Вопрос: Организация, применяющая общую систему налогообложения, ведет бухгалтерский учет в полном объеме. В организации имеются центральная касса и 5 торговых точек, оборудованных ККМ. Кассовая книга ведется только по центральной кассе, торговые точки всю свою выручку ежедневно сдают в центральную кассу. Приказом утверждена сумма денежных средств для разменного фонда, которая выдается в торговые точки старшим кассиром. Правомерно ли нахождение в кассовом ящике денежных средств, полученных кассиром торговой точки в подотчет сроком на 1 месяц? Будет ли нарушением выдача разменного фонда кассирам подразделения через счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами"? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, апрель 2015 г.)

Организация, применяющая общую систему налогообложения, ведет бухгалтерский учет в полном объеме. В организации имеются центральная касса и 5 торговых точек, оборудованных ККМ (все находятся по одному адресу). Кассовая книга ведется только по центральной кассе, торговые точки всю свою выручку ежедневно сдают в центральную кассу. Приказом утверждена сумма денежных средств для разменного фонда, которая выдается в торговые точки старшим кассиром.

Правомерно ли нахождение в кассовом ящике денежных средств, полученных кассиром торговой точки в подотчет сроком на 1 месяц?

Будет ли нарушением выдача разменного фонда кассирам подразделения через счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами"?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Выдача разменного фонда кассиру торговой точки через счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" сроком на 1 месяц (то есть без ежедневного составления расходных и приходных кассовых ордеров в начале и по окончании смены) и, соответственно, нахождение таких денежных средств в кассовом ящике могут привести к спорам с налоговыми органами. В то же время, учитывая сложившуюся судебную практику, организация имеет шансы отстоять свою правоту в суде.

Обоснование позиции:

Пунктом 3.8 Типовых правил эксплуатации контрольно-кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением, утвержденных письмом Минфина России от 30.08.1993 N 104 (далее - Типовые правила), определено, что перед началом работы на кассовой машине кассир получает у директора (заведующего) предприятия, его заместителя или главного (старшего) кассира все необходимое для работы (ключи от кассовой кабины, ключи от привода кассовой машины и от денежного ящика, разменную монету и купюры в количестве, необходимом для расчетов с покупателями, принадлежности для работы и обслуживания машины под роспись).

При этом денежные средства, выданные кассиру-операционисту в начале смены из кассы организации, остаются наличными денежными средствами, числящимися на счете 50 "Касса". Меняется только место хранения таких средств. Соответственно, в момент передачи кассиру денег разменного фонда в бухгалтерском учете может быть сформирована запись:

Дебет 50, субсчет "Касса торговой точки" Кредит 50, субсчет " Центральная касса"

- переданы денежные средства в качестве разменного фонда.

При этом в случае удаленности торговой точки от центральной кассы полагаем, что денежные средства могут быть выданы в подотчет кассиру-операционисту (или иному уполномоченному лицу) для передачи в кассу торговой точки. В этом случае записи могут быть следующими:

Дебет 71, субсчет "Кассир-операционист торговой точки" Кредит 50, субсчет "Центральная касса"

- выданы в подотчет денежные средства в качестве разменного фонда;

Дебет 50, субсчет "Касса торговой точки" Кредит 71, субсчет " Кассир-операционист торговой точки "

- денежные средства в качестве разменного фонда получены в кассу торговой точки.

Соответственно, в конце смены денежные средства разменного фонда сдаются в центральную кассу.

При этом в первом случае возврат отражается:

Дебет 50, субсчет " Центральная касса" Кредит 50, субсчет "Касса торговой точки"

- возвращены денежные средства разменного фонда.

Во втором случае:

Дебет 71, субсчет " Кассир-операционист торговой точки" Кредит 50, субсчет "Касса торговой точки"

- денежные средства разменного фонда выданы из кассы торговой точки;

Дебет 50, субсчет " Центральная касса" Кредит 71, субсчет "Кассир-операционист торговой точки"

- денежные средства разменного фонда возвращены в центральную кассу.

Напомним, что записи в кассовой книге осуществляются кассиром по каждому приходному кассовому ордеру (расходному кассовому ордеру), оформленному на полученные (выданные) наличные деньги (п.п. 5, 6 Указания Банка России от 11.03.2014 N 3210-У (далее - Указание N 3210-У)).

То есть операции по выдаче (и возврату) денежных средств (в том числе разменной монеты и купюр) необходимо оформлять с использованием унифицированных форм первичной учетной документации (письмо УФНС России по Санкт-Петербургу от 20.12.2005 N 04-07/27365@).

Неотражение организацией выдачи разменного фонда в кассовой книге является нарушением порядка ведения кассовых операций (смотрите постановления ФАС Северо-Западного округа от 26.06.2007 N А56-7698/2007, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.08.2011 N 13АП-11809/11, от 05.07.2011 N 13АП-8422/11, от 16.07.2009 N 13АП-7408/2009).

Так, Первый арбитражный апелляционный суд в постановлении от 16.03.2010 N 01АП-843/2010 признал правомерным привлечение организации к административной ответственности по ст. 15.1 КоАП РФ в ситуации, когда получение и выдача названной суммы из кассы организации в качестве разменного фонда приходными и расходными кассовыми ордерами не оформлялись. Смотрите также решение Ленинградского областного суда от 28.08.2012 N 7-497/2012.

Отметим, что на возврат размена и на возврат выручки лучше составлять разные приходные кассовые ордера. Это будет служить доказательством того, что лишняя сумма в кассе - не выручка, а именно размен (смотрите, также, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 10.01.2008 N Ф04-61/2008(443-А70-43).

При этом данные о полученных в начале дня разменных монетах и купюрах в журнал кассира-операциониста (форма N КМ-4 (утверждена постановлением Госкомстата России от 25.12.1998 N 132)) не включаются. Данный журнал предназначен только для учета операций по приходу и расходу наличных денег по каждой контрольно-кассовой машине, то есть в журнал N КМ-4 кассиром-операционистом вносятся данные только о выручке. Если же в приходно-кассовых ордерах будет указываться общая сумма, сдаваемая в конце дня (включая средства разменного фонда), то организацию могут обвинить в неоприходовании выручки (смотрите также письмо УФНС России по г. Москве от 02.08.2007 N 34-25/073412).

Кроме того, отметим, что согласно п. 4.7 Типовых правил кассир не должен иметь в кассе личных денег и денег, не учтенных через кассовую машину (кроме денег, выданных перед началом работы) (смотрите также постановление Десятого арбитражного апелляционного суда от 29.04.2011 N 10АП-2576/11).

Данная норма указывает на то, что разменный фонд выдается ежедневно, то есть оставлять в ККМ какой-либо остаток не допускается. Соответственно, остаток денежных средств в ККМ на конец дня должен быть равен нулю (смотрите также письмо УФНС России по Санкт-Петербургу от 20.12.2005 N 04-07/27365@).

Что касается возможности выдачи разменной денежной наличности кассирам-операционистам на длительный срок (более чем один рабочий день), то действующие в настоящее время нормативно-правовые акты не дают прямого ответа на данный вопрос. Из письма УФНС России по г. Москве от 18.06.2008 N 22-12/057947, представляющего собой ответ на аналогичный вопрос налогоплательщика, можно сделать вывод, что специалисты налоговой службы не видят такой возможности. Однако и в данном письме прямого ответа на вопрос не содержится. При этом отметим, что в соответствии с ранее действовавшим Порядком ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденным Банком России 22.09.1993 N 40 (документ утратил силу с 1 января 2012 года), каждая организация вела только одну кассовую книгу без отдельных разделов для обособленных подразделений, а помещение кассы должно было быть специальным образом оборудовано (что зачастую не могло быть выполнено в условиях торговой точки), вследствие чего формально выдача разменной монеты и купюр кассирам обособленных подразделений и их возврат в кассу головного подразделения должны были производиться ежедневно.

При этом арбитражные суды, как правило, принимают сторону организаций в спорах с налоговыми органами по данному вопросу (смотрите, например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 02.03.2010 N Ф07-1021/2010 по делу N А56-24004/2009, Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 09.02.2012 N 13АП-23622/11, Восьмого арбитражного апелляционного суда от 17.05.2011 N 08АП-1571/11). В постановлении Девятого арбитражного апелляционного суда от 27.10.2011 N 09АП-25372/11 отмечено, что факт передачи разменных денежных средств кассиру подтверждается приказом, расходным кассовым ордером, вкладным листом кассовой книги.

Кроме того, отметим, что согласно п. 6.3 Указания N 3210-У в общем случае выдача наличных денег под отчет на расходы, связанные с осуществлением деятельности юридического лица, производится по письменному заявлению подотчетного лица, составленному в произвольной форме и содержащему запись о сумме денежных средств и о сроке, на который они выдаются, подпись руководителя и дату. При этом подотчетное лицо обязано в срок, не превышающий трех рабочих дней после дня истечения срока, на который денежные средства выданы под отчет, или со дня выхода на работу, предъявить главному бухгалтеру или бухгалтеру (при их отсутствии - руководителю) авансовый отчет с прилагаемыми подтверждающими документами.

Отметим, что в постановлениях ФАС Северо-Западного округа от 27.10.2009 N А56-12330/2009, ФАС Западно-Сибирского округа от 12.02.2008 N Ф04-881/2008(462-А70-43) приняты решения в пользу налогоплательщиков в ситуациях, в которых денежные средства в качестве разменного фонда выданы кассиру в подотчет.

Однако полученные в подотчет денежные средства являются задолженностью физического лица (работника организации) перед организацией (смотрите также постановление ФАС Уральского округа от 20.05.2010 N Ф09-3619/10-С2 по делу N А07-13814/2009).

То есть прямых оснований для нахождения подотчетных средств в операционной кассе (в качестве разменного фонда), на наш взгляд, не имеется. В то же время, как было отмечено выше, считаем, что денежные средства могут выдаваться в подотчет, но только для передачи их в кассу торговой точки. При этом в общем случае получение денежных средств в центральной кассе и передача их в кассу торговой точки оформляются, соответственно, расходным и приходным кассовыми ордерами.

Учитывая вышесказанное, полагаем, что выдача разменного фонда кассиру торговой точки через счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" сроком на 1 месяц (то есть без ежедневного составления расходных и приходных кассовых ордеров в начале и по окончании смены) и, соответственно, нахождение таких денежных средств в кассовом ящике могут привести к спорам с налоговыми органами. В то же время, учитывая сложившуюся судебную практику, организация имеет шансы отстоять свою правоту в суде.

Нам, к сожалению, не удалось обнаружить каких-либо разъяснений компетентных органов или судебной практики, рассматривающих аналогичные вопросы в последние несколько лет (после 2011 года). В этой связи напоминаем, что Вы можете воспользоваться своим правом и обратиться в Минфин России или в налоговый орган по месту своего учета за получением разъяснений, адресованных именно Вашей организации (пп. 1 и пп. 2 п. 1 ст. 21 НК РФ).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

член Палаты налоговых консультантов Гусихин Дмитрий

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член МоАП Горностаев Вячеслав

15 апреля 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.