), по расходам
0 502 37 225	Принимаемые обязательства на второй год, следующий за текущим (на первый год, следующий за очередным), по работам, услугам по содержанию имущества
0 502 37 226	Принимаемые обязательства на второй год, следующий за текущим (на первый год, следующий за очередным), по прочим работам, услугам
0 502 37 310	Принимаемые обязательства на второй год, следующий за текущим (на первый год, следующий за очередным), по приобретению основных средств
0 502 47 200	Принимаемые обязательства на второй год, следующий за очередным, по расходам
0 502 47 225	Принимаемые обязательства на второй год, следующий за очередным, по работам, услугам по содержанию имущества
0 502 47 226	Принимаемые обязательства на второй год, следующий за очередным, по прочим работам, услугам
0 502 47 310	Принимаемые обязательства на второй год, следующий за очередным, по приобретению основных средств
0 502 97 200		Принимаемые обязательства на иные очередные годы (за пределами планового периода) по расходам
0 502 97 225		Принимаемые обязательства на иные очередные годы (за пределами планового периода) по работам, услугам по содержанию имущества
0 502 97 310		Принимаемые обязательства на иные очередные годы (за пределами планового периода) по приобретению основных средств

Корреспонденция счетов по отражению принимаемых и отложенных обязательств в учете

В Письме N 02-07-07/19450 изложен порядок отражения в учете операций с принимаемыми и отложенными обязательствами для получателей бюджетных средств (казенных учреждений) и для бюджетных и автономных учреждений.

Приведена следующая корреспонденция счетов по отражению указанных обязательств в бухгалтерском (бюджетном) учете:

Содержание операции	Дебет	Кредит
Обязательства, принимаемые учреждением в размере начальной (максимальной) цены контракта при определении поставщиков (подрядчиков, исполнителей) с использованием конкурентных способов определения поставщиков (подрядчиков, исполнителей), отражаются датой размещения извещения об осуществлении закупок в единой информационной системе	1 501 03 000 0 506 00 000	0 502 07 000
Принятие суммы расходных обязательств при заключении договора (контракта) по результатам конкурсной процедуры	0 502 07 000	0 502 01 000
Уточнение принимаемых обязательств на сумму экономии, полученной при осуществлении закупки	0 502 07 000	1 501 03 000 0 506 00 000
Принятие учреждением обязательств в сумме сформированных резервов предстоящих расходов. При этом уменьшение обязательств по сформированному резерву предстоящих расходов (корректировка размера резерва), а также принятие обязательств по расходам за счет такого резерва в соответствующем финансовом году отражаются способом "красное сторно"	0 506 90 000 1 501 93 000	0 502 99 000

Кроме того, в приложениях 2 и 3 к Письму 02-07-07/19450 приведены примеры, в которых указаны бухгалтерские записи, момент отражения в бухгалтерском (бюджетном) учете отдельных операций с обязательствами, документы-основания. Ознакомимся с ними.

Принимаемые обязательства:

1) казенного учреждения:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Документ-основание / первичный учетный документ	Момент отражения в учете
Договоры, заключаемые без проведения конкурсных процедур
Заключен договор на поставку продукции, выполнение работ, оказание услуг с поставщиком (юридическим или физическим лицом) без конкурсной процедуры закупок, в том числе с единственным поставщиком (принятие обязательства, подлежащего исполнению в текущем финансовом году и в плановом периоде)	1 501 13 ххх 1 501 х3 ххх	1 502 11 ххх 1 502 x1 ххх	1500	Договор/справка (ф. 0504833)	Дата подписания договора
Государственные (муниципальные) контракты, заключаемые с помощью конкурсных процедур
Размещено извещение об осуществлении закупок в единой информационной системе в сумме начальной (максимальной) цены контракта (лота), объявленной в конкурсной документации (обязательство отражается в учете по максимальной цене лота, объявленной в конкурсной документации (с указанием контрагента "Конкурсная закупка"))	1 501 13 ххх 1 501 х3 ххх	1 502 17 ххх 1 502 x7 ххх	1500	Извещение о проведении конкурсной процедуры/справка (ф. 0504833)	Размещение извещения о проведении конкурса, торгов, запроса котировок
Приняты обязательства в размере обязательств по государственному (муниципальному) контракту, договору, заключенному по результатам закупки с использованием конкурентных способов (обязательство отражается в сумме заключенного контракта с учетом финансовых периодов, в которых исполняется контракт)	1 502 17 ххх 1 502 x7 ххх	1 502 11 ххх 1 502 x1 ххх	1380	Государственный (муниципальный) контракт/справка (ф. 0504833)	Дата подписания государственного (муниципального) контракта
Уточнены принимаемые обязательства на сумму экономии, полученной при осуществлении закупки (корректировка принимаемого обязательства на сумму экономии в результате проведения конкурса)	1 502 17 ххх 1 502 x7 ххх	1 501 13 ххх 1 501 х3 ххх	120	Государственный (муниципальный) контракт/справка (ф. 0504833)	Дата подписания государственного (муниципального) контракта
Уменьшены обязательства в случае отказа поставщиков от заключения государственного (муниципального) контракта или в случае отсутствия заявок - на всю сумму ранее отраженного в учете обязательства методом "красное сторно"	1 501 13 ххх 1 501 х3 ххх	1 502 17 ххх 1 502 x7 ххх	(1500)	Протокол конкурсной комиссии/справка (ф. 0504833)	Дата признания конкурсных процедур несостоявшимися

2) бюджетного и автономного учреждений:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Документ-основание / первичный учетный документ	Момент отражения в учете
Договоры, заключаемые без проведения конкурсных процедур
Заключен договор на поставку продукции, выполнение работ, оказание услуг с поставщиком (юридическим или физическим лицом) без конкурсной процедуры, в том числе с единственным поставщиком (принятие обязательства, подлежащего исполнению в текущем финансовом году и в плановом периоде)	0 506 10 ххх 0 506 x0 ххх	0 502 11 ххх 0 502 x1 ххх	15000	Договор/справка (ф. 0504833)	Дата подписания договора
Договоры, заключаемые с помощью конкурсных процедур
Размещено извещение об осуществлении закупок в единой информационной системе в сумме начальной (максимальной) цены договора (лота), объявленной в конкурсной документации (обязательство отражается в учете по максимальной цене лота, объявленной в конкурсной документации (с указанием контрагента "Конкурсная закупка"))	0 506 10 ххх 0 506 x0 ххх	0 502 17 ххх 0 502 x7 ххх	5000	Извещение о проведении конкурсной процедуры/справка (ф. 0504833)	Размещение извещения о проведении конкурсной процедуры
Приняты расходные обязательства при заключении договора по результатам конкурсной процедуры (обязательство отражается в сумме заключенного договора с учетом финансовых периодов, в которых исполняется контракт)	0 502 17 ххх 0 502 x7 ххх	0 502 11 ххх 0 502 x1 ххх	13800	Договор/справка (ф. 0504833)	Дата подписания договора
Уточнены суммы расходных обязательств при заключении договора по результатам конкурсной процедуры (корректировка принимаемого обязательства на сумму экономии в результате проведения конкурса)	0 502 17 ххх 0 502 x7 ххх	0 506 10 ххх 0 506 x0 ххх	1200	Договор/справка (ф. 0504833)	Дата подписания договора
Уменьшены обязательства в случае отказа поставщиков от заключения договора или в случае отсутствия заявок - на всю сумму ранее отраженного в учете обязательства методом "красное сторно"	0 506 10 ххх 0 506 x0 ххх	0 502 17 ххх 0 502 x7 ххх	(15000)	Протокол конкурсной комиссии/справка (ф. 0504833)	Дата признания конкурсных процедур несостоявшимися

Отложенные обязательства:

1) казенного учреждения:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Документ-основание / первичный учетный документ	Момент отражения в учете
Принято обязательство на сумму созданного резерва на оплату отпусков за фактически отработанное время (в сумме оценочного значения по методу, предусмотренному в учетной политике)	1 501 93 211	1 502 99 211	1000	Расчет/справка (ф. 0504833)	Дата расчета резерва согласно положениям учетной политики
	1 501 93 213	1 502 99 213	260
Принято обязательство по выплате компенсации за неиспользованный отпуск за счет ранее образованного резерва (с учетом начислений по обязательным страховым взносам)
Принято обязательство текущего финансового года по выплате компенсации за неиспользованный отпуск (в сумме начисленной компенсации за неиспользованный отпуск)	1 501 13 211	1 502 11 211	1000	Расчетно-платежная ведомость	Дата расчета компенсации за неиспользованный отпуск
	1 501 13 213	1 502 11 213	260
Уменьшено отложенное обязательство по оплате отпуска за фактически отработанное время (в сумме начисленной компенсации за неиспользованный отпуск, не более суммы ранее созданного резерва методом "красное сторно")	1 501 93 211	1 502 99 211	(1000)	Справка (ф. 0504833)	Дата расчета компенсации за неиспользованный отпуск
	1 501 93 213	1 502 99 213	(260)

2) бюджетного и автономного учреждений:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.	Документ-основание / первичный учетный документ	Момент отражения в учете
Принято обязательство на сумму созданного резерва на оплату отпусков за фактически отработанное время (в сумме оценочного значения, по методу, предусмотренному в учетной политике)	0 506 90 211	0 502 99 211	2000	Расчет/справка (ф. 0504833)	Дата расчета резерва согласно положениям учетной политики
	0 506 90 213	0 502 99 213	520
Принято обязательство по выплате компенсации за неиспользованный отпуск за счет ранее образованного резерва (с учетом начислений по обязательным страховым взносам)
Принято обязательство текущего финансового года по выплате компенсации за неиспользованный отпуск (в сумме начисленной компенсации за неиспользованный отпуск)	0 506 10 211	0 502 11 211	2000	Расчетно-платежная ведомость	Дата расчета компенсации за неиспользованный отпуск
	0 506 10 213	0 502 11 213	520
Уменьшено отложенное обязательство по оплате отпуска за фактически отработанное время (в сумме начисленной компенсации за неиспользованный отпуск, не более суммы ранее созданного резерва методом "красное сторно")	0 506 90 211	0 502 99 211	(2000)	Справка (ф. 0504833)	Дата расчета компенсации за неиспользованный отпуск
	0 506 90 213	0 502 99 213	(520)

* * *

Подводя итог вышеизложенному, сформулируем выводы:

1) принимаемые обязательства, учитываемые на счете 0 502 07 000, учреждениям следует отражать при осуществлении конкурсных процедур. При заключении договоров без проведения таких процедур принимаемые обязательства не возникают;

2) отражение на счете 0 502 09 000 отложенных обязательств осуществляется в бухгалтерском (бюджетном) учете одновременно с операциями по созданию и использованию резервов предстоящих расходов.

При формировании бухгалтерских записей по принимаемым и отложенным обязательствам следует учитывать рекомендации, представленные в Письме N 02-07-07/19450.