Получение "упрощенцем" скидки от продавца товара. Особенности учета (А.А. Гончарова, "Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь-февраль 2014 г.)

Получение "упрощенцем" скидки от продавца товара. Особенности учета

В современных условиях ведения бизнеса ситуация с предоставлением продавцом товара покупателю всевозможных скидок, премий и бонусов широко распространена. Такие поощрительные выплаты могут быть как денежными, так и неденежными, к примеру товарными.

На практике же получение покупателем подобного рода поощрений сопровождается определенными трудностями их учета. Попробуем разобраться в этом вопросе, рассмотрев различные ситуации, возникающие у индивидуального предпринимателя - "упрощенца", получившего скидку (премию, бонус) от продавца товара.

Предприниматель получил денежное поощрение в виде скидки

                  Поставка товара в соответствии

                      с условиями договора

 /------------\------------------------------------/----------\

 | Покупатель |                                     | Продавец |

 \------------/------------------------------------\----------/

                          Оплата товара                  |

       \--------------------------------------------------/

                     Предоставление скидки

Налогоплательщики, применяющие УСНО, при определении объекта налогообложения учитывают в составе доходов доходы от реализации, определяемые в соответствии со ст. 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в соответствии со ст. 250 НК РФ (ст. 346.15 НК РФ). При определении объекта налогообложения в составе доходов не учитываются доходы, указанные в ст. 251 НК РФ.

Согласно официальной позиции Минфина (Письмо от 30.09.2013 N 03-11-06/2/40319) в рассматриваемом случае доход "упрощенца", полученный в виде премии, предоставленной организацией-поставщиком за выполнение определенных условий договора поставки товаров, должен быть учтен в целях налогообложения.

На основании п. 1 ст. 346.17 НК РФ датой получения доходов признается день поступления денежных средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества, а также погашения задолженности (оплаты) налогоплательщику иным способом. То есть доходы и расходы "упрощенцы" учитывают по кассовому методу.

На основании изложенного (в привязке к данному методу учета и в целях исчисления налога в связи с применением УСНО) важным будет являться именно момент предоставления продавцом скидки покупателю.

Решение о предоставлении скидки принято до момента отгрузки и оплаты товара

В данном случае условиями договора прямо предусмотрено предоставление поставщиком покупателю скидки, которая уменьшает стоимость отгруженной продукции.

                      Поставка партии товара

                 на определенную договором сумму

                        (с учетом скидки)

 /------------\------------------------------------/----------\

 | Покупатель |                                     | Продавец |

 \------------/------------------------------------\----------/

                  Оплата товара с учетом скидки

В данной ситуации покупатель не признает внереализационный доход. Товар реализуется сразу по сниженной цене, оговоренной в договоре. Приобретенный товар учитывается покупателем вместе с предоставленной скидкой. Товаросопроводительные документы при этом не требуют какой-либо корректировки: они уже оформлены с учетом скидки.

Решение о предоставлении скидки принято после внесения предоплаты за товар

                        Предоплата за товар

        /-------------------------------------------------\

        |                                                 

 /------------\                                     /----------\

 | Покупатель |     Поставка товара по цене         | Продавец |

 \------------/         с учетом скидки             \----------/

                                                      |   |

    |    \----------------------------------------------/   |

    \-------------------------------------------------------/

Сумму перечисленного аванса покупатель-"упрощенец" не включает в расходы, поскольку расходами налогоплательщика признаются затраты после их фактической оплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Отметим, что оплатой товара является прекращение обязательства налогоплательщика - их приобретателя продавцом, которое непосредственно связано с его поставкой.

Получается, что частично возвращенную от поставщика предоплату в доходы включать не нужно (см., к примеру, Письмо Минфина России от 16.06.2010 N 03-11-06/2/93). Однако скидка в виде изменения цены товара приведет к корректировке налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО. "Упрощенец" уменьшает размер стоимости ранее приобретенного товара, учтенной в расходах, и, соответственно, налоговая база по единому налогу у него увеличится.

Пример

ИП Кулагин Н.К., применяющий УСНО с объектом налогообложения "доходы минус расходы", заключил договор на поставку товара с ИП Приходько А.Р. Стоимость партии товара согласно условиям договора составляет 1 000 000 руб.

20 декабря 2013 года поставщику перечислена предоплата за товар в размере 100%. Товар отгружен покупателю 27 декабря 2013 года.

В дальнейшем поставщиком принял решение о предоставлении покупателю скидки в размере 7%, вследствие чего 29 декабря 2013 года возвратил часть аванса в размере скидки.

27.12.2013 ИП Кулагин Н.К. учтет в расходах полную стоимость приобретенного товара - 1 000 000 руб.

29.12.2013 в связи с возвратом аванса в размере скидки 7% ему необходимо скорректировать сумму затрат на приобретение товара, уменьшив ее на 70 000 руб. (1 000 000 руб. х 7%).

Данная сумма должна быть отражена в графе 5 Книги учета доходов и расходов*(1).

При этом если оплата и реализация прошли в прошедшем отчетном (налоговом) периоде, то покупателю необходимо подать в налоговый орган уточненную декларацию по единому налогу, потому что налоговая база за этот период потребует корректировки вследствие изменения цены товара (п. 2 ст. 54 НК РФ).

Следует также иметь в виду, что в соответствии с пп. 23 п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в пп. 8 п. 1 ст. 346.16 НК РФ), а также расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, в том числе расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке товаров.

Расходы по оплате стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации, учитываются налогоплательщиком в составе расходов по мере реализации данных товаров (пп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ)*(2).

Кстати, продавец может и не перечислять на расчетный счет покупателя сумму в размере предоставленной скидки, а зачесть ее в счет предоплаты будущих поставок товара. Скажем, следующая партия товара реализуется со скидкой на величину бонуса. Получается, что товар при этом реализуется по сниженной цене, оговоренной в договоре (аналогично примеру). Значит, внереализационный доход у покупателя возникать не будет. В данной ситуации сумма скидки уменьшает стоимость приобретения товаров, по которой они будут учитываться "упрощенцем". Причем впоследствии при реализации покупателем приобретенного товара в расходы будет отнесена именно эта уменьшенная в соответствии с договором сумма.

Получаем премию в виде дополнительной партии товара

Нередко поставщики за выполнение каких-либо условий договора поставки (например, за определенный объем закупок) в качестве поощрения предоставляют покупателю дополнительную партию товара, которая по своему экономическому содержанию является неким дополнительным вознаграждением для покупателя (бонусом).

                         Оплата товара

 /------------\------------------------------------/----------\

 | Покупатель |                                     | Продавец |

 \------------/------------------------------------\----------/

                    Поставка партии товара               |

       |        на определенную договором сумму           |

       \--------------------------------------------------/

          Предоставление дополнительной партии товара

В этом случае не происходит изменения цены товара. Контролирующие органы считают, что предоставление покупателю дополнительной партии товара в качестве бонуса есть его безвозмездная передача, которая также приводит к возникновению внереализационного дохода (п. 8 ст. 250 НК РФ) (его размер рассчитывается исходя из рыночных цен полученного товара, определяемых с учетом положений ст. 105.3 НК РФ).

Обобщив сказанное, сделаем следующие основные выводы.

Условия предоставления скидки	Налоговые последствия
Покупателю предоставлена скидка, не изменяющая цену товара	Доход, полученный в виде премии, должен быть учтен во внереализационных доходах на дату получения скидки от поставщика (п. 1 ст. 346.15, п. 1 ст. 346.17 НК РФ)
Покупателю предоставлена скидка, изменяющая цену товара	Необходима корректировка налоговой базы по единому налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО
Решение о предоставлении скидки принято до момента отгрузки и оплаты товара	Покупатель не признает внереализационный доход. Товар реализуется сразу по сниженной цене, оговоренной в договоре

А.А. Гончарова,

эксперт журнала

"ИП: бухгалтерский учет и налогообложение"

"Индивидуальный предприниматель: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь-февраль 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Утверждена Приказом Минфина России от 22.10.2012 N 135н "Об утверждении форм Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, Книги учета доходов индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, и Порядков их заполнения".

*(2) На это указал Минфин в Письме N 03-11-06/2/40319.