Вопрос: В настоящее время в Обществе действует Положение о социальном обеспечении работников, в рамках которого осуществляются социальные выплаты в пользу работников (единовременное пособие в связи с выходом на пенсию, частичная компенсация стоимости санаторно-курортных и туристических путевок, материальная помощь в связи со смертью членов семьи, материальная помощь работникам в связи с вступлением в брак, материальная помощь при рождении ребенка, доплата сверх максимального размера пособия по временной нетрудоспособности, премии работникам в связи с юбилейными датами: 50, 55, 60-летием со дня рождения, прочие компенсационные выплаты и пособия, предусмотренные... (ООО "Аудит-новые технологии", октябрь 2013 г.)

В настоящее время в Обществе действует Положение о социальном обеспечении работников, в рамках которого осуществляются социальные выплаты в пользу работников (единовременное пособие в связи с выходом на пенсию, частичная компенсация стоимости санаторно-курортных и туристических путевок, материальная помощь в связи со смертью членов семьи, материальная помощь работникам в связи с вступлением в брак, материальная помощь при рождении ребенка, доплата сверх максимального размера пособия по временной нетрудоспособности, премии работникам в связи с юбилейными датами: 50, 55, 60-летием со дня рождения, прочие компенсационные выплаты и пособия, предусмотренные настоящим Положением). На сегодняшний день в Обществе данные выплаты включаются в налогооблагаемую базу по страховым взносам.

Учитывая позицию ВАС РФ, высказанную в Постановлении Президиума ВАС РФ N 17744/12 от 14.05.2013, просим дать разъяснения по следующим вопросам:

1. Возникнут ли у Общества налоговые риски, в части не включения в налогооблагаемую базу по страховым взносам данных выплат?

2. С какого момента можно сделать перерасчет в 2013 году?

В Постановлении Президиума ВАС N 17744/12 от 14.05.2013 судом в порядке надзора было пересмотрено дело, спор по которому возник в результате того, что организация в базу для исчисления страховых взносов за 2010 год не включила следующие виды выплат, произведенных в пользу своих работников:

- единовременное пособие в связи с выходом на пенсию;

- дополнительную материальную помощь в связи со смертью членов семьи;

- материальную помощь одиноким матерям (отцам), вдовам, воспитывающим детей без мужа (жены);

- материальную помощь работникам, являющимся многодетными матерями (отцами);

- материальную помощь работникам, имеющим на иждивении ребенка-инвалида;

- частичную компенсацию стоимости стоматологических услуг;

- компенсацию стоимости санаторно-курортных и туристических путевок;

- возврат сумм, оплаченных за услуги автотранспорта.

Как указано в данном Постановлении, суды предыдущих инстанций заняли сторону Пенсионного фонда РФ и исходили из того, что спорные выплаты произведены в связи с трудовыми отношениями, не входят в установленный ст. 9 Закона N 212-ФЗ*(1) перечень выплат, не подлежащих обложению страховыми взносами, и поэтому на основании ч. 1 ст. 7 и ч. 1 ст. 8 Закона N 212-ФЗ подлежат включению в облагаемую базу.

Однако Президиум ВАС посчитал, что оспариваемые судебные акты подлежат отмене по следующим основаниям.

"Согласно ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ к объекту обложения страховыми взносами относятся, в частности, выплаты и иные вознаграждения, начисляемые плательщиками страховых взносов в пользу физических лиц именно по трудовым договорам.

Статья 15 Кодекса*(2) определяет трудовые отношения как отношения, основанные на соглашении между работниками и работодателем о личном выполнении работником за плату трудовой функции (работы по должности в соответствии со штатным расписанием, профессии, специальности с указанием квалификации; конкретного вида поручаемой работнику работы), подчинении работника правилам внутреннего трудового распорядка при обеспечении работодателем условий труда, предусмотренных трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором.

В соответствии со ст. 16 Кодекса трудовые отношения возникают между работником и работодателем на основании трудового договора, заключаемого ими в соответствии с Кодексом, а также в результате назначения на должность или утверждения в должности.

Статьей 129 Кодекса установлено, что заработная плата (оплата труда работника) - это вознаграждение за труд в зависимости от квалификации работника, сложности, количества, качества и условий выполняемой работы, а также компенсационные выплаты (доплаты и надбавки компенсационного характера, в том числе за работу в условиях, отклоняющихся от нормальных, работу в особых климатических условиях и на территориях, подвергшихся радиоактивному загрязнению, и иные выплаты компенсационного характера) и стимулирующие выплаты (доплаты и надбавки стимулирующего характера, премии и иные поощрительные выплаты).

Сам по себе факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работниками не свидетельствует о том, что все выплаты, которые начисляются работникам, представляют собой оплату их труда.

В отличие от трудового договора, который в соответствии со ст.ст. 15 и 16 Кодекса регулирует именно трудовые отношения, коллективный договор согласно ст. 40 Кодекса регулирует социально-трудовые отношения.

Выплаты социального характера, основанные на коллективном договоре, не являющиеся стимулирующими, не зависящие от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, не являются оплатой труда работников (вознаграждением за труд), в том числе и потому, что не предусмотрены трудовыми договорами.

Таким образом, эти выплаты не являются объектом обложения страховыми взносами и не подлежат включению в базу для начисления страховых взносов".

Также в Постановлении N 17744/12 указано, что вступившие в законную силу судебные акты арбитражных судов по делам со схожими фактическими обстоятельствами, принятые на основании нормы права в истолковании, расходящемся с содержащимся в настоящем постановлении толкованием, могут быть пересмотрены на основании п. 5 ч. 3 ст. 311 АПК РФ, если для этого нет других препятствий.

Видно, что Президиум ВАС РФ занял позицию о том, что при исчислении сумм страховых взносов в облагаемой базе страхователю нужно учитывать лишь те выплаты, которые непосредственно связаны с оплатой труда и, в том числе, предусмотрены трудовым договором.

Однако, обратим внимание, что в рассматриваемом деле спор возник относительно выплат 2010 года, к которым применимы нормы Закона N 212-ФЗ, в редакции действующей до 01.01.2011. Согласно данной редакции ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ была изложена таким образом, что под обложение страховыми взносами попадали выплаты, начисленные в пользу работников "по трудовым договорам". В действующей на сегодняшний момент редакции указанная норма предполагает уплату взносов с выплат, начисленных в пользу работников "в рамках трудовых отношений".

Поэтому, для целей формирования позиции о распространении сделанных Президиумом ВАС выводов на выплаты социального характера текущего периода консультантами отслеживается судебная практика, которая выходит с учетом указанного постановления ВАС и касается также спорных выплат, начисленных в течение 2011 года и после.

Обращают на себя внимание следующие судебные акты.

Так, в Постановлении ФАС ЗСО от 11.09.2013 по делу N А67-5932/2012 рассмотрен спор относительно необложения страховыми взносами частичной оплаты организацией путевок на санаторно-курортное лечение в 2010-2011 гг. Ссылаясь на правовую позицию ВАС РФ, изложенную в Постановлении Президиума ВАС N 17744/12, суд заключил, что Высший Арбитражный Суд РФ исключил спорные выплаты, носящие социальный характер, из объекта обложения страховыми взносами не исключительно потому, что они (выплаты) не были предусмотрены трудовыми договорами. То обстоятельство, что в 2011 году ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ действовала в редакции Федерального закона от 08.12.2010 N 339-ФЗ, в соответствии с которым в ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ слова "по трудовым договорам и гражданско-правовым договорам" были заменены словами "в рамках трудовых отношений и гражданско-правовых договоров", не имеет правового значения с учетом положений ст.ст. 15, 129 ТК РФ. Для отнесения выплат в пользу работников к объекту обложения страховыми взносами в соответствии с ч. 1 ст. 7 Закона N 212-ФЗ независимо от редакций указанного Закона 2010 или 2011 гг., они должны быть квалифицированы как оплата труда работников, то есть, носить систематический характер, зависеть от трудового вклада работников, сложности, количества и качества выполняемой работы, исчисляться исходя из установленных окладов, тарифов, надбавок, периода трудового стажа.

В Постановлении ФАС СКО от 05.09.2013 по делу N А63-13021/2012 рассмотрен спор по поводу необложения в 2011 году выплат по возмещению расходов по обустройству на новом месте жительства в виде компенсации расходов работника по самостоятельному найму жилья в размере утвержденной в организации нормы. Судом отмечено, что "выплаты социального характера, хоть и основанные на локальном нормативном акте, но не являющиеся стимулирующими, не зависящие от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, не являются оплатой труда работников (вознаграждением за труд) независимо от закрепления их в трудовом договоре. Аналогичная позиция отражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.05.2013 по делу N А62-1345/2012. Таким образом, спорные выплаты (на компенсацию расходов работника по самостоятельному найму жилья) не являются объектом обложения страховыми взносами и не подлежат включению в базу для начисления страховых взносов, поскольку не являются стимулирующими, не зависят от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, не призваны компенсировать расходы, вызванные осуществлением трудовых обязанностей в соответствии с конкретной трудовой функцией".

На основании анализа указанных постановлений можно заключить, что судебные органы, скорее всего, будут занимать позицию о необложении социальных выплат, начисленных в любой период действия Закона N 212-ФЗ, вне зависимости от закрепления/не закрепления их в трудовом договоре. По смыслу приведенных судебных актов определяющим фактором является социальная направленность выплат и невозможность их квалификации в качестве оплаты труда.

В то же время, на наш взгляд, критерий социальной направленности ряда выплат может иметь субъективную оценку, притом, что Президиумом ВАС в Постановлении N 17744/12 не определены четкие признаки, позволяющие охарактеризовать выплату в качестве социальной для целей исключения ее из под обложения страховыми взносами. В данном документе лишь указано, что выплаты социального характера не являются стимулирующими, не зависят от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, не являются оплатой труда работников (вознаграждением за труд).

Так, например, в запросе поименована премия, выплата которой приурочена к юбилейной дате, и которая, очевидно, мотивирует работника к длительной работе у данного работодателя. Соответственно, подобные выплаты имеют стимулирующий характер и по смыслу трудового законодательства могут быть признаны составной частью заработной платы. В то же время, такая выплата не зависит от количества и условий выполнения работы в конкретном месяце работы.

Таким образом, подводя итог вышеизложенному, можно заключить, что позиция Президиума ВАС однозначно применима к выплатам социального характера, начисленным в 2010 году. Что касается таких выплат, начисляемых начиная с 2011 года, то мы рекомендуем дополнительно отслеживать практику, которая будет складываться после выхода Постановления ВАС N 17744/12 от 14.05.2013 (в частности, ФАС Северо-Западного округа, являющегося кассационной инстанцией для арбитражных судов Новгородской области). Мы полагаем, что судебные органы будут исходить из того, что не подлежат обложению страховыми взносами социальные выплаты, начисленные в любой период действия Закона N 212-ФЗ.

Дополнительно отметим, что на основании ч. 13 ст. 26 Закона N 212-ФЗ заявление о зачете или возврате суммы излишне уплаченных страховых взносов может быть подано в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы.

Вывод:

По нашему мнению, опираясь на позицию Президиума ВАС, судебные органы будут исходить из того, что не подлежат обложению страховыми взносами социальные выплаты, начисленные в любой период действия Закона N 212-ФЗ. При этом при занятии такой позиции в рассматриваемом случае невозможно полностью исключить риски предъявления претензий со стороны органов контроля, в том числе, в виду наличия судебных споров по рассматриваемому вопросу.

Рекомендуем дополнительно отслеживать практику, которая будет складываться после выхода Постановления ВАС N 17744/12 от 14.05.2013.

15 октября 2013 г.

ООО "Аудит-новые технологии", октябрь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Федеральный закон от 24.06.2009 N 212-ФЗ "О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования".

*(2) В постановлении речь идет о нормах ТК РФ.