Как отразить в учете суммы расходов на загранкомандировку, выданные в рублях? (М.Р. Зарипова, "Оплата труда в государственном (муниципальном) учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2014 г.)

Как отразить в учете суммы расходов на загранкомандировку, выданные в рублях?

В связи с производственной необходимостью бюджетное учреждение направляет своего сотрудника в служебную командировку в Германию с посещением семинара в Австрии (на один день). Валютного счета организация не имеет, поэтому на все командировочные расходы выданы денежные средства в рублях. Разъясните, как в данном случае отразить в учете операции по командировке.

Особенности порядка направления работников в служебные командировки как в РФ, так и на территории иностранных государств установлены в Положении N 749*(1).

Согласно п. 2 Положения N 749 в командировки направляются работники, состоящие с работодателем в трудовых отношениях. Цель командировки работника определяется руководителем командирующей организации и указывается в служебном задании, которое утверждается работодателем (п. 6 Положения N 749).

Работник направляется в командировку на основании соответствующего приказа, в котором указываются фамилия и инициалы командированного работника, его должность или специальность, цель, время и место поездки.

Направление работника в командировку в страны Евросоюза осуществляется без оформления командировочного удостоверения.

Для справки. Германия и Австрия входят в список стран Евросоюза.

Даты пересечения Государственной границы РФ в этом случае при следовании с территории РФ и на территорию РФ определяются по отметкам пограничных органов в паспорте (п. 15, 18 Положения N 749).

В соответствии с п. 10 Положения N 749 работнику при направлении его в командировку выдается денежный аванс на оплату расходов на проезд и наем жилого помещения и дополнительных расходов, связанных с проживанием вне места постоянного жительства (суточных). Аванс может быть выдан как в валюте РФ, так и в иностранной валюте. Получив определенную сумму в рублях, работник самостоятельно приобретает валюту в соответствующем подразделении банка (обменном пункте), где ему выдают документ, подтверждающий совершение операции с наличной иностранной валютой и чеками.

В подобных случаях факт покупки иностранной валюты физическим лицом в учете организации не отражается, ведь конвертация валюты в обменном пункте производится от имени физического лица. Однако возникает вопрос, по какому курсу следует отражать в бухгалтерском учете расходы работников, произведенные ими в зарубежных командировках:

- по курсу на дату утверждения авансового отчета;

- по курсу на иную дату (например, на дату выплаты подотчетных сумм из кассы или обмена работником денежных средств, полученных в рублях, на иностранную валюту).

Разъяснения по данному вопросу приведены в Письме Минфина РФ от 31.03.2011 N 03-03-06/1/193. Финансовое ведомство указало следующее.

В соответствии с п. 2 ст. 14 Федерального закона N 173-ФЗ*(2) расчеты при осуществлении валютных операций производятся юридическими лицами - резидентами через банковские счета в уполномоченных банках, порядок открытия и ведения которых устанавливается ЦБ РФ.

В таком случае все операции по конвертации валютных средств, проводимые через обменные пункты (соответствующие подразделения банков), должны рассматриваться только как операции физических лиц. При покупке валюты командированный сотрудник истратит конкретное количество рублей на покупку определенного количества валюты от имени физического лица. Затем на территории иностранного государства командированный сотрудник истратит определенное количество валюты на жилье, телефонные переговоры и иные расходы в интересах организации, что будет подтверждено первичными документами. При этом покупка наличной валюты должна быть документально подтверждена.

В силу ст. 168 ТК РФ работодатель должен компенсировать работнику его фактические расходы, а именно сумму в рублях, которую работник потратил для приобретения израсходованного количества валюты.

Таким образом, затраты организации на командировочные расходы в этом случае следует определять исходя из истраченной согласно первичным документам суммы валюты по курсу обмена. Последний определяется по справке о покупке командированным лицом иностранной валюты. В соответствии с п. 216 Инструкции N 157н*(3) датой осуществления командировочных расходов признается дата утверждения авансового отчета.

Рассмотрим пример по отражению в учете сумм командировочных расходов, выданных в рублях.

Пример 1

Бюджетное учреждение направило сотрудника в зарубежную командировку.

10 января 2014 года работнику, командированному за границу, были выданы деньги на оплату суточных, проезда и проживания в гостинице в рублях (30 000, 5 000 и 11 000 руб. соответственно). Все расходы осуществляются за счет средств от приносящей доход деятельности.

11 января 2014 года сотрудник приобрел 900 евро в обменном пункте по курсу 44,5000 евро/руб. Покупка валюты подтверждена справкой банка.

27 января 2014 года работник, вернувшийся из командировки, представил авансовый отчет, в котором указал:

- расходы на оплату услуг гостиницы на основании счета, справки из банка - 245 евро, или 10 902,50 руб. (245 евро x 44,5000 руб.);

- суточные - 605 евро, или 26 922,50 руб. (605 евро x 44,5000 руб.);

- стоимость авиабилета - 4 500 руб.;

- расходы, понесенные при конвертации валюты (отрицательная курсовая разница, образовавшаяся при совершении валютно-обменных операций), на основании объяснительной записки, справок из банка - 75 руб. (150 евро x (44,5000 - 44,0000) руб./евро).

Согласно авансовому отчету работник фактически израсходовал 42 400 руб.

В кассу учреждения внесен остаток неизрасходованных денежных средств в сумме 3 600 руб. (50 евро сотрудник обменял в банке по курсу 44 руб./евро (подтверждено квитанцией банка) на сумму 2 200 руб. и 1 400 руб., оставшиеся от командировки).

В соответствии с п. 13 Инструкции N 157н бухгалтерский учет ведется в валюте РФ - рублях. Первичные документы, составленные на иных языках, должны иметь построчный перевод на русский язык.

Таким образом, в первую очередь при принятии к учету документов, подтверждающих командировочные расходы и составленных на иностранном языке, необходимо наличие их перевода на русский язык. Такой перевод может быть сделан как профессиональным переводчиком, так и специалистом самой организации (Письмо Минфина РФ от 20.04.2012 N 03-03-06/1/202).

В силу п. 216 Инструкции N 157н сумма произведенных подотчетным лицом расходов согласно утвержденному руководителем учреждения (или уполномоченным им лицом) авансовому отчету подотчетного лица и прилагаемым к нему документам, подтверждающим произведенные расходы, отражается путем уменьшения дебиторской задолженности подотчетного лица перед учреждением.

Сумма превышения принятых к учету расходов подотчетного лица над ранее выданным авансом (сумма утвержденного перерасхода) отражается на соответствующих счетах и признается принятым перед подотчетным лицом денежным обязательством.

В соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации РФ, утвержденными Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 N 65н, расходы на командировку отражаются в учете следующим образом:

- по подстатье 212 КОСГУ - в части средств, предназначенных для выплаты суточных;

- по подстатье 222 КОСГУ - в части средств, предназначенных для оплаты транспортных расходов;

- по подстатье 226 КОСГУ - в части средств, предназначенных для оплаты расходов на наем жилого помещения.

Получается, что по подстатьям 212, 222 и 226 имеется остаток неизрасходованных средств, а по статье 290 КОСГУ - перерасход. То есть работник должен вернуть в кассу учреждения 3 675 руб. (46 000 - 42 325), а на основании принятого руководителем решения учреждению следует возместить сотруднику расходы, понесенные им при совершении валютно-обменных операций, в сумме 75 руб. с отнесением этих расходов на финансовый результат.

В бухгалтерском учете учреждения будут сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
10.01.2014
Выданы денежные средства из кассы учреждения	2 208 12 560	2 201 34 610	30 000
	2 208 22 560	2 201 34 610	5 000
	2 208 26 560	2 201 34 610	11 000
27.01.2014
Отражены командировочные расходы согласно авансовому отчету	2 109 60 212	2208 12 660	26 922,50
	2 109 60 222	2 208 22 660	4 500
	2 109 60 226	2 208 26 660	10 902,50
	2 401 20 290	2 208 90 660	75,00
Возвращена в кассу сумма, не израсходованная подотчетным лицом	2 201 34 510	2208 12 660	3 077,50
	2 201 34 510	2 208 22 660	500
	2 201 34 510	2 208 26 660	97,50
Выданы из кассы средства на возмещение расходов, образовавшихся при совершении работником валютно-обменных операций	2 208 90 560	2 201 34 660	75,00

В случае если командированный сотрудник не может подтвердить курс конвертации рублей в иностранную валюту в связи с отсутствием первичного документа по обмену, сумма подлежащих возмещению работодателем расходов работника, связанных с командировкой, будет определяться суммой в иностранной валюте по первичным документам об осуществлении расходов, в данном случае - на дату признания расходов, то есть на дату утверждения авансового отчета.

Пример 2

Воспользуемся условиями примера 1. Предположим, что сотрудник не представил документы по обмену валюты. Курс евро на дату утверждения авансового отчета составил 44 руб./евро.

В бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
10.01.2014
Выданы денежные средства из кассы учреждения	2 208 12 560	2 201 34 610	30 000
	2 208 22 560	2 201 34 610	5 000
	2 208 26 560	2 201 34 610	11 000
27.01.2014
Возвращена в кассу сумма, не израсходованная подотчетным лицом	2 201 34 510	2 208 12 660	3 380
	2 201 34 510	2 208 22 660	500
	2 201 34 510	2 208 26 660	220

* * *

В заключение обратим внимание на следующее. В связи с возникающими вопросами по поводу осуществления операций в иностранной валюте, связанных с направлением работников бюджетных учреждений в заграничные командировки, Минфин в Письме от 10.12.2013 N 02-06-007/54200 привел следующие разъяснения.

Согласно ст. 9.2 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" бюджетные учреждения осуществляют операции с поступающими им в соответствии с законодательством РФ средствами через лицевые счета, открываемые в территориальном органе Федерального казначейства или финансовом органе субъекта РФ (муниципального образования) в порядке, предусмотренном законодательством РФ (за исключением случаев, установленных федеральным законом).

При этом в силу п. 1 и 2 ст. 14 Федерального закона N 173-Ф3 резиденты вправе без ограничений открывать в уполномоченных банках банковские счета в иностранной валюте, если иное не установлено данным законом.

На основании п. 1 ст. 5 Федерального закона N 173-Ф3 органами валютного регулирования в Российской Федерации являются ЦБ РФ и Правительство РФ.

Согласно пп. "а" п. 9 ч. 1 ст. 1 Федерального закона N 173-Ф3 приобретение резидентом у резидента и отчуждение резидентом в пользу резидента валютных ценностей на законных основаниях, а также использование валютных ценностей в качестве средства платежа являются валютными операциями.

Расчеты при осуществлении валютных операций производятся юридическими лицами - резидентами через банковские счета в уполномоченных банках, порядок открытия и ведения которых устанавливается ЦБ РФ.

В силу п. 9 ч. 1 ст. 9 Федерального закона N 173-Ф3 разрешено проведение между резидентами валютных операций, связанных с оплатой и (или) возмещением расходов физического лица, связанных со служебной командировкой за пределы территории РФ, а также операций при погашении неизрасходованного аванса, выданного в связи со служебной командировкой, что, по мнению Минфина, подтверждает право работодателя выдать работнику аванс в иностранной валюте через кассу учреждения при условии открытия валютного счета.

С учетом изложенного для проведения операций с иностранной валютой бюджетному учреждению необходимо открыть в банке валютный счет. Выдача учреждением аванса работникам, выезжающим в командировку за рубеж, производится в иностранной валюте через кассу учреждения путем снятия валюты с валютного счета или покупки учреждением валюты в банке. При этом покупка валюты через банк также предполагает наличие у бюджетного учреждения валютного счета.

Осуществление незаконных валютных операций, то есть валютных операций, запрещенных валютным законодательством РФ или осуществленных с нарушением валютного законодательства РФ, включая куплю-продажу иностранной валюты, номинальная стоимость которых указана в иностранной валюте, минуя уполномоченные банки, либо осуществление валютных операций, расчеты по которым произведены, минуя счета в уполномоченных банках в случаях, не предусмотренных валютным законодательством РФ, влечет административную ответственность, установленную п. 1 ст. 15.25 КоАП РФ.

В соответствии с п. 215 Инструкции N 157н учет задолженности подотчетных лиц по выданным в иностранной валюте авансам одновременно ведется в соответствующей иностранной валюте и рублевом эквиваленте на дату выдачи денежных средств под отчет.

Однако стоит учитывать, что при возврате сотрудником неизрасходованных подотчетных сумм в иностранной валюте они отражаются в бухгалтерском учете в соответствующей иностранной валюте и рублевом эквиваленте по курсу ЦБ РФ, действующему на дату внесения денежных средств в кассу (п. 154 Инструкции N 157н).

М.Р. Зарипова,

эксперт журнала

"Оплата труда в государственном (муниципальном) учреждении:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Оплата труда в государственном (муниципальном) учреждении: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, февраль 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Положение об особенностях направления работников в служебные командировки, утв. Постановлением Правительства РФ от 13.10.2008 N 749.

*(2) Федеральный закон от 10.12.2003 N 173-Ф3 "О валютном регулировании и валютном контроле".

*(3) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.