Комментарий к письму Минфина России от 18.11.2013 N 03-11-11/49449 (О.П. Гришина, "Акты и комментарии для бухгалтера", N 2, январь 2014 г.)

Комментарий к письму Минфина России от 18.11.2013 N 03-11-11/49449

Согласно абз. 3 п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ индивидуальные предприниматели, не производящие выплаты и иные вознаграждения физическим лицам, уменьшают сумму "вмененного" налога на уплаченные страховые взносы (в ПФР и ФФОМС) в фиксированном размере. При этом оговоренное в абз. 2 названного пункта ограничение в размере 50% в данном случае не применяется.

Таким образом, норма, установленная в абз. 3 п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ, определяет только размер уменьшения суммы единого налога, уплачиваемого при применении спецрежима в виде ЕНВД, но не период такого уменьшения.

При этом уплата "вмененного" налога в бюджет по итогам налогового периода (согласно ст. 346.30 НК РФ это квартал) должна производиться не позднее 25-го числа первого месяца следующего налогового периода (п. 2 ст. 346.28 НК РФ).

Так же согласно ч. 2 ст. 16 Закона о страховых взносах*(1) индивидуальные предприниматели уплачивают страховые взносы в фиксированном размере единовременно за текущий календарный год в полном объеме или частями в течение календарного года. Окончательная уплата страховых взносов в виде фиксированного платежа должна быть произведена не позднее 31 декабря календарного года, кроме случаев прекращения физическим лицом деятельности в качестве индивидуального предпринимателя (ч. 8 ст. 16 Закона о страховых взносах). То есть действующим законодательством закреплено право индивидуального предпринимателя на выбор порядка уплаты страховых взносов в фиксированном размере.

В зависимости от выбранного порядка уплаты фиксированных платежей производится уменьшение "вмененного" налога на суммы указанных платежей. При этом распределение по налоговым периодам (по кварталам) суммы единовременно уплаченного фиксированного платежа Налоговым кодексом не предусмотрено.

На протяжении всего 2013 года индивидуальные предприниматели обращались в финансовое ведомство за разъяснениями по вопросу, касающемуся порядка уменьшения суммы "вмененного" налога на страховые взносы, уплаченные ими в фиксированном размере, в различных практических ситуациях.

Минфин терпеливо раз за разом приводил вразумительные разъяснения относительно порядка применения норм гл. 26.3 НК РФ в совокупности с правилами, установленными законодательством о страховых взносах. Однако градус благожелательности чиновников каждый раз менялся, причем не в пользу налогоплательщиков. Чтобы не быть голословными, проиллюстрируем это на конкретных примерах.

В начале года финансисты высказывали мнение о том, что в зависимости от выбранного порядка уплаты фиксированных платежей индивидуальные предприниматели могут уменьшить сумму "вмененного" налога за тот налоговый период (квартал), в котором были фактически уплачены фиксированные платежи, но до подачи налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход. Данная позиция, в частности, изложена в письмах Минфина России от 05.04.2013 N 03-11-11/138 *(2), от 26.04.2013 N 03-11-11/14780.

В письмах от 23.08.2013 N 03-11-09/34637, от 27.08.2013 N 03-11-11/35088, от 02.09.2013 N 03-11-11/35976 (более поздних) вывод Минфина содержит уже следующую формулировку. В целях применения п. 2.1 ст. 346.32 НК РФ сумма уплаченных страховых взносов в фиксированном размере уменьшает сумму ЕНВД только за тот налоговый период (квартал), в котором данный фиксированный платеж был уплачен. Как видим, оговорка "но до подачи налоговой декларации по единому налогу на вмененный доход" из разъяснений официального органа волшебным образом исчезла, а позиция чиновников по рассматриваемому вопросу стала довольно жесткой.

В дальнейшем позиция финансистов, изложенная, например, в письмах от 18.09.2013 N 03-11-11/38636, от 25.09.2013 N 03-11-11/39673, от 28.10.2013 N 03-11-11/45493, от 31.10.2013 N 03-11-11/46439, не претерпела каких-либо серьезных изменений. Правда, формулировки, используемые финансовым ведомством, стали более тривиальными. Если речь в вопросе идет о порядке уменьшения ЕНВД в I квартале 2013 года, Минфин отвечает так: индивидуальные предприниматели вправе уменьшать сумму ЕНВД за I квартал на сумму страховых взносов, уплаченных в ПФР и ФФОМС до 31 марта 2013 года. Соответственно, если налогоплательщика интересует период, относящийся к II кварталу 2013 года, в разъяснениях говорится об уплаченных до 30 июня 2013 года страховых взносах.

Считаем необходимым обратить внимание читателя на Письмо Минфина России от 23.08.2013 N 03-11-09/34637. Разъяснения, приведенные в упомянутом письме, мало чем отличаются от разъяснений, данных после указанной в нем даты. Особенность этого письма состоит в том, что оно выпущено за подписью директора Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики. Поэтому на скорую смену позиции чиновников Минфина рассчитывать, очевидно, не следует. И Письмо Минфина России от 18.11.2013 N 03-11-11/49449, в котором вновь рассмотрена анализируемая в комментарии ситуация, является тому наглядным подтверждением.

Учитывая сказанное, полагаем, что тем индивидуальным предпринимателям, которые воспользовались рекомендациями, изложенными в письмах Минфина России N 03-11-11/138 и N 03-11-11/14780, необходимо скорректировать свои обязательства по уплате в бюджет ЕНВД и при необходимости подать уточненные декларации и уплатить пени за просрочку платежей. Налоговые инспекторы едва ли оставят без внимания подобные факты.

О.П. Гришина,

редактор журнала "Акты и комментарии для бухгалтера"

"Акты и комментарии для бухгалтера", N 2, январь 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 24.07.2009 N 212-ФЗ "О взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".

*(2) Комментарий к данному письму читайте в нашем журнале, N 11, 2013.