Налогоплательщик. Краткое законодательное и доктринальное толкование. - Специально для системы ГАРАНТ, 2015 г.

Налогоплательщик

Действующее законодательство содержит несколько вариантов легального определения понятия "налогоплательщик".

Согласно ст. 19 Налогового кодекса РФ налогоплательщиками признаются организации и физические лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложена обязанность уплачивать налоги.

Федеральный закон от 27.11.2010 г. N 311-ФЗ "О таможенном регулировании в Российской Федерации" закрепляет, что плательщиками налогов являются декларант или иные лица, на которых возложена обязанность по уплате налогов в соответствии с Таможенным кодексом Таможенного союза, международными договорами государств-членов Таможенного союза и настоящим Федеральным законом.

В учебной литературе, как правило, дублируется легальное понятие [5, с. 43; 6, с. 313]. В доктрине налогового и финансового права под налогоплательщиком понимают одну из сторон налогового правоотношения, а именно обязанную сторону [4, с. 78-79; 2, с. 29]. Иными словами, налогоплательщик - это лицо, обладающее налоговой правосубъектностью, на которое законом возложена обязанность по уплате конкретного налога самостоятельно и за счет собственных средств, права и законные интересы которого охраняются государством [3, с. 18].

Однако в любом случае налогоплательщиком является либо физическое лицо, либо организация.

В соответствии со ст. 11 Налогового кодекса РФ физические лица - граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства. Тем самым, налоговое законодательство придерживается традиционного для российской правовой доктрины подхода к пониманию физического лица.

Для получения статуса налогоплательщика физическому лицу достаточно обладать лишь правоспособностью, поскольку реализация прав и обязанностей налогоплательщика возможна при помощи законных представителей (родители, опекуны).

С какого возраста физическое лицо становится дееспособным в налоговых отношениях законодательно не урегулировано. Доктрина налогового и финансового права, исходя из того, что физическое лицо приобретает деликтоспособность в возрасте шестнадцати лет, приходит к выводу о возникновении налоговой дееспособности физического лица в том же возрасте.

Гражданство физического лица либо отсутствие такового не имеет юридического значения в целях налогообложения. Правовой статус налогоплательщика напрямую зависит от его связи с государством, взимающим налог, которую принято называть резидентством. В связи с этим, физические лица - налогоплательщики делятся на налоговых резидентов РФ и налоговых нерезидентов в зависимости от продолжительности пребывания на ее территории [1].

Возможность физического лица быть плательщиком некоторых налогов зависит от наличия статуса индивидуального предпринимателя, под которыми Налоговый кодекс РФ понимает физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, главы крестьянских (фермерских) хозяйств. Физические лица, осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, но не зарегистрировавшиеся в качестве индивидуальных предпринимателей в нарушение требований гражданского законодательства Российской Федерации, при исполнении обязанностей, возложенных на них Налоговым кодексом РФ, не вправе ссылаться на то, что они не являются индивидуальными предпринимателями.

Организации, в свою очередь, согласно ст. 11 Налогового кодекса РФ, - это юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации (далее - российские организации), а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, филиалы и представительства указанных иностранных лиц и международных организаций, созданные на территории Российской Федерации (далее - иностранные организации).

Иностранные организации в целях налогообложения делятся на организации, имеющие постоянное представительство на территории России и не имеющие такого представительства. Иностранные организации с постоянным представительством состоят на учете в российских налоговых органах и в рамках деятельности их постоянного представительства практически приравнены в правовом статусе к российским организациям.

Иностранные организации, не имеющие постоянного представительства, как правило, не состоят на учете в налоговых органах России и реализуют свой статус налогоплательщика во многом не самостоятельно, а через налогового агента.

Исходя из данного определения становится очевидно, что понятие "организация" шире по объему, чем понятие "юридическое лицо", за счет включения в него иностранных корпоративных образований, не являющихся юридическими лицами, но обладающих правосубъектностью.

При этом российские корпоративные образования (например, инвестиционное товарищество и консолидированная группа налогоплательщиков), не имеющие статуса юридических лиц, к числу организаций, а соответственно, и налогоплательщиков не относятся.

Законодатель пошел по пути наделения отдельных налогоплательщиков - участников таких объединений особым статусом, наделяющим их дополнительными правами и обязанностями в сфере налогообложения.

Например, обязанность по уплате налогов и сборов, не указанных в п. 1 ст. 24.1 Налогового кодекса РФ, но возникающих в связи с выполнением договора инвестиционного товарищества, возлагается на участника такого договора - управляющего товарища, ответственного за ведение налогового учета.

Кроме того, ответственным участником консолидированной группы налогоплательщиков признается участник консолидированной группы налогоплательщиков, на которого в соответствии с договором о создании консолидированной группы налогоплательщиков возложены обязанности по исчислению и уплате налога на прибыль организаций по консолидированной группе налогоплательщиков и который в правоотношениях по исчислению и уплате указанного налога осуществляет те же права и несет те же обязанности, что и налогоплательщики налога на прибыль организаций.

Особенностью их статуса является то, что они осуществляют уплату не только своих налогов, но и налогов иных участников корпоративного образования.

Также среди налогоплательщиков своим особым статусом выделяются крупнейшие налогоплательщики. Согласно приказу ФНС России от 16.05.2007 г. N ММ-3-06/308@ "О внесении изменений в Приказ МНС России от 16.04.2004 г. N САЭ-3-30/290@" критериями отнесения налогоплательщиков к категории крупнейших являются:

показатели финансово-экономической деятельности за отчетный год из бухгалтерской и налоговой отчетности организации;

взаимозависимость между организациями [7].

При этом крупнейшие налогоплательщики подразделяются на администрируемых на федеральном уровне и региональном в зависимости от результатов их финансово-экономической деятельности и стратегического значения для государства.

Статус крупнейшего налогоплательщика влечет за собой определенные особенности учета организации и налогового контроля со стороны государства.

Налогоплательщиком является только та организация и то физическое лицо, на которое налоговым законодательством возложена обязанность платить налог. Исходя из ст. 44 Налогового кодекса РФ обязанность по уплате налога возникает при наличии у налогоплательщика или в его действиях объекта налогообложения.

Поэтому, говоря о правовом статусе налогоплательщика, следует выделять общий правовой статус и статус плательщика конкретного налога. Наличие специального статуса налогоплательщика может выражаться, например, в том, чтобы встать на учет в качестве плательщика конкретного налога (ЕНВД) или поставить на учет объекты налогообложения (налог на игорный бизнес), а также в иных дополнительных обязанностях или правах. Общий статус закреплен в гл. 3 Налогового кодекса РФ, а статус налогоплательщика конкретного налога - в соответствующих главах второй части Налогового кодекса РФ или в ином законе. Так в соответствии с Законом РФ от г. N 2003-I "О налогах на имущество физических лиц" плательщиками налогов на имущество физических лиц признаются физические лица - собственники имущества, признаваемого объектом налогообложения.

Аналогичный подход использован и в главах Налогового кодекса РФ, посвященных отдельным налогам.

Список литературы

1. Балакина А.П. Гражданство и резидентство как элементы правового статуса налогоплательщика // Финансовое право. 2004. N 5. С. 17-20.

2. Винницкий Д.В. Субъекты налогового права. М.: Норма, 2000. - 192 с.

3. Иванова В.Н. Юридическая конструкция налога как фактор совершенствования налогового законодательства / Под ред. М.В. Сенцовой. Ульяновск: Издательство Тухтаров В.Н., 2009. - 352 с.

4. Карасева М.В. Проект НК РФ и новые явления в праве // Хозяйство и право. 1997. N 4. С. 79-86.

5. Кучеров И.И. Налоговое право России: Курс лекций. М., 2001. - 360 с.

6. Финансовое право Российской Федерации: Учебник / Под ред. М.В. Карасевой. М.: КНОРУС, 2012. - 608 с.

7. О внесении изменений в Приказ МНС России от 16.04.2004 г. N САЭ-3-30/290@: Приказ ФНС России от 16.05.2007 г. N ММ-3-06/308@ // Экономика и жизнь. N 23. 2007.