"Инвестиционная" надбавка к тарифу - это выручка (И.Н. Калинина, "Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2014 г.)

"Инвестиционная" надбавка к тарифу - это выручка

Поводом для написания данной статьи послужило Постановление Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 N 1541/13, размещенное на сайте ВАС 07.11.2013. Этим постановлением высшие арбитры поставили точку в споре между налоговым органом и муниципальным унитарным предприятием (далее - МУП) относительно квалификации денежных средств, поступающих от абонентов предприятия, в части "инвестиционной" надбавки к тарифу. Главный вывод, который следует из этого судебного акта, таков: для целей применения гл. 25 НК РФ установлен закрытый перечень средств целевого финансирования, расширять который нельзя.

Сначала обозначим, относительно каких поступлений не сошлись во мнении налоговики и хозяйствующий субъект.

Ранее в статье М.О. Денисовой "Регулируемые цены и льготы при реализации коммунальных ресурсов и услуг" (N 5, 2013, стр. 61-63) были затронуты вопросы государственного регулирования тарифов на коммунальные ресурсы (услуги). Напомним несколько моментов. Полномочия государственных органов по установлению цен на те или иные ресурсы (услуги) закреплены в соответствующих законах (о газоснабжении, электроэнергетике, теплоснабжении, водоснабжении и водоотведении), а также на уровне ЖК РФ. При этом отдельные вопросы в области установления тарифов могут решаться органами местного самоуправления. Одно из таких решений, принятых на муниципальном уровне, и спровоцировало конфликт между инспекцией и предприятием. В центре внимания - составляющая тарифа на холодную воду, а именно "инвестиционная" надбавка, которая, по замыслу законодателей, являлась одним из источников финансирования программы комплексного развития систем коммунальной инфраструктуры муниципального образования "Город N" на 2010-2012 годы. В рамках исполнения данной программы между муниципалитетом и МУП был заключен договор о строительстве и модернизации систем коммунальной инфраструктуры в сфере водоснабжения и водоотведения. Согласно договору финансовые потребности предприятия, необходимые для его исполнения, обеспечивались в том числе за счет надбавки к тарифу на холодную воду (далее - надбавка к тарифу) и платы за подключение к сетям инженерно-технического обеспечения (далее - плата за подключение). И то и другое МУП считало целевым финансированием, руководствуясь при этом ст. 2 и п. 1 ст. 10 Федерального закона от 30.12.2004 N 210-ФЗ "Об основах регулирования тарифов организаций коммунального комплекса" (далее - Закон N 210-ФЗ), а также общей нормой - пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ. В соответствии с указанными положениями Закона N 210-ФЗ плата за подключение и надбавка к тарифу устанавливаются исключительно в целях финансирования инвестиционных программ и учитываются при расчетах потребителей. Получается, что потребители при оплате соответствующих услуг и ресурсов МУП, сами того не подозревая, принимают участие в инвестиционной программе по восстановлению соответствующей коммунальной инфраструктуры, то есть являются инвесторами в терминологии Федерального закона от 25.02.1999 N 39-ФЗ "Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений" (далее - Закон N 39-ФЗ). В свою очередь, в силу пп. 4 п. 3 ст. 39 НК РФ передача имущества, имеющая инвестиционный характер (в частности, вклады в уставные (складочные) капиталы хозяйственных обществ и товариществ, по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности), договору инвестиционного товарищества, паевые взносы в паевые фонды кооперативов), имеет особый налоговый статус: она не признается реализацией товаров (работ, услуг) и не образует доходов у получателя такого имущества.

Все три судебные инстанции поддержали МУП в его решении исключить из состава налогооблагаемых доходов часть поступлений от потребителей в виде платы за подключение и надбавки к тарифу. А вот Президиум ВАС в Постановлении от 23.07.2013 N 1541/13 встал на сторону налоговиков, указав два ключевых момента, однозначно определяющих квалификацию спорных средств в качестве выручки.

Во-первых, потребители услуг и ресурсов МУП не являются инвесторами, несмотря на то что вносят предприятию плату за подключение и надбавку к тарифу, которые МУП может использовать только в целях финансирования соответствующей инвестиционной программы. Дело в том, что по смыслу ст. 6 Закона N 39-ФЗ инвесторы приобретают соответствующие права на объекты, строительство (модернизацию) которых финансируют (они могут владеть, пользоваться и распоряжаться ими). В рассматриваемой ситуации создаваемая в результате строительства и модернизации коммунальная инфраструктура является муниципальной собственностью и закрепляется за МУП на праве хозяйственного ведения. Следовательно, потребители услуг и ресурсов МУП - это его покупатели и заказчики, но никак не инвесторы.

Во-вторых, в пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ отсутствует упоминание о такой разновидности целевого финансирования, как часть стоимости товаров, работ и услуг, которая в силу специального указания закона направляется ее получателем на финансирование инвестиционных проектов. Следовательно, все полученные от потребителей денежные средства, в том числе плата за подключение и надбавка к тарифу, являются выручкой МУП, которая согласно ст. 249 НК РФ признается доходом и подлежит учету при определении налоговой базы по налогу на прибыль.

В Постановлении Президиума ВАС РФ от 23.07.2013 N 1541/13 отсутствует оговорка о возможности пересмотра вступивших в законную силу судебных решений по делам со схожими обстоятельствами. Следовательно, арбитражные суды учитывают позицию Президиума ВАС при рассмотрении подобных дел "перспективно", то есть со дня опубликования данного постановления (с 07.11.2013) - абз. 7 п. 4 ст. 170 АПК РФ и п. 11 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.06.2011 N 52.

И.Н. Калинина,

эксперт журнала

"Жилищно-коммунальное хозяйство:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Жилищно-коммунальное хозяйство: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2014 г.