Вопрос: Организацией, применяющей УСН с объектом налогообложения "доходы", была произведена отгрузка товара, получена оплата, с которой был уплачен налог в размере 6%. Позднее сделка была признана недействительной, через суд была взыскана сумма оплаты обратно. В результате признания сделки недействительной покупатель не возвратил все полученное по сделке, в суде не удалось доказать, что товар покупателю был отгружен. Можно ли при исчислении налога за налоговый период сторнировать взысканную сумму, или правильнее будет подать корректировочную декларацию за тот период, когда эти средства были включены в доход? (ответ службы Правового консалтинга ГАРАНТ, март 2015 г.)

Организацией, применяющей УСН с объектом налогообложения "доходы", была произведена отгрузка товара, получена оплата, с которой был уплачен налог в размере 6%. Позднее сделка была признана недействительной, через суд была взыскана сумма оплаты обратно. В результате признания сделки недействительной покупатель не возвратил все полученное по сделке, в суде не удалось доказать, что товар покупателю был отгружен.

Можно ли при исчислении налога за налоговый период сторнировать взысканную сумму, или правильнее будет подать корректировочную декларацию за тот период, когда эти средства были включены в доход?

По данному вопросу мы придерживаемся следующей позиции:

В рассматриваемой ситуации организация на УСН с объектом налогообложения "доходы" вправе уменьшить доход на величину возвращаемых покупателю денежных средств в момент списания денежных средств со счета в банке, т.е. в данном случае в 2014 году (при наличии в указанном периоде дохода в сумме, достаточной для такого уменьшения).

Обоснование позиции:

В случае, если объектом налогообложения по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСН (далее - Налог), являются доходы ИП, налоговой базой признается денежное выражение доходов ИП (п. 1 ст. 346.18 НК РФ).

При определении объекта налогообложения по Налогу налогоплательщики учитывают доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ (п. 1 ст. 346.15 НК РФ). При этом не учитываются, в частности, доходы, указанные в ст. 251 НК РФ (пп. 1 п. 1.1 ст. 346.15 НК РФ).

Согласно п. 1 ст. 346.17 НК РФ датой получения доходов у лиц, применяющих УСН, признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) и (или) имущественных прав, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом (кассовый метод).

При этом порядок учета возвращаемой налогоплательщиком полученной от покупателя выручки от реализации товаров (работ, услуг) (по каким-либо основаниям) гл. 26.2 НК РФ не предусмотрен.

По мнению Минфина России, налогоплательщик вправе при определении налоговой базы уменьшить полученные доходы на возвращаемые денежные средства на день их списания со счета в банке и (или) возврата из кассы (письмо Минфина России от 07.05.2013 N 03-11-11/15936). Аналогичная точка зрения содержится и в других письмах (см. письма Минфина России от 20.01.2014 N 03-11-06/2/1478, от 25.03.2013 N 03-11-11/114, от 30.07.2012 N 03-11-11/224, УФНС России по г. Москве от 31.08.2011 N 16-15/084518@).

При этом Минфин России указывает на следующее.

Организация, применяющая УСН, при определении налоговой базы должна учитывать доходы от реализации в отчетном (налоговом) периоде их получения.

Поскольку главой гл. 26.2 НК РФ не предусмотрен порядок учета возвращаемой покупателю выручки от реализации товаров (работ, услуг), то необходимо в указанной ситуации применить порядок, предусмотренный абзацем третьим п. 1 ст. 346.17 НК РФ.

Так, согласно абзацу третьему п. 1 ст. 346.17 НК РФ в случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат.

Исходя из этого организация-продавец должна уменьшить свой доход на величину возвращаемых покупателю денежных средств в момент списания денежных средств со счета в банке, т.е. в данном случае в 2014 году.

Отметим, что абзац третий п. 1 ст. 346.17 НК РФ введён в действие с 01.01.2008 (введён в п. 1 ст. 346.17 НК РФ Федеральным законом от 17.05.2007 N 85-ФЗ).

До этого момента по рассматриваемому вопросу была распространена другая точка зрения. Основания, которые при этом применялись, приведены в письмах УФНС России по г. Москве от 01.10.2007 N 18-11/3/092847@, от 28.11.2005 N 18-11/3/87288, Минфина России от 02.04.2007 N 03-11-04/2/75.

Так, в письме УФНС России по г. Москве от 01.10.2007 N 18-11/3/092847@ было указано, что возможность пересчета налогоплательщиками налоговых обязательств при обнаружении в текущем (отчетном) налоговом периоде ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, предусмотрена ст.ст. 54 и 81 НК РФ. Поэтому при возврате налогоплательщиками, применяющими УСН, уплаченной покупателями за товар денежной суммы уточнение налоговой базы производится начиная с того отчетного (налогового) периода, в котором данные денежные средства были получены. В данных письмах также разъяснялось, что если возврат денежных средств осуществляется в том же отчетном году, в котором была операция реализации, то операция по возврату отражается в книге учета доходов и расходов (ст. 346.24 НК РФ). Если же корректируется налоговая база предыдущего года, то изменения вносятся в налоговую декларацию.

Вернемся к тому порядку отражения возврата денежных средств покупателю в связи с признанием договора недействительным, который был рекомендован Минфином России в письмах от 07.05.2013 N 03-11-11/15936, от 20.01.2014 N 03-11-06/2/1478, от 25.03.2013 N 03-11-11/114. Возможность его применения будет зависеть от наличия в периоде возврата денежных средств покупателю дохода в сумме, достаточной для ее уменьшения на величину возвращенных денежных средств по договору, признанному судом недействительным.

В случае, когда суммы дохода не будет недостаточно для возврата покупателю денежных средств, соответственно, у поставщика не будет возможности уменьшить налоговую базу. Такой вывод следует из писем Минфина России от 30.07.2012 N 03-11-11/224, от 06.07.2012 N 03-11-11/204, от 24.05.2013 N 03-11-11/18577. С учётом этого, если величина дохода в налоговом периоде менее суммы возврата, налоговая база может быть уменьшена не более чем на величину полученного дохода (несмотря на то, что возврат произведен в полном объеме).

Ответ подготовил:

Эксперт службы Правового консалтинга ГАРАНТ

Графкин Олег

Контроль качества ответа:

Рецензент службы Правового консалтинга ГАРАНТ

аудитор, член МоАП Мельникова Елена

13 марта 2015 г.

Материал подготовлен на основе индивидуальной письменной консультации, оказанной в рамках услуги Правовой консалтинг. Для получения подробной информации об услуге обратитесь к обслуживающему Вас менеджеру.