Комментарий к постановлению Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 01.11.2013 N А45-29823/2012 (О.В. Мартынова, "Оплата труда: акты и комментарии для бухгалтера", N 2, февраль 2014 г.)

Комментарий к постановлению Федерального арбитражного суда Западно-Сибирского округа от 01.11.2013 N А45-29823/2012

Несмотря на сложившуюся практику по начислению страховых взносов, в некоторых ситуациях организации все же пренебрегают нормами законодательства. Так, в Постановлении ФАС ЗСО от 01.11.2013 N А45-29823/2012 суд поддержал позицию ПФР, согласно которой выплаты, относящиеся к заработной плате и являющиеся элементами оплаты труда, подлежат включению в расчетную базу для начисления страховых взносов. При этом не имеют правового значения ни их название, ни способ формирования источника выплат данных сумм. Соответственно, контролирующим органом правомерно доначислены страховые взносы и пени за несвоевременную уплату данных страховых взносов.

Отметим, что организация в рассматриваемом случае оплачивала своим сотрудникам служебные поездки в городском общественном транспорте в размере 2 000 руб. за полный рабочий месяц на основании дополнительного соглашения к трудовому договору. Такая оплата была квалифицирована как выплата, произведенная за разъездной характер работы, то есть как компенсационная выплата, предусмотренная ст. 164 ТК РФ, которая не подлежит обложению страховыми взносами.

Однако указанная позиция организации является неправомерной.

Арбитры напомнили, что базой для расчета страховых взносов являются выплаты, начисленные работнику в связи с выполнением им трудовых обязанностей. Существует два вида компенсационных выплат:

1) выплаты, связанные с особыми условиями труда и являющиеся частью зарплаты (ст. 129 ТК РФ);

2) выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных законом обязанностей (ст. 164 ТК РФ).

Согласно ст. 135 ТК РФ заработная плата работнику устанавливается трудовым договором в соответствии с действующими у данного работодателя системами оплаты труда.

Системы оплаты труда, включая размеры тарифных ставок, окладов (должностных окладов), доплат и надбавок компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, системы доплат и надбавок стимулирующего характера и системы премирования, устанавливаются коллективными договорами, соглашениями, локальными нормативными актами в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права.

Исходя из изложенного основанием для исчисления страховых взносов являются выплаты, начисленные работнику в связи с выполнением им трудовых обязанностей. Напомним, что законодательно установленные компенсационные выплаты, связанные с выполнением работниками трудовых обязанностей, не облагаются страховыми взносами согласно пп. "и" п. 2 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 212-ФЗ*(1). Перечень выплат, полагающихся тем, чья постоянная работа осуществляется в пути или имеет разъездной характер, приведен в ст. 168.1 ТК РФ.

Работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, работодатель возмещает расходы, связанные со служебными поездками: расходы на проезд, на наем жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные, полевое довольствие), иные расходы, произведенные работниками с разрешения или ведома работодателя. Размеры и порядок возмещения расходов, связанных со служебными поездками вышеуказанных работников, а также перечень работ, профессий, должностей этих работников устанавливаются коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами. Иными словами, законодатель возложил на работодателя обязанность именно по возмещению расходов работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер.

Однако фиксированную сумму нельзя рассматривать как компенсационную выплату, поскольку сотруднику не возмещаются фактически понесенные им расходы, так как от размера понесенных затрат названные выплаты не зависят.

При этом суд уточнил, что организацией не было указано, какие конкретно расходы несли работники, и не были представлены документы, подтверждающие данные расходы.

В Письме ФСС РФ от 02.04.2010 N 02-03-16/08-526П отмечено, что компенсации за разъездную работу не облагаются страховыми взносами в размере, который прописан в коллективном договоре, соглашении или локальном нормативном акте. При этом размеры и порядок возмещения поименованных расходов могут также устанавливаться трудовым договором.

Как следует из рассматриваемого постановления, в организации отсутствует локальный нормативный акт, устанавливающий перечень расходов работников, подлежащий компенсации работодателем в размере 2 000 руб. за полный рабочий месяц. Значит, суды сделали обоснованный вывод о том, что спорные выплаты полностью соответствуют критерию компенсационных выплат в смысле ст. 129 ТК РФ и являются составной частью заработной платы. Назначение и характер спорных выплат, произведенных работникам, свидетельствуют о том, что данные выплаты обусловлены трудовыми отношениями и связаны напрямую с трудовой деятельностью, выплачивались работникам в связи с осуществлением ими трудовых обязанностей, носят систематический характер и выплачиваются постоянно. Аналогичное мнение представлено в Постановлении ФАС ЗСО от 23.08.2012 N А03-18762/2011.

В Постановлении Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 25.01.2012 N 12АП-10268/11 судьи пришли к выводу, что доплата за разъездной характер работы по своей сути является элементом оплаты труда, получаемой в рамках трудовых отношений между работником и работодателем, поэтому названная доплата подлежит включению в расчетную базу для начисления страховых взносов. Аналогичная точка зрения нашла отражение в Письме Минздравсоцразвития РФ от 26.05.2010 N 1343-19.

Иными словами, контролирующий орган в отношении организации в рассматриваемом случае правомерно доначислил страховые взносы, а также наложил штраф и взыскал пени за несвоевременную уплату данных страховых взносов.

Обратите внимание! Суммы компенсаций, выплачиваемые сотрудникам за разъездной характер работы, не включаются в базу для расчета страховых взносов во внебюджетные фонды, но только при условии, что работодатель возмещает работникам фактические затраты.

Отметим, что согласно положениям ст. 57 ТК РФ в качестве обязательных условий для включения в трудовой договор, определяющих в необходимых случаях характер работы (подвижной, разъездной, в пути, другой характер работы), условие об установлении работнику разъездного характера работы должно быть отражено в трудовом договоре. И если названное условие отсутствует, то работа не может квалифицироваться как носящая разъездной характер. Об этом говорится и в Письме Роструда от 12.12.2013 N 4209-ТЗ.

В заключение хотим обратить внимание на такой момент. Чтобы компенсировать работникам понесенные затраты, в коллективном договоре, соглашении или локальном нормативном акте нужно предусмотреть:

- размеры возмещения расходов;

- порядок возмещения расходов;

- перечень работ, профессий, должностей, которым полагается возмещение (ч. 2 ст. 168.1 ТК РФ).

Необходимо помнить, что законодательно не установлены списки работ, профессий и должностей, имеющих разъездной характер. Поэтому вопрос об отнесении работы по конкретной должности и профессии к работе, имеющей разъездной характер, решается в каждой организации самостоятельно.

* * *

Сумму компенсации расходов сотруднику, которому установлен разъездной характер работ, следует отражать на счете 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям":

Дебет 26 (44, 08...) Кредит 73 - начислена компенсация расходов, связанных с разъездным характером работы

Дебет 73 Кредит 50 - выплачена компенсация расходов, связанных с разъездным характером работы

А вот для отражения в бухгалтерском учете доплаты (надбавки) за разъездной характер работы нужно сделать такие проводки:

Дебет 20 (26, 44) Кредит 70 - начислена работнику заработная плата с надбавкой

Дебет 70 Кредит 68 - удержан НДФЛ с заработной платы

Дебет 20 (26, 44) Кредит 69 - начислены страховые взносы

Дебет 70 Кредит 50 - выплачена надбавка работнику.

О.В. Мартынова,

эксперт журнала "Оплата труда:

акты и комментарии для бухгалтера"

"Оплата труда: акты и комментарии для бухгалтера", N 2, февраль 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".