Требование об уплате налога. Краткое законодательное и доктринальное толкование. - Специально для системы ГАРАНТ, 2015 г.

Требование об уплате налога

В соответствии со ст. 69 Налогового кодекса РФ требованием об уплате налога признается извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога.

В специальной литературе можно встретить более содержательные понятия требования об уплате налога. Так, его определяют как регулятивным правоисполнительным и правообеспечительным индивидуальным ненормативным актом, закрепляющим систему юридических фактов, включающую в себя юридические поступки и сроки, являющиеся основанием возникновения процессуальных отношений по принудительному исполнению налоговой обязанности и (или) отношений по обеспечению ее исполнения в системе процедуры уплаты налога [6, с. 21].

Требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки (содержание данного понятия изложено в соответствующем термине).

Согласно правовым позициям Конституционного Суда РФ, Высшего Арбитражного Суда РФ, направление требования об уплате налога, пени и штрафа - это составная часть процедуры принудительного исполнения обязанности по уплате налога, является мерой государственного принуждения, которая, в свою очередь, также обеспечена мерами государственного принуждения (обращение взыскания на денежные средства и иное имущество налогоплательщика, приостановление операций по его счетам в банке и др.) [1, 4].

Указанные правовые позиции высших судов подвергаются сомнениям в специальной литературе. Так, на основании доктринального понимания государственного принуждения высказывается мнение, что требование об уплате налога скорее можно квалифицировать как документ, информирующий налогоплательщика об имеющихся у налогового органа сведениях о сумме задолженности и о том, что при его неисполнении в установленный срок могут быть применены меры принуждения [8, с.195].

Согласно п. 1 ст. 70 Налогового кодекса РФ требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику (ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков) не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом РФ. Федеральным законом от 23.07.2013 г. N 248-ФЗ были внесены изменения в указанный выше пункт, согласно которым увеличен срок (с 3 месяцев от даты выявления недоимки до 1 года) направления налогоплательщикам требования об уплате налога, сбора, пеней, штрафов, если размер задолженности по обязательным платежам не превышает 500 руб.

Так, по мнению налоговых органов "направление налогоплательщикам подобных требований достаточно затратно для государства, создает дополнительную нагрузку на сотрудников налоговых органов, несоизмеримую с получаемым результатом. Дело в том, что затраты, связанные с направлением требований об уплате налога, сбора, пеней, штрафов на сумму менее 500 руб., зачастую значительно превышают суммы, поступившие в бюджетную систему РФ по этим требованиям" [7], поэтому и были внесены соответствующие изменения, увеличивающие срок направления подобных требований.

Требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику (ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков) в течение 20 дней с даты вступления в силу соответствующего решения.

Следует отметить позицию Высшего Арбитражного Суда РФ, согласно которой "требование об уплате налога направляется налогоплательщику либо в случае фактической неуплаты им указанной в налоговой декларации (расчете авансового платежа) или налоговом уведомлении суммы налога (авансового платежа), либо в случае доначисления ему налоговым органом подлежащих уплате сумм налога (авансового платежа). Из взаимосвязанного толкования положений статей 88, 89, 100.1, 101 НК РФ следует, что доначисление сумм налога может быть осуществлено налоговым органом только по результатам проведения налоговой проверки. Поэтому требование об уплате доначисленных сумм налога должно быть направлено налогоплательщику в срок, установленный пунктом 2 статьи 70 НК РФ" [2].

Требование об уплате налога должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней, начисленных на момент направления требования, сроке исполнения требования, а также мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения требования налогоплательщиком. Требование об уплате налога, направляемое физическому лицу, должно содержать также сведения о сроке уплаты налога, установленном законодательством о налогах и сборах. Во всех случаях требование должно содержать подробные данные об основаниях взимания налога, а также ссылку на положения законодательства о налогах и сборах, которые устанавливают обязанность налогоплательщика уплатить налог.

Отсутствие обязательных сведений в требовании об уплате налога, пени и штрафа может служить основанием для его обжалования.

В случае признания требования об уплате налога незаконным, могут наступить следующие правовые последствия:

налоговый орган лишается права на взыскание сумм налоговой задолженности по данному требованию в административном порядке [3];

перечисленные налогоплательщиком денежные средства во исполнение признанного незаконным требования должны быть ему возвращены [1].

Требование об уплате налога должно быть исполнено в течение восьми дней с даты получения указанного требования, если более продолжительный период времени для уплаты налога не указан в этом требовании.

Если же требование об уплате налога будет направлено налогоплательщику в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, то согласно п. 4 Письма ФНС России от 09.03.2011 г. N ЯК-4-8/3612@ "О порядке направления требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи" срок исполнения требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа, направленного организациям, индивидуальным предпринимателям в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи, должен составить не менее 20 календарных дней, а физическим лицам, не являющимся индивидуальными предпринимателями, - не менее 30 календарных дней.

До истечения срока на добровольное исполнение требования налоговый орган не вправе применять последующие меры для принуждения уплаты налога. По истечении срока на добровольное исполнение требования налоговый орган вправе переходить к принудительному взысканию налога.

Статья 71 НК РФ предусматривает, что в случае, если обязанность налогоплательщика (налогового агента) по уплате налога изменилась после направления требования об уплате налога, сбора, пеней и штрафа, налоговый орган обязан направить указанным лицам уточненное требование.

На основании анализа норма Налогового кодекса РФ, а также сложившейся судебной практики, сделаны выводы о том, что изменение обязанности по уплате налога означает, что под воздействием определенных обстоятельств изменились либо срок уплаты налога, либо размер налогового обязательства. Таким образом, основаниями для выставления уточненных требований являются [5, с. 4-5]:

перенос установленного срока уплаты налога или сбора в соответствии со гл. 9 Налогового кодекса РФ;

зачет налоговым органом излишне уплаченных или взысканных сумм налогов;

изменение содержания налоговой обязанности на основании принятия нормативного правового акта, который изменяет закон, определявший содержание налоговой обязанности и имеющий при этом обратную силу.

Список литературы

1. Определение Конституционного Суда РФ от 27.12.2005 г. N 503-О "По жалобе федерального государственного унитарного предприятия "123 Авиационный ремонтный завод" на нарушение конституционных прав и свобод абзацем первым пункта 4 статьи 79 Налогового кодекса РФ" // СЗ РФ. 2006. N 8. Ст. 945.

2. Постановление Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 г. N 57 "О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации.

3. Постановление Президиума ВАС РФ от 23.08.2005 г. N 4507/05 по делу N А19-13170/04-48).

4. Постановлении Президиума ВАС РФ от 29.03.2005 г. N 13592/04 по делу N А03-13136/03-3.

5. Барыкин М.Ю. Порядок и основания вынесения налоговыми органами уточненных требований об уплате налога, сбора, пени, штрафа // Налоги. 2013. N 3. С. 2-5.

6. Копина А.А. Требование об уплате налога как процессуальный (процедурный) акт // Финансовое право. 2012. N 10. С. 18-21.

7. Наумчев Д.В. О новациях Федерального закона 248-ФЗ // Налоговая политика и практика. 2013.

8. Тютин Д.В. Налоговое право. Общая часть: курс лекций. М.: РАП, Эксмо, 2008. - 272 с.