Комментарий к письму Минфина России от 28 октября 2013 г. N 03-03-06/2/45483 (К.П. Радиков, "Нормативные акты для бухгалтера", N 24, декабрь 2013 г.)

Комментарий к письму Минфина России от 28 октября 2013 г. N 03-03-06/2/45483

В целях главы 25 Налогового кодекса РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки в виде суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, - суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет его средств (подп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ).

Опубликованное письмо Минфина России посвящено вопросу признания фирмой для целей налогообложения прибыли дебиторской задолженности безнадежной в случае, если у должника по соответствующему обязательству есть поручитель.

Ни безнадежная, ни сомнительная

Согласно разъяснениям специалистов финансового ведомства, безнадежным (нереальным ко взысканию) долг перед налогоплательщиком является, когда по нему:

- истек установленный срок исковой давности;

- в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено из-за невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (п. 2 ст. 266 НК РФ).

Поручительство является одним из вариантов обеспечения исполнения обязательств. По соответствующему договору поручитель должен перед кредитором другого лица отвечать за исполнение последним его обязательства полностью или в части (п. 1 ст. 329, ст. 361 ГК РФ).

Исходя из этого, Минфин России заключил, что организация-кредитор не может признать задолженность по обязательству безнадежной при наличии поручителя и учесть ее в расходах для целей налогообложения прибыли.

Рассматриваемую задолженность даже нельзя признать сомнительной. Ведь любой долг перед налогоплательщиком (дебиторская задолженность), который образовался в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, признается сомнительным, если выполняются определенные условия. А именно, он не погашен в установленные договором сроки и не обеспечен залогом, поручительством или банковской гарантией (п. 1, 2 и 3 ст. 266 НК РФ).

Если и должник, и его поручитель - банкроты

В числе оснований признания долгов безнадежными значится ликвидация фирмы-должника.

В пункте 8 статьи 63 Гражданского кодекса РФ установлено, что ликвидация считается завершенной, а юридическое лицо - прекратившим свое существование, когда в ЕГРЮЛ внесена запись об его исключении из этого реестра.

Таким образом, после внесения такой записи организация-кредитор вправе квалифицировать задолженность как безнадежную и включить ее сумму в состав внереализационных расходов при расчете налога на прибыль на основании подпункта 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса РФ. Документальным подтверждением ликвидации фирмы-должника может служить выписка из ЕГРЮЛ.

Запись о том, что фирма находится в процессе ликвидации, не является достаточным основанием для отнесения ее задолженности к безнадежным долгам.

Получается, что организация не может признать безнадежной задолженность контрагента, если по нему начата процедура банкротства, но он еще не ликвидирован.

Допустим, и заемщик, и поручитель признаны банкротами. В отношении заемщика конкурсное производство завершено, и он исключен из ЕГРЮЛ. Но в отношении поручителя конкурсное производство еще продолжается. Тогда организация-кредитор также не может признать задолженность по обязательству безнадежной и, следовательно, учесть ее в расходах для целей налогообложения прибыли (письмо Минфина России от 14.05.2012 N 03-03-06/2/64).

Уступка права требования, как вариант

Для учета в расходах, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, дебиторской задолженности, которую нельзя признать безнадежной, организация может переуступить ее третьему лицу за условную цену.

Дело в том, что отрицательную разницу между доходом от реализации права требования долга и стоимостью проданного товара (работ, услуг) фирма, которая определяет доходы и расходы методом начисления, может признать убытком по сделке уступки права требования. Он включается в состав внереализационных расходов в следующем порядке:

- 50 процентов от суммы убытка - на дату уступки права требования;

- 50 процентов от суммы убытка - по истечении 45 календарных дней с даты уступки права требования (п. 2 ст. 279 НК РФ).

Если окончено исполнительное производство

В письме Минфина России от 21.09.2012 N 03-03-06/1/494 специалисты финансового ведомства привели разъяснения в отношении следующей ситуации.

После вступления в силу решения арбитражного суда компания получила исполнительный лист. Она дважды обращалась в Управление Федеральной службы судебных приставов России с заявлениями о возбуждении исполнительного производства. И столько же раз получала постановление об окончании исполнительного производства. Причина - должник по адресу, указанному в исполнительном документе, не разыскан, движимое и недвижимое имущество за ним не зарегистрировано, денежные средства на его расчетных счетах отсутствуют, иное имущество, на которое может быть обращено взыскание, не обнаружено.

Возник вопрос: может ли компания дебиторскую задолженность, в отношении которой судебным приставом-исполнителем вынесено указанное выше постановление, признать безнадежной для целей исчисления налога на прибыль?

В упомянутом письме Минфин России сообщил, что исполнительный документ, по которому взыскание не производилось или произведено частично, возвращается взыскателю в двух случаях:

- если невозможно установить местонахождение должника, его имущества либо получить сведения о наличии принадлежащих ему денежных средств и иных ценностей;

- если у должника отсутствует имущество, на которое может быть обращено взыскание, и все принятые судебным приставом-исполнителем допустимые законом меры по отысканию его имущества оказались безрезультатными.

Поэтому, по мнению Минфина России, дебиторскую задолженность, по которой судебный пристав-исполнитель вынес постановление об окончании исполнительного производства и о возвращении взыскателю исполнительного документа, можно признать безнадежной. В целях налогообложения прибыли данную сумму можно списать в расходы в том отчетном периоде, в котором вынесено соответствующее постановление.

К.П. Радиков,

налоговый консультант

"Нормативные акты для бухгалтера", N 24, декабрь 2013 г.