Вопрос: В отношении общества проведена выездная налоговая проверка. По ее результатам выявлена в том числе неуплата налога на прибыль, которая образовалась вследствие необоснованного завышения налогоплательщиком сумм начисленной амортизации. По мнению инспекции, общество ошиблось с выбором амортизационной группы. В ходе судебного разбирательства выяснилось, что это налоговый орган (а не налогоплательщик) неверно квалифицировал спорные объекты основных средств (неправильно определил код ОКОФ). Является ли данное обстоятельство основанием для признания решения инспекции в части доначисления налога на прибыль незаконным? (журнал "Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 7, июль 2015 г.)

В отношении общества проведена выездная налоговая проверка. По ее результатам выявлена в том числе неуплата налога на прибыль, которая образовалась вследствие необоснованного завышения налогоплательщиком сумм начисленной амортизации. По мнению инспекции, общество ошиблось с выбором амортизационной группы. В ходе судебного разбирательства выяснилось, что это налоговый орган (а не налогоплательщик) неверно квалифицировал спорные объекты основных средств (неправильно определил код ОКОФ). Является ли данное обстоятельство основанием для признания решения инспекции в части доначисления налога на прибыль незаконным?

В.М. Снегирев,

эксперт журнала

"Налог на прибыль: учет доходов и расходов"

Журнал "Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 7, июль 2015 г.

Безусловно, данное обстоятельство может привести к отмене доначисленного инспекцией налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа, но при условии, что неверная квалификация проверяющими спорных основных средств привела к ошибочному выбору ими амортизационной группы. Поясним.

На основании п. 1 и 2 ст. 252 НК РФ при исчислении налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением тех, что указаны в ст. 270 НК РФ).

Пунктом 2 ст. 253 НК РФ предусмотрено, что расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы, расходы на оплату труда, суммы начисленной амортизации и прочие расходы.

Согласно п. 2 ст. 259 НК РФ амортизационные отчисления определяются налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном гл. 25 НК РФ. При этом амортизация рассчитывается отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) при применении нелинейного метода начисления амортизации или отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества при использовании линейного метода.

В целях начисления амортизации имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования (п. 1 ст. 258 НК РФ). Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Указанный срок определяется последним самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ и Классификацией ОС*(1), которая построена с учетом распределения основных средств по группам согласно Общероссийскому классификатору основных фондов ОК 013-94*(2).

Таким образом, правильная квалификация амортизируемого имущества в соответствии с Классификацией ОС, верное определение кода ОКОФ по ОК 013-94 - залог обоснованного включения объектов ОС в ту или иную амортизационную группу и, соответственно, правомерного начисления амортизации и расчета налога на прибыль.

При проведении контрольных мероприятий инспекторы проверяют, насколько налогоплательщик справился с этой задачей. При выявлении фактов отнесения последним объектов ОС к ненадлежащей амортизационной группе (что приводит, как правило, к занижению срока полезного использования имущества) налоговый орган пересчитывает амортизацию, доначисляя при этом налог на прибыль.

В случае ошибочной переквалификации проверяющими объектов основных средств решение налогового органа может быть признано судом в соответствующей части недействительным.

Так, например, поступил Арбитражный суд Московского округа (Постановление от 25.03.2015 N Ф05-2255/2015 по делу N А40-129314/2014).

Согласно материалам данного дела общество в проверяемом периоде амортизировало более 600 объектов основных средств с наименованием "Кабельная линия", которые были включены в 1-ю амортизационную группу, предусматривающую срок полезного использования от одного года до двух лет.

По мнению налогового органа, в соответствии с Классификацией ОС кабели, используемые для подачи тока в нефтепогружные насосы, относятся к 8-й амортизационной группе (срок полезного использования свыше 20 лет до 25 лет), в которую входят все силовые кабели. В связи с этим инспекцией были переквалифицированы объекты с наименованием "Кабельная линия" из 1-й амортизационной группы (код 14 2928510 "Оборудование для различных способов добычи нефти и газа прочее" ОКОФ) в 8-ю амортизационную группу (код 14 3131000 "Провода и кабели силовые" ОКОФ).

Судьи признали данные действия налогового органа неправомерными и, как следствие, отменили его решение в соответствующей части.

Арбитры выяснили, что кабельная линия - это комплекс конструктивно-сочлененных предметов (основного кабеля, плоского кабеля, муфты кабельного ввода). Каждый из этих элементов выполняет свои функции только в составе линии, а значит, самостоятельным ОС не является.

А вот кабельная линия для электронасосов как раз и есть самостоятельное основное средство, имеющее индивидуальные технические особенности в зависимости от условий, в которых оно эксплуатируется.

Приняв во внимание письма производителей кабеля о том, что средний срок их службы не превышает трех лет, судьи пришли к такому выводу: поскольку согласно техническим характеристикам кабельные линии являются составной частью УЭЦН (установка электроцентробежная насосная), с помощью которой происходит добыча нефти, общество справедливо отнесло кабельные линии к коду 14 2928510 "Оборудование для различных способов добычи нефти и газа прочее" ОКОФ. Таким образом, код ОКОФ определен налогоплательщиком в соответствии с требованиями НК РФ и является обоснованным.

Рассмотрим налоговый спор, в котором ошибочная квалификация проверяющими спорных объектов основных средств не привела к отмене решения инспекции. Это Постановление АС ЗСО от 11.06.2015 N Ф04-19881/2015 по делу N А27-13553/2014.

В данном деле предметом спора были транспортные средства. В проверяемом периоде общество владело тремя тягачами седельными, которые были включены им в 4-ю амортизационную группу по коду 15 3410216 ОКОФ со сроком полезного использования 61 месяц. Налоговый орган счел, что налогоплательщик ошибся с выбором амортизационной группы, поскольку согласно Классификации ОС транспортные средства с таким кодом ОКОФ относятся к 5-й амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно.

Таким образом, минимально возможный срок полезного использования таких грузовых автомобилей составляет 85 месяцев. Значит, расчет амортизации исходя из срока полезного использования, равного 61 месяцу, является необоснованным, что повлекло занижение налога на прибыль.

Действительно, Классификацией ОС предусмотрено отнесение к 4-й амортизационной группе автомобилей грузовых, дорожных тягачей для прицепов (код 15 3410020 ОКОФ), но за исключением автомобилей общего назначения: бортовых, фургонов, автомобилей-тягачей (код 15 3410216 ОКОФ), автомобилей-самосвалов. В свою очередь, автомобили-тягачи седельные (коды 15 3410210 - 15 3410216 ОКОФ) согласно Классификации ОС относятся к 5-й амортизационной группе.

Однако в ходе судебного разбирательства было установлено, что налоговый орган ошибся с кодом ОКОФ в отношении спорных автомобилей. Как указали арбитры, выводы инспекции о занижении налоговой базы по прибыли основаны на неверном определении нагрузки на седельно-сцепное устройство (ССУ) автомобилей-тягачей. Использование ошибочных параметров в данной части привело к неверной квалификации таких транспортных средств по коду 15 3410216 ОКОФ.

Спорные автомобили являются тягачами с нагрузкой на ССУ 15 тонн, следовательно, они соответствуют коду 15 3410215 - автомобили-тягачи седельные с нагрузкой на седло свыше 12 тонн до 18 тонн, которые относятся к 5-й амортизационной группе (имущество со сроком полезного использования свыше 7 лет до 10 лет включительно).

Между тем суды отказали обществу в удовлетворении заявленных требований, поскольку ошибочность определения инспекцией кода ОКОФ в отношении рассматриваемых автомобилей не повлекла нарушение его законных прав и интересов в виде необоснованного доначисления налога на прибыль. Ведь инспекция спорные транспортные средства также отнесла к 5-й амортизационной группе.

1 июля 2015 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждена Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1.

*(2) Утвержден Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359.