Комментарий к письму Минфина России от 25.11.2013 N 03-11-12/50675 ("Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 2, январь 2014 г.)

Комментарий к письму Минфина России от 25.11.2013 N 03-11-12/50675

Индивидуальный предприниматель, не являющийся налоговым резидентом РФ, вправе применять ПСН в общеустановленном порядке, в том числе в отношении деятельности по сдаче в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, принадлежащих ему на праве собственности.

Согласно выводам финансового ведомства индивидуальный предприниматель, который не является налоговым резидентом РФ, вправе применять ПСН в общеустановленном порядке. Это касается также деятельности по сдаче в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, принадлежащих бизнесмену на праве собственности.

Дело в том, что перечень ограничений для применения ПСН не содержит требование о налоговом резидентстве. Кроме того, глава 26.5 "Патентная система налогообложения" Налогового кодекса РФ не содержит статьи об избежании двойного налогообложения. Поэтому нормы международных соглашений об избежании двойного налогообложения не распространяются на ПСН. Аналогичный вывод следует из письма Минфина России от 18.04.2013 N 03-11-11/13271.

Напомним, что ПСН вводится в действие в соответствии с Налоговым кодексом РФ законами субъектов РФ и применяется на территориях указанных государственно-правовых образований. Условиями применения спецрежима являются:

- наличие патента на осуществление одного из видов деятельности, в отношении которого законом субъекта РФ введена ПСН;

- при привлечении наемных работников их средняя численность не должна превышать за налоговый период применения спецрежима 15 человек. Это величина определяется по всем видам предпринимательской деятельности;

- по деятельности, переведенной на ПСН, не должны заключаться договора простого товарищества (о совместной деятельности) или доверительного управления имуществом;

- с начала календарного года доходы от реализации по всем видам деятельности, в отношении которых используется ПСН, не должны быть более 60 млн. рублей;

- уплата налога в установленные сроки.

Важно наличие права собственности

То, что ПСН может применяться в отношении деятельности по сдаче в аренду (наем) жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности, указано в подпункте 19 пункта 2 статьи 346.43 Налогового кодекса РФ.

Значит, еще одним требованием для применения ПСН по упомянутому виду деятельности, помимо тех, что перечислены выше, является наличие у индивидуального предпринимателя права собственности на жилые и нежилые помещения, дачи, земельные участки.

Отметим, что в отношении предпринимательской деятельности по сдаче в субаренду нежилых помещений (офисов), не принадлежащих индивидуальному предпринимателю на праве собственности, ПСН не применяется. Такая деятельность должна облагаться в рамках УСН или общего режима налогообложения. Об этом сообщается в письме Минфина России от 18.01.2013 N 03-11-11/8.

Объекты аренды должны быть указаны в патенте

Допустим, индивидуальный предприниматель получил патент на ведение деятельности в сфере оказания услуг по сдаче в аренду жилых (нежилых) помещений, принадлежащих ему на праве собственности. Тогда такой документ будет действовать в отношении всех передаваемых в аренду объектов, указанных в нем.

Справка: форма патента, утвержденная приказом ФНС России от 27.12.2012 N ММВ-7-3/1014, предусматривает указание в ней определенных показателей, характеризующие отдельные виды предпринимательской деятельности. В их число входят жилые и нежилые помещения, дачи, земельные участки, принадлежащие индивидуальному предпринимателю на праве собственности.

Количество объектов, передаваемых в аренду, определяется на основании как долгосрочных, так и краткосрочных договоров аренды, заключаемых индивидуальным предпринимателем-арендодателем с конкретными арендаторами. Ведь в договоре аренды указываются данные, позволяющие установить имущество, подлежащее передаче арендатору в качестве объекта аренды. При отсутствии этих данных в договоре условие об объекте, подлежащем передаче в аренду, считается не согласованным сторонами, а соответствующий договор не считается заключенным (ст. 607 ГК РФ). Аналогичные разъяснения приведены в письмах Минфина России от 07.10.2013 N 03-11-11/41513, от 09.09.2013 N 03-11-12/36942, от 07.05.2013 N 03-11-11/15937.

Допустим, индивидуальный предприниматель на ПСН сдает в аренду один и тот же объект поочередно разным арендаторам. Поэтому заключает новые договоры аренды. В этом случае получать каждый раз новый патент при смене арендатора ему не нужно. Такой вывод следует из письма Минфина России от 07.10.2013 N 03-11-11/41513.

Предположим, у индивидуального предпринимателя имеются в собственности иные жилые и нежилые помещения, дачи, земельные участки, которые он сдает в аренду и которые не указаны в патенте. Тогда он вправе в отношении доходов от аренды указанных объектов применять иные режимы налогообложения, в том числе УСН (см. письмо Минфина России от 07.05.2013 N 03-11-11/15937).

Оказывать услуги аренды можно и для юридических лиц

Индивидуальный предприниматель, ведущий предпринимательскую деятельность в виде оказания услуг по сдаче в аренду (внаем) жилых и нежилых помещений, принадлежащих ему на праве собственности, имеет право предоставлять услуги как физическим, так и юридическим лицам. При этом он может использовать как наличные, так и безналичные формы расчетов с соблюдением установленных законодательством РФ требований.

Дело в том, что главой 26.5 "Патентная система налогообложения" Налогового кодекса РФ не установлено ограничений в части оказания упомянутых услуг по заказам юридических лиц. Об этом сообщается в письме Минфина России от 30.04.2013 N 03-11-12/43.

Возмещение коммунальных услуг - часть дохода от сдачи в аренду

Как уже упоминалось, одним из условий для применения ПСН является непревышение с начала календарного года доходов от реализации по всем видам предпринимательской деятельности, в отношении которых используется спецрежим, 60 млн. рублей.

Для соблюдения данного ограничения индивидуальному предпринимателю на ПСН, сдающему в аренду помещения (дачи, земельные участки), нужно принимать во внимание следующее.

Допустим, договором аренды предусмотрено возмещение арендатором стоимости коммунально-эксплуатационных услуг. Тогда деньги, поступившие от арендатора в счет такого возмещения, следует признавать частью дохода, полученного в связи с осуществлением предпринимательской деятельности по передаче в аренду нежилого помещения, в отношении которой предпринимателем применяется ПСН. Такие разъяснения приведены в письме Минфина России от 14.05.2013 N 03-11-12/16633.

"Консультант. Комментарии к документам для бухгалтера", N 2, январь 2014 г.