НДС. Изменения для льготников и не только (А. Островская, "Актуальная бухгалтерия", N 3, март 2014 г.)

НДС. Изменения для льготников и не только

Расширен перечень освобождаемых от НДС операций. Некоторые "льготные" компании не обязаны выставлять покупателям счета-фактуры и вести другие документы по НДС. Для ряда фирм официально установлен расчет пропорции распределения суммы "входного" НДС.

В 2014 году глава 21 Налогового кодекса претерпела ряд изменений*(1). Законодатели расширили перечень операций, освобождаемых от НДС. Уточнен порядок расчета налога для организаций, которые выдают займы, реализуют ценные бумаги или финансовые инструменты срочных сделок.

Часть новшеств вступит в силу с 1 января 2015 года. Рассмотрим наиболее важные изменения.

Больше освобождений и льгот

Основным положительным моментом для всех компаний-льготников*(2) является то, что с 1 января 2014 года они не обязаны выставлять покупателям счета-фактуры, вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж *(3).

Отмечу, это не касается тех фирм, которые освобождены от НДС на основании статьи 145 Налогового кодекса. Они, как и прежде, обязаны выставлять счета-фактуры с пометкой "без НДС".

Налоговый кодекс Российской Федерации

Перечень не облагаемых НДС операций дополнен услугами по доверительному управлению средствами пенсионных накоплений, средствами выплатного резерва и средствами пенсионных накоплений застрахованных лиц, которым установлена срочная пенсионная выплата*(4).

Освобождена от НДС и уступка (переуступка) прав (требований) по обязательствам, возникающим на основании финансовых инструментов срочных сделок (реализация последних также не облагается НДС*(5))*(6).

Налоговый кодекс Российской Федерации

Введены льготы для клиринговых компаний. Они могут не начислять НДС с операций*(7):

- по передаче (возврату) имущества, предназначенного для коллективного и (или) индивидуального клирингового обеспечения;

- выплате процентов, начисленных на средства гарантийного фонда, формируемого за счет имущества, являющегося предметом коллективного клирингового и (или) индивидуального клирингового обеспечения и подлежащих уплате участникам клиринга (иным лицам) в соответствии с правилами клиринговой организации, установленными на основании Закона о клиринге*(8).

Уточнены правила расчета пропорции НДС

С 1 апреля 2014 года вступят в силу изменения в статью 170 Налогового кодекса. Они уточняют правила расчета некоторыми компаниями, осуществляющими как облагаемые, так и не облагаемые НДС операции, пропорции распределения суммы "входного" НДС для возможности принятия его к вычету.

Порядок расчета пропорции теперь официально установлен для организаций*(9), которые помимо облагаемого НДС вида деятельности предоставляют займы в денежной форме и ценными бумагами (включая проценты по ним), а также операции РЕПО (включая денежные суммы, подлежащие уплате за предоставление ценных бумаг по операциям РЕПО)*(10).

Например, при определении стоимости услуг по предоставлению займа денежными средствами, включаемой в расчет пропорции, фирме следует учитывать проценты, начисленные в текущем налоговом периоде или месяце. Они и считаются доходами от не облагаемых НДС операций.

Данный порядок расчета Минфин России рекомендовал применять еще в 2009 году*(11). Однако отсутствие четко прописанной в Налоговом кодексе нормы вызывало споры между инспекторами и компаниями, которые нередко заканчивались победой последних. Фирмам даже удавалось доказать, что в случае выдачи займа раздельный учет по НДС вести не обязательно*(12).

Вступит в силу существенное изменение для организаций, которые наряду с облагаемыми НДС операциями реализуют ценные бумаги. В новом пункте 4.1 статьи 170 Налогового кодекса будет содержаться пояснение, что считать стоимостью реализованных ценных бумаг при расчете пропорции в целях распределения "входного" НДС. Доходом от реализации ценных бумаг в данном случае является совокупная разница между их ценой, определяемой с учетом положений статьи 280 Налогового кодекса, и расходами на их приобретение и (или) реализацию, определяемыми с учетом положений той же статьи. При этом разница должна быть положительной. Если она отрицательная, ее нельзя учесть при определении суммы чистого дохода.

Таким образом, при расчете пропорции будет использоваться не продажная стоимость ценной бумаги, как это было раньше, а маржа, то есть разница между продажной и покупной стоимостью ценной бумаги (см. пример на с. 44). На мой взгляд, изменение носит положительный характер, поскольку оно позволит уменьшить часть "входного" НДС, относящегося к операциям по реализации ценных бумаг. В результате этого увеличится часть налога, принимаемая к вычету. Более того, если при продаже ценной бумаги получен убыток, такая операция и вовсе не будет учитываться при расчете пропорции, то есть не будет влиять на распределение "входного" НДС.

Пример

Сумма выручки фирмы от реализации товаров составила за квартал 767 000 руб. (в т.ч. НДС - 117 000 руб.). В этом же квартале был реализован банковский вексель за 100 000 руб., приобретенный ранее за 80 000 руб. Величина косвенных расходов, содержащих "входной" НДС, за квартал составила 141 600 руб. (в т.ч. НДС - 21 600 руб.).

Рассчитаем пропорцию для распределения "входного" НДС по косвенным расходам. Для этого сначала определим совокупную разницу между продажной и покупной ценой векселя. Она составила:

100 000 - 80 000 = 20 000 руб.

Пропорция равна:

767 000 руб. : (767 000 руб. + 20 000 руб.) х 100% = 97,46%.

Следовательно, часть "входного" НДС, подлежащая вычету:

21 600 руб. х 97,46% = 21 051 руб.

Остальную часть НДС в размере:

21 600 - 21 051 = 549 руб.

фирма должна отнести на стоимость косвенных расходов.

В новом пункте 4.1 статьи 170 Налогового кодекса также есть важная информация, касающаяся компаний, которые реализуют финансовые инструменты срочных сделок. Напомню, для расчета пропорции они используют показатель "чистый доход". Этот показатель используется для расчета пропорции, если исполнены (прекращены) обязательства, не связанные с реализацией базисного актива. Дополнение в статью поясняет, как исчислять чистый доход. Для его определения необходимо вычесть все полученные доходы, не связанные с реализацией базисного актива, по всем финансовым инструментам срочных сделок из всех произведенных расходов, не связанных с реализацией базисного актива, по всем финансовым инструментам срочных сделок. При этом полученная разница должна быть положительной. Если она отрицательная, то ее не учитывают при расчете пропорции.

Новшества коснулись и эмитентов российских депозитарных расписок. Разъяснено, что такие эмитенты не должны учитывать при расчете пропорции сделки по размещению и (или) погашению российских депозитарных расписок, а также сделки по приобретению и реализации представляемых ценных бумаг, которые связаны с размещением и (или) погашением российских депозитарных расписок.

Что изменится в 2015 году?

С 1 января 2015 года статья 174 Налогового кодекса будет дополнена пунктом 5.1 *(13). Он предписывает фирмам включать в декларацию по НДС сведения, указанные в книге покупок и книге продаж.

Кроме того, если компания проводит посреднические сделки, то в декларацию по НДС она будет обязана включать сведения, указанные в журнале учета полученных и выставленных счетов-фактур в отношении такой деятельности. Правда, это условие касается только тех посредников, которые выставляют и (или) получают счета-фактуры при ведении предпринимательской деятельности.

Лица, не являющиеся плательщиками НДС, но выставившие хотя бы один счет-фактуру, будут указывать в декларациях сведения из данного счета-фактуры.

Отмечу, действующая форма декларации по НДС не содержит необходимых полей для отражения сведений из книг покупок, книг продаж и журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур. Скорее всего, к началу 2015 года чиновники подготовят новую форму, которая будет учитывать все эти нововведения.

Для посредников

Посредники, применяющие "упрощенку" или режим ЕНВД, с 2014 года обязаны вести журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур в случае выставления и (или) получения счетов-фактур*(14). Как известно, обязанность по выставлению счетов-фактур у комиссионера возникает, если он реализует товар принципала, применяющего общую систему налогообложения.

В этом случае комиссионеру придется вести журнал учета счетов-фактур, а с 2015 года еще и представлять этот документ в электронной форме через оператора электронного документооборота в свою налоговую инспекцию не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом*(15).

А. Островская,

ведущий налоговый консультант

консалтинговой группы "Такс Оптима"

"Актуальная бухгалтерия", N 3, март 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 28.12.2013 N 420-ФЗ, Федеральный закон от 28.06.2013 N 134-ФЗ (далее - Закон N 134-ФЗ)

*(2) ст. 149 НК РФ

*(3) подп. 1 п. 3 ст. 169 НК РФ

*(4) подп. 29 п. 2 ст. 149 НК РФ

*(5) подп. 12 п. 2 ст. 149 НК РФ

*(6) подп. 30 п. 2 ст. 149 НК РФ

*(7) подп. 15.2 п. 3 ст. 149 НК РФ

*(8) Федеральный закон от 07.02.2011 N 7-ФЗ

*(9) п. 4.1 ст. 170 НК РФ

*(10) подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ

*(11) письмо Минфина России от 02.04.2009 N 03-07-07/27

*(12) пост. ФАС МО от 09.12.2010 N КА-А40/15475-10

*(13) Закон N 134-ФЗ

*(14) подп. 3.1 ст. 169 НК РФ

*(15) п. 5.2 ст. 174 НК РФ (в ред. Закона N 134-ФЗ)