Вопрос: Можно ли рассматривать в качестве государственной функции в целях налогообложения налогом на прибыль организации реализацию товаров учреждением, исполняющим наказание, если оно реализует товары, производимые осуждёнными? (журнал "Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет", N 6, июнь 2015 г.)

Можно ли рассматривать в качестве государственной функции в целях налогообложения налогом на прибыль организации реализацию товаров учреждением, исполняющим наказание, если оно реализует товары, производимые осуждёнными?

Ю.М. Лермонтов,

государственный советник

Российской Федерации 3 класса

Журнал "Финансовый вестник: финансы, налоги, страхование, бухгалтерский учет", N 6, июнь 2015 г.

В целях налогообложения неправомерно рассматривать в качестве государственной функции реализацию товаров учреждением, исполняющим наказание, если оно реализует товары, производимые осуждёнными, что соответствует сложившейся судебной практике.

Обоснование: В соответствии с пунктом 3 статьи 13 Закона РФ от 21.07.1993 N 5473-1 "Об учреждениях и органах, исполняющих уголовные наказания в виде лишения свободы" (далее - Закон N 5473-1) учреждения, исполняющие наказания, обязаны обеспечивать привлечение осужденных к труду.

На основании подпункта 33.1 пункта 1 статьи 251 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде средств, полученных от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций.

В силу части 2 статьи 1 Федерального закона от 27.07.2010 N 210-ФЗ "Об организации предоставления государственных и муниципальных услуг" (далее - Закон N 210-ФЗ) действие данного закона распространяется также на деятельность организаций, участвующих в предоставлении предусмотренных частью 1 данной статьи государственных и муниципальных услуг.

Согласно пункту 1 статьи 2 Закона N 210-ФЗ государственная услуга, предоставляемая федеральным органом исполнительной власти, исполнительным органом государственной власти субъекта Российской Федерации, а также органом местного самоуправления при осуществлении отдельных государственных полномочий, переданных федеральными законами и законами субъектов Российской Федерации - деятельность по реализации функций соответственно федерального органа исполнительной власти, исполнительного органа государственной власти субъекта Российской Федерации, а также органа местного самоуправления при осуществлении отдельных государственных полномочий, переданных федеральными законами и законами субъектов Российской Федерации, которая осуществляется по запросам заявителей в пределах установленных нормативными правовыми актами Российской Федерации и нормативными правовыми актами субъектов Российской Федерации полномочий органов, предоставляющих государственные услуги.

В части 1 статьи 11 Закона N 210-ФЗ установлено, что государственные и муниципальные услуги подлежат включению соответственно в реестры государственных услуг и реестры муниципальных услуг.

В соответствии со статьёй 6 БК РФ, государственные (муниципальные) услуги (работы) - услуги (работы), оказываемые (выполняемые) органами государственной власти (органами местного самоуправления), государственными (муниципальными) учреждениями и в случаях, установленных законодательством Российской Федерации, иными юридическими лицами.

На основании статьи 9 Закона N 5473-1 доходы от производственной деятельности учреждений, исполняющих наказания, и прибыль федеральных государственных унитарных предприятий уголовно-исполнительной системы после уплаты обязательных платежей в соответствующие бюджеты расходуются в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.

Обращаем внимание, что в "Перечне государственных услуг (работ), оказываемых (выполняемых) находящимися в ведении Минюста России федеральными бюджетными учреждениями в качестве основных видов деятельности", утверждённом Приказом Минюста России от 20.03.2014 N 35 (далее - Перечень), отсутствует реализация учреждением, исполняющим наказание, товаров, производимых заключёнными.

В силу пункта 1 Положения о Федеральной службе исполнения наказания, утверждённого Указом Президента РФ от 13.10.2004 N 1314 (далее - Положение), Федеральная служба исполнения наказаний (ФСИН России) подведомственна Минюсту России.

Таким образом, реализация учреждением, исполняющим наказание, продукции, производимой заключёнными, не может рассматриваться как государственная функция, так как денежные средства от такой реализации после уплаты всех налогов идут на финансирование деятельности такого учреждения, такая реализация не отвечает признакам государственной функции, установленных Законом N 210-ФЗ.

В обоснование данной позиции приведём примеры из судебной практики. Так в Постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.07.2014 N А19-14904/2013 разъясняется, что сам по себе факт использования труда осужденных при производстве товаров, работ, услуг, реализуемых учреждением, не означает, что полученные от реализации таких товаров, работ, услуг доходы следует квалифицировать в качестве средств, полученных непосредственно от исполнения государственной функции. Предоставление государственных услуг носит заявительный характер, а сами услуги подлежат включению в соответствующие реестры с утверждением соответствующих регламентов. Реализация учреждением товаров, работ (услуг) не может рассматриваться как реализация государственных (муниципальных) услуг, работ, и, следовательно, не определяется как деятельность по реализации государственной (муниципальной) функции.

Также в Постановлении Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.11.2013 N А48-1551/2013 указывается, что реализация товаров и услуг казенными учреждениями Федеральной службы исполнения наказаний не может рассматриваться в качестве государственной функции и, следовательно, не является государственной (муниципальной) услугой, работой, а также иной государственной (муниципальной) функцией. Спорные доходы получены учреждением от реализации произведенных товаров, работ, услуг, а не от привлечения осужденных к труду.

Аналогичная позиция закреплена в Постановлениях Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.01.2014 N А12-15239/2013; Первого арбитражного апелляционного суда от 18.11.2013 N А39-2341/2013.

Таким образом, исходя из анализа вышеприведенных норм и примеров из судебной практики, следует, что в целях налогообложения неправомерно рассматривать в качестве государственной функции реализацию товаров учреждением, исполняющим наказание, если оно реализует товары, производимые осуждёнными.

1 июня 2015 г.