Оплачиваем жилье работников из другой местности (В.А. Кузнецова, "Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, июнь 2014 г.)

Оплачиваем жилье работников из другой местности

Зачастую предприятия промышленной отрасли приглашают на работу специалистов из других регионов. Такой сотрудник на новом для него месте неизбежно столкнется с необходимостью аренды жилья для своей семьи. В связи с этим условие оплаты жилья работодателем является решающим аргументом для согласия специалиста на переезд. Экономическая обоснованность возникающих при этом расходов вроде бы не вызывает сомнений, однако у чиновников на этот счет имеется другая точка зрения. Рассмотрим, какие аргументы они приводят, и выясним, какова позиция судей.

Требования трудового законодательства

В силу ст. 169 ТК РФ при переезде физического лица по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность последний берет на себя обязанности по возмещению работнику расходов, связанных:

- с переездом работника, членов его семьи и с провозом имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения);

- с обустройством на новом месте жительства.

Раньше в представленной статье содержалось указание на то, чтобы конкретные размеры возмещения расходов определялись соглашением сторон трудового договора. С 02.04.2014 эта норма уточнена (речь идет об изменениях, внесенных Федеральным законом от 02.04.2014 N 55-ФЗ). По новым правилам порядок и размеры возмещения работникам*(1) расходов на переезд на работу в другую местность определяются коллективным договором или локальным нормативным актом либо соглашением сторон трудового договора, если иное не установлено Трудовым кодексом, другими федеральными законами и иными нормативными правовыми актами РФ.

Позиция чиновников

Налог на прибыль

По мнению Минфина, расходы на оплату жилья работникам организации могут быть учтены при расчете налога на прибыль в размере, не превышающем 20% от начисленной месячной заработной платы с учетом премий и надбавок при условии заключения трудового договора. В период, когда данный договор не заключен и работник не состоит в штате организации, такие расходы не могут уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль (письма от 22.10.2013 N 03-04-06/44206, от 28.10.2010 N 03-03-06/1/671).

В Письме от 30.09.2013 N 03-03-06/1/40369 финансисты, давая оценку возможности применения пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ (другие расходы, связанные с производством и реализацией), подчеркнули, что порядок учета расходов на оплату жилья работникам организации урегулирован ст. 255 и 270 НК РФ. В статье 270 НК РФ их внимание привлек п. 29, согласно которому в целях налогообложения прибыли не учитываются расходы организации на оплату товаров для личного потребления работников, а также другие аналогичные расходы, произведенные в пользу работников.

НДФЛ

Суммы оплаты организацией сотрудникам стоимости аренды жилья, по мнению чиновников, облагаются НДФЛ, поскольку соответствуют признакам экономической выгоды, определенным в ст. 41 НК РФ (письма N 03-04-06/44206, N 03-03-06/1/671). Данные суммы признаются доходом работников, полученным в натуральной форме (п. 1, пп. 1 п. 2 ст. 211 НК РФ). При этом порядок оплаты организацией за физических лиц стоимости их проживания значения не имеет.

Пунктом 3 ст. 217 НК РФ установлено, что не облагаются НДФЛ компенсационные выплаты, связанные с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность и возмещение командировочных расходов). По мнению Минфина, суммы возмещения организацией расходов на аренду квартиры работника, переехавшего на работу в другую местность, и членов его семьи не подпадают под действие названного пункта и, соответственно, подлежат обложению НДФЛ в установленном порядке (Письмо от 15.05.2013 N 03-03-06/1/16789).

Страховые взносы

В силу пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ*(2) не облагаются страховыми взносами компенсационные выплаты, связанные с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом на работу в другую местность. Чиновники считают, что расходы на наем жилья для сотрудника, переехавшего в другой город для работы в филиале организации, под действие указанной нормы не подпадают, а значит, на них должны начисляться страховые взносы (п. 3 Письма Минздравсоцразвития РФ от 05.08.2010 N 2519-19).

Позиция судей

В статье 169 ТК РФ не разъясняется, что подразумевается под "расходами по обустройству на новом месте жительства" и можно ли на основании данной нормы признать стоимость аренды жилья для работника компенсационной выплатой. Отсюда у налогоплательщика и "проблемы" с данными расходами. Судьи, как правило, при возникновении спора встают на сторону работодателя, оплатившего иногороднему работнику стоимость жилья, но в арбитражной практике есть примеры и противоположных решений.

Налог на прибыль

Несмотря на то что даже Минфин разрешает учесть при расчете налога на прибыль стоимость оплаты жилья для работников в размере, не превышающем 20% от начисленной месячной заработной платы, налоговики во время проверок отказывают налогоплательщикам в праве на признание этих расходов на основании п. 4 ст. 255 НК РФ. Судьи с ними не соглашаются. Приведем в качестве примера Постановление ФАС МО от 05.07.2013 по делу N А40-122173/12-20-621.

В силу п. 4 ст. 255 НК РФ к расходам на оплату труда относятся:

- стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством РФ коммунальных услуг, питания и продуктов;

- стоимость предоставляемого работникам согласно установленному законодательством РФ порядку бесплатного жилья;

- суммы денежной компенсации за непредоставление бесплатного жилья, коммунальных и иных подобных услуг.

Контролирующий орган считает, что спорные затраты подлежат учету в составе оплаты труда только при бесплатном предоставлении жилья в соответствии с действующим законодательством.

Судьи же полагают, что налогоплательщик вправе учесть обсуждаемые расходы в уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль на основании п. 25 ст. 255 НК РФ как другие расходы, относимые к оплате труда. Условиями заключенных трудовых договоров предусмотрено, что затраты по договору найма жилого помещения (за исключением коммунальных услуг) или проживания в гостинице производятся за счет средств общества. Следовательно, спорные расходы (как связанные с содержанием работников и предусмотренные трудовыми договорами) правомерно учтены обществом в составе расходов на оплату труда при исчислении налога на прибыль. Приведенный вывод согласуется с разъяснениями Минфина и правоприменительной практикой по данному вопросу. Кроме того, судами учтено, что обозначенные расходы учтены при исчислении НДФЛ.

Еще один пример - Постановление ФАС ЦО от 15.02.2012 по делу N А35-1939/2010, в котором судьи пришли к выводу о том, что расходы общества на оплату аренды жилья для работников признаются налоговыми на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.

НДФЛ

В Постановлении ФАС ВСО от 11.09.2013 по делу N А19-2330/2013 при рассмотрении спора арбитры обратились к Постановлению Совмина СССР от 15.07.1981 N 677 "О гарантиях и компенсациях при переезде на работу в другую местность", которое согласно ст. 423 ТК РФ применяется в части, не противоречащей положениям Трудового кодекса. В пункте 3 этого постановления зафиксировано: работникам, которые переехали в связи с переводом их на работу в другую местность, и членам их семей жилое помещение предоставляется на условиях, предусмотренных трудовым договором. С учетом названной нормы судьи признали такое проживание работника обустройством на новом месте жительства, ведь порядок его оплаты определяется именно в трудовом договоре. Были приведены и другие обоснованные аргументы, исходя из которых и был сделан вывод об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления НДФЛ. Так, произведенные обществом выплаты арендодателям жилых помещений связаны с исполнением иногородними сотрудниками их должностных обязанностей, предусмотренных условиями трудовых договоров, не связаны с системой оплаты труда и произведены в интересах самого общества как работодателя.

Страховые взносы

В Постановлении ФАС ЗСО от 21.01.2014 по делу N А45-3787/2013 арбитры решили: ни Трудовой кодекс, ни иные нормативные акты не приравнивают наем жилья по месту работы к "обустройству на новом месте". Как результат - решение о том, что данные выплаты полностью соответствуют критерию компенсационных выплат в смысле ст. 129 ТК РФ, являются составной частью заработной платы и не подпадают под действие пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ, поскольку названной нормой предусмотрено освобождение от обложения страховыми взносами сумм возмещения расходов работника только на переезд.

В Постановлении ФАС СКО от 03.04.2014 по делу N А63-14146/2012 судьи сделали совсем другие выводы. Сам по себе факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работниками, в том числе на основании трудового договора, не свидетельствует о том, что все выплаты, которые начисляются работникам, представляют собой оплату их труда. Выплаты социального характера, хоть и основанные на локальном нормативном акте, но не являющиеся стимулирующими, не зависящие от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, не являются оплатой труда работников (вознаграждением за труд) независимо от закрепления их в трудовом договоре. В связи с этим у пенсионного фонда отсутствовали основания для принятия решения о неправомерном невключении страхователем в состав облагаемой базы для начисления страховых взносов расходов общества по самостоятельному найму жилья.

Аналогичные выводы озвучены в постановлениях ФАС УО от 01.04.2014 N Ф09-1087/14, от 26.03.2014 N Ф09-969/14, ФАС СКО от 11.09.2013 по делу N А63-13026/2012.

* * *

Если предприятие не желает спорить с контролирующими органами, стоимость оплаты аренды жилья для работников при расчете налога на прибыль оно учитывает в размере, не превышающем 20% от начисленной месячной заработной платы с учетом премий и надбавок, при условии заключения трудового договора. Соответственно, с этой суммы удерживается НДФЛ и на нее начисляются страховые взносы.

В период, когда такой договор еще не заключен, данные расходы нельзя включить в налоговую базу по налогу на прибыль, НДФЛ начислить придется, а вот страховые взносы начислять не нужно, поскольку потенциальный работник еще не состоит с работодателем в трудовых отношениях.

Что касается позиции арбитров, есть много примеров, когда судьи поддерживали налогоплательщика в спорах с налоговым органом, но у них отсутствует единый подход:

- одни разрешают учесть спорные затраты при расчете налога на прибыль в составе расходов на оплату труда на основании п. 25 ст. 255 НК РФ и говорят о необходимости удержания с этой суммы НДФЛ;

- другие приходят к выводу об отсутствии необходимости взимания с названной суммы НДФЛ;

- третьи считают возможным признать стоимость аренды в расходах при расчете налога на прибыль на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ;

- четвертые против того, чтобы начислять на спорные суммы страховые взносы в силу пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ;

- пятые полагают, что данные затраты являются составной частью заработной платы и не подпадают под действие пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ, поскольку указанной нормой предусмотрено освобождение от обложения страховыми взносами сумм возмещения расходов работника только на переезд.

В.А. Кузнецова,

эксперт журнала "Промышленность:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Промышленность: бухгалтерский учет и налогообложение", N 6, июнь 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) За исключением работников государственных и муниципальных органов и учреждений.

*(2) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".