О нюансах исчисления страховых взносов при реорганизации (А.В. Малышев, журнал "Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, сентябрь-октябрь 2015 г.)

О нюансах исчисления страховых взносов при реорганизации

А.В. Малышев,

эксперт журнала

"ЕНВД: бухгалтерский учет и налогообложение"

Журнал "Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, сентябрь-октябрь 2015 г.

В продолжение разговора, начатого в статье Н.В. Фирфаровой "Реорганизация в форме преобразования. Что необходимо знать "вмененщику"?", обсудим некоторые спорные моменты, с которыми может столкнуться плательщик ЕНВД - работодатель, исчисляя и уплачивая за своих работников страховые взносы.

В соответствии с ч. 16 ст. 15 Закона о страховых взносах*(1) в случае реорганизации организации уплата страховых взносов, а также представление соответствующих расчетов осуществляются ее правопреемником независимо от того, были ли известны до завершения реорганизации последнему факты и (или) обстоятельства неисполнения или ненадлежащего исполнения реорганизованным юридическим лицом обязательств по уплате страховых взносов.

На практике встает вопрос об определении базы для начисления страховых взносов при реорганизации. Вправе ли правопреемник включать в базу для расчета страховых взносов те суммы, которые были начислены работникам организации до реорганизации?

Напомним...

В соответствии с ч. 1 ст. 8 Закона о страховых взносах база для начисления страховых взносов определяется как сумма выплат и иных вознаграждений, предусмотренных ч. 1 ст. 7 названного закона, начисленных организациями за расчетный период в пользу физических лиц. Базу для начисления страховых взносов необходимо определять отдельно в отношении каждого физического лица с начала расчетного периода по истечении каждого календарного месяца нарастающим итогом (ч. 3 ст. 8 Закона о страховых взносах). База по каждому физическому лицу устанавливается в сумме, не превышающей предельную величину, определяемую нарастающим итогом с начала расчетного периода. С сумм выплат и иных вознаграждений в пользу физлица, превышающих предельную величину, страховые взносы не взимаются (ч. 4 указанной статьи).

К сведению. Исходя из положений ч. 5 и 5.1 ст. 8 Закона о страховых взносах предельная величина базы для начисления страховых взносов в ФСС и ПФР ежегодно устанавливается Правительством РФ с учетом определенного на соответствующий год размера средней заработной платы в Российской Федерации.

Согласно Постановлению Правительства РФ от 04.12.2014 N 1316 "О предельной величине базы для начисления страховых взносов в Фонд социального страхования Российской Федерации и Пенсионный фонд Российской Федерации с 1 января 2015 г." предельная величина базы для начисления страховых взносов в ФСС, предусмотренная ч. 4 ст. 8 Закона о страховых взносах, подлежит индексации с 01.01.2015 в 1,073 раза с учетом роста средней заработной платы в РФ и составляет в отношении каждого физического лица сумму, не превышающую 670 тыс. руб. нарастающим итогом с указанной даты.

Для плательщиков страховых взносов в ПФР предельная величина (с учетом применяемого к ней повышающего коэффициента в размере 1,7) составляет в отношении каждого физического лица сумму, не превышающую 711 тыс. руб. нарастающим итогом с 01.01.2015.

Официальная позиция

Минтруд полагает, что правопреемник должен учитывать лишь те выплаты, которые начислены работникам с момента его создания (после реорганизации). Такие разъяснения даны чиновниками ведомства в Письме от 19.05.2015 N 17-3/В-249.

Как указано в письме, при реорганизации путем преобразования создается новая организация. При этом Законом о страховых взносах не предусмотрено правопреемство в части базы для начисления страховых взносов в случае реорганизации плательщика. Исходя из изложенного расчетным периодом для вновь возникшей организации является период со дня создания до окончания календарного года. Соответственно, при определении базы для начисления страховых взносов данная организация не вправе учитывать выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников в реорганизованной организации.

Вместе с тем у вновь созданной организации в базу для начисления страховых взносов включаются выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников со дня создания этой организации, то есть со дня ее государственной регистрации (см. также письма Минтруда России от 05.09.2014 N 17-3/10/В-5634, Минздравсоцразвития России от 28.05.2010 N 1375-19).

Полагаем, ключевое здесь то, что в отношениях по уплате страховых взносов фактом, имеющим правовые последствия, является не непрерывность трудовых отношений работников и нового работодателя, а смена работодателя, который, будучи новым страхователем, формирует самостоятельную базу для исчисления страховых взносов из суммы своих собственных выплат работнику. Кроме того, организация, прекратившая свою деятельность в результате реорганизации, и организация-правопреемник, поставленная на учет в налоговом органе под собственным ИНН, признаются разными юридическими лицами. Соответственно, при реорганизации юридического лица в форме преобразования вновь возникшая организация, определяя базу для начисления страховых взносов, не вправе учитывать выплаты и иные вознаграждения, начисленные в пользу работников в реорганизованной организации.

Судебная практика

В то же время в арбитражной практике встречается противоположная позиция, представленная достаточно большим количеством судебных решений. По мнению арбитров, для определения облагаемой базы по страховым взносам решающее значение имеет характер трудовых отношений плательщика страховых взносов с работниками. Суды ссылаются на нормы ст. 75 ТК РФ, согласно которым реорганизация организации не может являться основанием для расторжения трудовых договоров с работниками организации. Соответственно, у правопреемника база для расчета страховых взносов формируется с учетом выплат в пользу работников, произведенных с начала года и до момента завершения реорганизации (Постановление АС МО от 04.02.2015 N Ф05-16761/2014 по делу N А40-39713/14).

Факт продолжения трудовых отношений между работником и работодателем после реорганизации свидетельствует о необходимости учета работодателем-правопреемником сумм выплат по трудовым договорам, осуществленных работодателем-предшественником в пользу работников.

Выплаты и вознаграждения, являющиеся облагаемой базой плательщиков страховых взносов, представляют собой оплату труда, которая выступает существенным условием трудового договора.

Поскольку при реорганизации предприятия в форме преобразования без увольнения работников расчетный период определяется с учетом работы у прежнего работодателя, выплаты, осуществляемые на основании трудовых договоров, заключенных с работниками до реорганизации, не могут не учитываться при формировании облагаемой страховыми взносами базы у организации-правопреемника.

Обязанность работодателя по начислению взносов в пользу работника после реорганизации сохраняется, а не возникает вновь в силу того, что трудовые отношения длятся и в процессе реорганизации, и после ее завершения.

При этом Законом о страховых взносах не установлен иной порядок определения базы для начисления страховых взносов в случае реорганизации организации - плательщика страховых взносов. Никаких специальных условий для прерывания порядка такого расчета также не предусмотрено (Постановление ФАС ДВО от 03.02.2014 N Ф03-6286/2013 по делу N А37-419/2013*(2))*(3).

* * *

Как можно заметить, официальная позиция по рассматриваемому вопросу является неизменной на протяжении уже долгого периода времени и вряд ли претерпит какие-то существенные изменения. Так что работодателю - правопреемнику реорганизованной организации при уплате страховых взносов за своих работников следует быть готовым к возникновению споров с компетентными органами в случае, если, определяя базу для начисления страховых взносов, он включит в нее те суммы, которые были начислены до реорганизации. Однако с учетом обширной арбитражной практики в пользу плательщиков взносов вероятность выигрыша в суде представляется вполне очевидной.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ.

*(2) Определением ВАС РФ от 11.06.2014 N ВАС-6739/14 отказано в передаче дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора.

*(3) См. также постановления ФАС ЦО от 09.10.2014 N А64-234/2014, ФАС ЗСО от 29.03.2013 N А75-5144/2012, ФАС ПО от 15.08.2013 N А06-6291/2012.