Общие требования к первичным документам и регистрам бухгалтерского учета (О. Гришакова, "Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2014 г.)

Общие требования к первичным документам и регистрам бухгалтерского учета

При ведении бухгалтерского учета каждый факт хозяйственной жизни должен быть оформлен соответствующим первичным учетным документом и отражен в регистрах бухгалтерского учета. В случае отсутствия документов, неправильного их заполнения, нарушения установленных сроков их хранения учреждение несет ответственность в соответствии с законодательством РФ. В статье напомним об основных требованиях, предъявляемых к первичным учетным документам, применяемым в учреждениях государственного сектора.

Первичные документы принимаются к учету, если они составлены по формам и в порядке, установленном законодательством РФ. Формы первичных учетных документов для организаций государственного сектора и методические рекомендации по их применению утверждены Приказом Минфина РФ N 173н*(1). Общие требования, предъявляемые к оформлению первичных документов и формированию регистров бухгалтерского учета учреждениями, содержатся в Инструкции N 157н*(2).

Для отражения отдельных фактов хозяйственной жизни, для оформления которых законодательством РФ не установлены унифицированные формы первичных документов, учреждение может самостоятельно разработать и утвердить их в составе учетной политики. Такие формы должны содержать следующие обязательные реквизиты (п. 7 Инструкции N 157н):

- наименование документа;

- дату составления документа;

- наименование субъекта учета, составившего документ;

- описание факта хозяйственной жизни;

- величину натурального (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

- информацию, необходимую для представления в Государственную информационную систему о государственных и муниципальных платежах в соответствии с порядком, установленным Федеральным законом от 27.07.2010 N 210-ФЗ "Об организации предоставления государственных и муниципальных услуг";

- наименование должности лица (лиц), совершившего (совершивших) сделку, операцию и ответственного за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного (ответственных) за правильность оформления свершившегося события;

- подписи лиц, перечисленных в первичном документе, с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

Также учреждение вправе включать в первичные (сводные) учетные документы, сформированные на основе унифицированных форм, дополнительные реквизиты (данные) с целью обеспечения полноты отражения в бухгалтерском учете информации об активах, обязательствах и о хозяйственных операциях в соответствии с требованиями нормативных правовых актов, методических указаний по бухгалтерскому учету, в том числе с учетом особенностей автоматизированной технологии обработки учетной информации.

Порядок оформления первичных документов

В целях обеспечения своевременного и достоверного отражения в бухгалтерском учете фактов хозяйственной жизни (результатов операций) первичный документ формируется в момент совершения факта хозяйственной жизни, а если это не представляется возможным - непосредственно по окончании операции. Документы, составленные на иностранном языке, должны иметь построчный перевод на русский язык.

Первичный документ принимается к бухгалтерскому учету при условии отражения в нем всех реквизитов, предусмотренных унифицированной формой документа (при отсутствии унифицированной формы - при условии отражения обязательных реквизитов, указанных выше), и при наличии на документе подписи руководителя учреждения или уполномоченного им на то лица.

Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с денежными средствами (расчетные документы, документы по оформлению финансовых вложений, займов, кредитов и т.п.), должны содержать две подписи: руководителя и главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица.

Без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица денежные и расчетные документы, документы, оформляющие финансовые вложения, договоры займа, кредитные договоры к исполнению и бухгалтерскому учету не принимаются, за исключением документов, подписываемых руководителем органа государственной власти (государственного органа), органа местного самоуправления, особенности оформления которых определяются законами и (или) нормативными правовыми актами РФ.

При этом в соответствии с п. 8 Инструкции N 157н, п. 8 ст. 7 Закона о бухгалтерском учете*(3) в случае возникновения разногласий в отношении ведения бухгалтерского учета между руководителем учреждения и главным бухгалтером или иным должностным лицом, на которое возложено ведение бухгалтерского учета, указанные документы, не содержащие подписи главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица, по осуществлению отдельных фактов хозяйственной жизни принимаются к исполнению и отражаются в бухгалтерском учете с письменного распоряжения руководителя учреждения (уполномоченного им на то лица), который несет ответственность, предусмотренную законодательством РФ.

Ответственность за своевременное и качественное оформление первичных учетных документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском учете, а также достоверность содержащихся в них данных возлагается на лиц, составивших и подписавших эти документы.

При обнаружении ошибок в первичных документах допускается внесение исправлений в отдельные из них, если они вносятся по согласованию с лицами, составившими и подписавшими данные документы, что подтверждается подписями тех же лиц, путем написания слов (слова) "исправленному верить" ("исправлено") с указанием даты внесения исправлений. Не допускается принятие к бухгалтерскому учету документов, содержащих исправления, которыми оформляются операции с наличными или безналичными денежными средствами (п. 10 Инструкции N 157н).

Ведение регистров бухгалтерского учета

Все факты хозяйственной жизни, прописанные в бухгалтерском учете на основании первичных документов, отражаются в регистрах бухгалтерского учета, где данная информация систематизируется и накапливается.

Согласно п. 11 Инструкции N 157н данные проверенных и принятых к учету первичных (сводных) учетных документов систематизируются в хронологическом порядке (по датам совершения операций) и (или) группируются по соответствующим счетам бухгалтерского учета накопительным способом с отражением в следующих регистрах:

- журнале операций по счету "Касса" (ф. 0504071);

- журнале операций с безналичными денежными средствами (ф. 0504071);

- журнале операций расчетов с подотчетными лицами (ф. 0504071);

- журнале операций расчетов с поставщиками и подрядчиками (ф. 0504071);

- журнале операций расчетов с дебиторами по доходам (ф. 0504071);

- журнале операций расчетов по оплате труда (ф. 0504071);

- журнале операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов (ф. 0504071);

- журнале по прочим операциям (ф. 0504071);

- журнале по санкционированию (ф. 0504071);

- главной книге (ф. 0504072);

- иных регистрах, утвержденных Приказом Минфина РФ N 173н.

Журналы операций (ф. 0504071) открываются путем перенесения данных бухгалтерского учета (остатков) на соответствующие счета по окончании периода на начало очередного периода. По истечении каждого отчетного периода (месяца, квартала, года) в журнале операций (ф. 0504071) отражаются обороты за весь период, выводятся остатки на конец периода и формируются обороты для переноса в главную книгу (ф. 0504072).

К указанным журналам в хронологическом порядке подбираются и сброшюровываются соответствующие первичные (сводные) документы, оформленные на бумажном носителе. Журналы операций (ф. 0504071) и главная книга (ф. 0504072) подписываются главным бухгалтером учреждения или его заместителем и исполнителями, ответственными за формирование соответствующих регистров. Таким образом, лица, составившие и подписавшие регистры бухгалтерского учета, обеспечивают правильность отражения в них фактов хозяйственной жизни.

Необходимо отметить, что применение форм регистров бухгалтерского учета, утвержденных Приказом Минфина РФ N 173н, носит рекомендательный характер, и при необходимости они могут быть изменены следующим образом. Для отражения аналитических показателей, формируемых согласно учетной политике, учреждение вправе ввести в регистры бухгалтерского учета дополнительные реквизиты и показатели при условии сохранения обязательных реквизитов и показателей, предусмотренных формами документов, утвержденными указанным приказом. Удаление отдельных реквизитов из форм первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета не допускается.

Хранение документов

Хранение первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета в учреждениях осуществляется в течение сроков, устанавливаемых в соответствии с правилами организации государственного архивного дела, но не менее пяти лет. В настоящее время сроки хранения документов определяются согласно Приказу Минкультуры РФ от 25.08.2010 N 558 "Об утверждении Перечня типовых управленческих архивных документов, образующихся в процессе деятельности государственных органов, органов местного самоуправления и организаций, с указанием сроков хранения".

В рамках налогового законодательства учреждение обязано обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов, а также уплату (удержание) налогов в течение четырех лет (п. 8 ст. 23 НК РФ).

Обратите внимание! В течение установленного срока хранения документов в учреждении должна обеспечиваться их защита от несанкционированных исправлений (п. 14 Инструкции N 157н).

Также необходимо отметить в отношении первичных документов, регистров бухгалтерского учета, содержащих сведения, составляющие государственную тайну, а также формирования журналов операций и главной книги по таким сведениям, что их оформление и хранение осуществляются обособленно и с соблюдением норм законодательства РФ о защите государственной тайны (п. 12, 15 Инструкции N 157н).

Хранение первичных документов (регистров) в учреждении может осуществляться также в электронном виде с учетом требований законодательства РФ, регулирующего использование электронной цифровой подписи в электронных документах*(4).

В случае пропажи, уничтожения или порчи первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета руководитель (а при отсутствии у него полномочий - орган, осуществляющий функции и полномочия учредителя) назначает комиссию по расследованию причин случившегося и выявлению виновных лиц, а также принимает меры по восстановлению утраченных документов. При необходимости для участия в работе комиссии привлекаются представители следственных органов, охраны, государственного пожарного надзора.

Ответственность за организацию хранения первичных (сводных) учетных документов, регистров бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности несет руководитель субъекта учета (п. 14 Инструкции N 157н).

Ответственность за нарушение порядка и сроков хранения документов

Согласно ст. 15.11 КоАП РФ нарушение порядка и сроков хранения учетных документов расценивается как грубое нарушение правил ведения бухгалтерского учета и влечет наложение административного штрафа на должностных лиц в размере от 2 000 руб. до 3 000 руб.

В соответствии со ст. 120 НК РФ отсутствие первичных документов, регистров бухгалтерского или налогового учета, так же как и систематическое (два раза и более в течение календарного года) несвоевременное или неправильное отражение на счетах бухгалтерского учета, в регистрах налогового учета и в отчетности хозяйственных операций, сумм денежных средств, материальных ценностей, нематериальных активов и финансовых вложений, является грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. Если указанные деяния выявлены в одном налоговом периоде, это влечет взыскание штрафа в размере 10 000 руб.; в течение более одного налогового периода - взыскание штрафа в размере 30 000 руб.; если же деяние привело к занижению налоговой базы, взыскивается штраф в размере 20% от суммы неуплаченного налога, но не менее 40 000 руб.

Организация документооборота

Правила документооборота (в том числе порядок и сроки передачи первичных (сводных) учетных документов для отражения их в бухгалтерском учете, а также график документооборота) утверждаются в составе учетной политики (п. 6 Инструкции N 157н).

Под графиком документооборота подразумевается индивидуально разработанная схема взаимодействия всех подразделений учреждения от момента создания (получения) документа до момента его передачи в архив (в места хранения). Он может быть составлен как для каждого структурного подразделения отдельно (например, для бухгалтерии), так и общий по учреждению.

Образец составления графика документооборота в учреждении приведен на стр. 22.

График документооборота

Наименование документа	Создание документа		Передача документов		Хранение документов в учреждении
	Ответственный за выписку	Срок исполнения	Куда передается	Срок передачи	Ответственный за хранение и передачу в архив	Срок хранения
По учету труда
Штатное расписание (ф. Т-3)	Работник отдела кадров	На дату создания учреждения и при внесении изменений	Главный бухгалтер, бухгалтер-расчетчик, экономист	Не позднее следующего дня после подписания	Отдел кадров	Постоянно
Приказ (распоряжение) о приеме работника на работу (ф. Т-1, Т-1а)	Работник отдела кадров	При приеме на работу работника	Бухгалтер-расчетчик	Не позднее следующего дня после подписания	Отдел кадров	Три года при условии завершения ревизии (после проверки). После чего документы сдаются в архив и хранятся там не менее 75 лет
Личная карточка работника (ф. Т-2)	Работник отдела кадров	Сразу после приема работника на работу или в случае внесения изменений	-	-	Отдел кадров
Приказ (распоряжение) о переводе работника на другую работу (ф. Т-5, Т-5а)	Работник отдела кадров	При переводе работника	Оригинал остается в отделе кадров, а копия передается в бухгалтерию	Не позднее следующего дня после подписания	Отдел кадров
Приказ (распоряжение) о предоставлении отпуска работнику (ф. Т-6)	Работник отдела кадров	Не позднее чем за три дня до начала отпуска	Оригинал остается в отделе кадров, а копия передается в бухгалтерию	Не позднее следующего дня после подписания	Отдел кадров
Приказ (распоряжение) о прекращении (расторжении) трудового договора с работником (увольнении) (ф. Т-8)	Работник отдела кадров	Не позднее последнего рабочего дня увольняемого работника	Оригинал остается в отделе кадров, а копия передается в бухгалтерию	Не позднее следующего дня после подписания	Отдел кадров
График отпусков (ф. Т-7)	Работник отдела кадров	Ежегодно, не позднее 10 января	-	-	Отдел кадров	Один год
По учету заработной платы
Табель учета использования рабочего времени и расчета заработной платы (ф. 0504421)	Работник отдела кадров либо ответственные лица подразделений учреждения	Открывается ежемесячно за 2-3 дня до начала расчетного периода. Записи в нем делаются каждый день	В бухгалтерию	Каждую половину месяца	Бухгалтерия	Пять лет
Расчетно-платежная ведомость (ф. 0504401)	Бухгалтер-расчетчик	Два раза в месяц - до 5-го числа и до 20-го числа	В кассу	5-го и 20-го числа каждого месяца	Бухгалтерия	Пять лет
Платежная ведомость (ф. 0504403)	Бухгалтер-расчетчик	При осуществлении разовых выплат, которые не совпадают с составлением общего расчета	В кассу	На дату непосредственной выплаты	Бухгалтерия	Пять лет
Карточка-справка (ф. 0504417)	Бухгалтер-расчетчик	Заводится при приеме работника на работу. Сведения заносятся ежемесячно	-	-	Бухгалтерия	Пять лет
Записка-расчет об исчислении среднего заработка при предоставлении отпуска, увольнении и в других случаях (ф. 0504425)	Работник отдела кадров	При предоставлении отпуска, увольнении и в иных случаях	Бухгалтеру	Не позднее чем за три дня до начала отпуска, не позднее даты увольнения	Бухгалтерия	Пять лет
...	...	...	...	...	...	...

От редакции. На момент выхода данного номера журнала Минфином подготовлен проект приказа о внесении изменений в Приказ Минфина РФ N 173н (размещен на сайте www.minfin.ru). После вступления в силу указанного документа многие формы, используемые для оформления хозяйственных операций, будут заменены новыми. Об этом мы расскажем в следующих номерах журнала.

О. Гришакова,

эксперт журнала "Автономные учреждения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 1, январь 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Приказ Минфина РФ от 15.12.2010 N 173н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению".

*(2) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.

*(3) Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете".

*(4) Федеральный закон от 06.04.2011 N 63-ФЗ "Об электронной подписи".