Вопрос: Российская организация собирается оказывать иностранной организации рекламные услуги. Иностранная организация не имеет на территории РФ представительств и филиалов, но имеет в российских банках открытые расчетные и валютные счета. Иностранной компанией представляются в банк либо свидетельство о постановке на учет в налоговом органе, либо заявление на постановку на учет в налоговом органе для целей открытия расчетного счета. И, соответственно, рекламные услуги иностранная организация собирается оплачивать через счета в российских банках. Является ли местом реализации услуг территория РФ для целей налогообложения НДС? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, июнь 2015 г.)

Российская организация собирается оказывать иностранной организации рекламные услуги. Иностранная организация не имеет на территории РФ представительств и филиалов, но имеет в российских банках открытые расчетные и валютные счета. Иностранной компанией представляются в банк либо свидетельство о постановке на учет в налоговом органе, либо заявление на постановку на учет в налоговом органе для целей открытия расчетного счета. И, соответственно, рекламные услуги иностранная организация собирается оплачивать через счета в российских банках.

Является ли местом реализации услуг территория РФ для целей налогообложения НДС?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

Поскольку иностранная компания не осуществляет деятельность через обособленное подразделение (филиал, представительство) на территории РФ, то, несмотря на постановку иностранной компании на учет в налоговом органе, местом реализации рекламных услуг территория РФ не является.

Обоснование позиции:

Подпункт 1 п. 1 ст. 146 НК РФ устанавливает, что объектом обложения НДС признается, в частности, реализация работ (услуг) на территории РФ.

В целях определения места реализации работ (услуг) необходимо руководствоваться положениями ст. 148 НК РФ.

Из положений пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ следует, что местом реализации, в частности, рекламных услуг признается территория РФ, если покупатель данных услуг осуществляет деятельность на территории РФ.

В свою очередь, абзац 2 пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ предусматривает, что местом осуществления деятельности покупателя считается территория РФ в случае фактического присутствия покупателя указанных услуг на территории РФ на основе государственной регистрации организации, а при ее отсутствии или в отношении филиалов и представительств указанной организации - на основании места, указанного в учредительных документах организации, места управления организации, места нахождения его постоянно действующего исполнительного органа, места нахождения постоянного представительства (если работы (услуги) приобретены через это постоянное представительство).

Учет налоговым органом организаций и физических лиц регламентируется ст. 83 НК РФ. При этом, по мнению судей (постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 29.10.2014 N 09АП-44000/14), обязанность по постановке на учет в налоговом органе связывается в силу ст. 83 НК РФ не с уплатой конкретных налогов и представлением деклараций, а с местом осуществления деятельности через обособленное подразделение для отделений иностранных организаций, действующих на территории РФ.

Пункт 1 ст. 83 НК РФ указывает, что особенности учета иностранных организаций и иностранных граждан устанавливаются Минфином России.

Так, приказом Минфина России от 30.09.2010 N 117н утверждены Особенности учета в налоговых органах иностранных организаций, не являющихся инвесторами по соглашению о разделе продукции или операторами соглашения (далее - Особенности).

Постановке на учет в налоговых органах иностранных организаций в связи с открытием им счетов в банках на территории РФ посвящены п.п. 16-19 Особенностей.

Согласно п. 16 Особенностей при отсутствии оснований для постановки на учет в налоговом органе, предусмотренных п.п. 4-7, 9-15 Особенностей, иностранная организация подлежит постановке на учет в налоговом органе по месту постановки на учет банка (филиала банка), в котором ей открывается счет в рублях или в иностранной валюте.

К основаниям, перечисленным выше, относится постановка на учет иностранной организации, которая осуществляет деятельность на территории РФ через филиал, представительство, отделение, бюро, контору, агентство, любое другое обособленное подразделение (п. 4 Особенностей).

Таким образом, из приведенных норм, на наш взгляд, следует, что постановка иностранной организации на учет по месту постановки на учет банка (филиала банка) исключает ее деятельность на территории РФ через филиал, представительство или любое другое обособленное подразделение.

Как мы поняли, в рассматриваемом случае иностранная компания - покупатель услуг своего филиала и (или) представительства в РФ не имеет, фактически деятельность на территории РФ не осуществляет, а подлежит постановке на учет в налоговом органе исключительно в силу п. 16 Особенностей.

Такая иностранная организация ставится на учет в налоговом органе с присвоением ИНН и выдачей свидетельства о постановке на учет в налоговом органе (письмо ФНС России от 01.09.2014 N СА-4-14/17456).

Абзац 2 пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ также расценивает наличие филиала и (или) представительства иностранной компании как один из признаков осуществления покупателем работ (услуг) деятельности на территории РФ.

В анализируемой ситуации иностранная компания фактически деятельность через обособленное подразделение (филиал, представительство) на территории РФ не осуществляет. При этом, поскольку Ваша организация оказывает рекламные услуги иностранной компании, а не ее филиалу и (или) представительству, мы полагаем, что в этом случае местом реализации рекламных услуг территория РФ не является, даже несмотря на постановку иностранной компании на учет в налоговом органе. Соответственно, данные услуги НДС в РФ не облагаются (смотрите также письма Минфина России от 18.07.2011 N 03-07-08/225, от 08.05.2009 N 03-07-08/107).

Разъяснений уполномоченных органов, а также арбитражной практики применительно к рассматриваемому вопросу нам обнаружить не удалось. Косвенно в пользу неисчисления НДС в рассматриваемом случае могут свидетельствовать письмо Минфина России от 28.11.2008 N 03-07-08/261, а также постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 25.04.2014 N Ф08-2245/14 по делу N А32-16469/2012, в которых работники финансового ведомства и судьи пришли к выводу, что даже при наличии у иностранной организации постоянного представительства в РФ, местом реализации услуг территория РФ не является, так как услуги оказывались непосредственно иностранной компании, а не представительству.

Ваша организация может воспользоваться своим правом и обратиться за письменными разъяснениями в налоговый орган по месту учета или в Минфин России (пп.пп. 1, 2 п. 1 ст. 21 НК РФ). Выполнение таких разъяснений является обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика (пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член МоАП Завьялов Кирилл

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Королева Елена

9 июня 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.