Пенсионное обеспечение мобильного персонала. Актуальные вопросы налогообложения (А. Седов, Е. Чижова, "Налоговый вестник", N 3, март 2014 г.)

Пенсионное обеспечение мобильного персонала. Актуальные вопросы налогообложения

В настоящей статье мы рассмотрим виды трудовых пенсий, которые могут быть доступны так называемым мобильным сотрудникам компаний, а также вопросы налогообложения пенсионных выплат.

Глобализация российских компаний, их экспансия на международные рынки, а также распространение бизнеса иностранных компаний на российский рынок неизбежно связаны с перемещением персонала между проектами или регионами.

Независимо от сроков и целей пребывания сотрудника на новом месте необходимо обеспечить соблюдение соответствующих требований трудового, миграционного и налогового законодательства, а также позаботиться о социальном и пенсионном обеспечении сотрудника.

В России становится все больше мобильных сотрудников, которые иногда по своей инициативе, а чаще по инициативе работодателя в ходе выполнения трудовых функций переезжают из одной страны в другую. В силу особенностей пенсионного законодательства иностранных государств, а также учитывая многообразие существующих пенсионных программ, все большее значение приобретает пенсионное обеспечение мобильных сотрудников и процесс формирования их будущей пенсии.

У многих сотрудников, выезжающих на работу за рубеж, возникает резонный вопрос: что же может их ожидать при выходе на пенсию после возвращения в родную страну, принимая во внимание участие в различных пенсионных программах на протяжении своего трудового стажа?

Обязательное пенсионное обеспечение - краткое описание

Действующее пенсионное законодательство РФ предусматривает обязательное пенсионное обеспечение и пенсионное обеспечение на добровольной основе. Обязательное пенсионное обеспечение, центральное место в котором занимает ПФР, гарантируется государством. Изначально основной функцией ПФР являлся сбор страховых взносов на финансирование пенсий. С вступлением в силу федерального закона "Об индивидуальном (персонифицированном) учете в системе государственного пенсионного страхования" в 1997 году ПФР начал выполнять функцию персонифицированного учета и вести базу данных всех граждан России. Согласно принятому закону при определении размера будущей пенсии основную роль стал играть не общий трудовой стаж, а учтенный трудовой стаж и размер страховых отчислений, сделанных работодателем в отношении сотрудника.

Федеральный закон "О трудовых пенсиях в РФ" от 17.12.2001 еще больше расширил функции ПФР, а также внес изменения в порядок возникновения и реализации прав граждан на получение трудовых пенсий. Так, трудовая пенсия по старости (для лиц 1967 года рождения и моложе) фактически состоит из трех компонентов: базового размера пенсии, страховой и накопительной частей. Фиксированный базовый размер пенсии финансируется государством, а остальные части формируются за счет отчислений работодателя и дохода от инвестирования накопительной части пенсии.

Обратите внимание! С 1 января 2015 года в России вступает в силу новый порядок обеспечения пенсионных прав застрахованных граждан. Страховая часть пенсии будет учитываться в виде пенсионных коэффициентов (баллов), которые будут рассчитываться исходя из уровня заработной платы (уплаченных с нее страховых взносов), стажа и возраста выхода на пенсию застрахованного лица. Условиями возникновения права на страховую часть пенсии по старости являются: достижение законодательно установленного пенсионного возраста (для мужчин - 60 лет, для женщин - 55 лет); наличие страхового стажа (т.е. минимального стажа уплаты страховых взносов) не менее 15 лет (к 2025 году*(1)); наличие определенного количества индивидуальных пенсионных коэффициентов - 6,6 в 2015 году с последующим увеличением до 30 к 2025 году.

Взносы на обязательное пенсионное страхование осуществляются исключительно работодателем - российским юридическим лицом или представительством/филиалом иностранной компании, зарегистрированным на территории РФ. Сами работники не делают отчисления на обязательное пенсионное страхование. Сумма будущей трудовой пенсии зависит от страхового стажа, суммы страховых взносов, внесенных работодателем, а также от инвестиционного дохода, полученного от инвестирования накопительной части пенсии.

Таким образом, если сотрудника направляют на проект в другую страну, увольняя при этом из компании, его работодатель перестает делать обязательные отчисления в ПФР. Соответственно, такой сотрудник теряет трудовой (страховой) стаж в России за время работы за рубежом, что может привести к потере его права на получение страховой пенсии, если его общий трудовой стаж на момент выхода на пенсию или количество пенсионных коэффициентов не будет соответствовать минимальным значениям*(2).

Как сотрудники, работающие за рубежом, могут участвовать в системе пенсионного страхования?

Выходом из ситуации может стать добровольное участие в программе обязательного пенсионного страхования в России во время работы за границей. В этом случае застрахованное лицо может подать в ПФР заявление о добровольном вступлении в правоотношения по обязательному пенсионному страхованию, а также ряд других документов, в т.ч. трудовой договор (или другой документ), подтверждающий факт и период осуществления трудовой деятельности за рубежом. С момента вступления в программу сотрудник начинает перечислять определённую сумму взносов (фиксированный платеж) за каждый календарный год.

Размер фиксированного платежа определяется ПФР на ежегодной основе. Взносы, внесённые в виде фиксированных платежей, отражаются на лицевом счете застрахованного гражданина в ПФР и в дальнейшем учитываются при расчете и назначении пенсии. На практике данная процедура сопряжена с различными административными сложностями, которые необходимо будет решать застрахованному гражданину напрямую с ПФР, в результате чего многие сотрудники неохотно рассматривают данный способ участия в системе пенсионного страхования на время работы за рубежом. Однако в практике других стран широко используются подобные способы участия в государственном пенсионном обеспечении, что позволяет физическим лицам влиять на размер своей будущей пенсии.

Еще один вариант добровольного пенсионного страхования - это создание работодателем специальной корпоративной пенсионной программы для своих сотрудников. Данная практика основана на опыте зарубежных стран и на сегодняшний день более характерна для российских дочерних компаний иностранных корпораций. Это также является дополнительным способом мотивации сотрудников, так как корпоративная пенсионная программа предусматривает заключение договора с негосударственным пенсионным фондом либо иным провайдером данных услуг, куда затем поступают взносы от работодателя и от сотрудника. Программа носит добровольный характер, и ее условия либо устанавливаются непосредственным работодателем, либо заимствуются из аналогичной мировой практики данной группы компаний.

Как правило, в течение периода осуществления трудовой деятельности на лицевом корпоративном счете сотрудника накапливается капитал, который формируется за счет отчислений работодателя и самого сотрудника (периодичность отчислений зависит от условий программы и может быть, например, ежемесячной, ежеквартальной или ежегодной).

При выходе на пенсию сотрудник может получать накопленную сумму в размере ежемесячных платежей на протяжении периода, установленного условиями участия в программе, а может получить свои накопления в форме одноразовой выплаты, в зависимости от условий конкретной программы.

Кроме того, корпоративная программа может предусматривать возможность досрочного выхода из нее в случае, например, увольнения сотрудника из компании.

Можно ли зачесть пенсионные взносы, уплаченные в другой стране?

С другой стороны, приезжая на работу в другую страну, мобильный сотрудник может или обязан (в зависимости от требований законодательства) участвовать в обязательном пенсионном страховании этой страны.

В зависимости от законодательства иностранного государства сотрудник сможет в будущем претендовать на пенсионное обеспечение в этой стране. В России, например, временно пребывающие иностранные граждане и лица без гражданства (т.е. находящиеся в России на основании деловой или рабочей визы), не имеют права на получение российской пенсии.

Несмотря на это, работодатель обязан производить отчисления в ПФР из фонда заработанной платы сотрудников, за исключением тех, кто имеет специальное разрешение на работу "высококвалифицированного специалиста" или же тех, кто работает в России по трудовому договору или договорам сроком не более 6 месяцев.

Во многих странах проблема пенсионного обеспечения сотрудников, не являющихся гражданами страны трудоустройства, решается путем заключения международных договоров между странами или сообществами о гарантировании прав граждан в области пенсионного и социального обеспечения. Такие договоры достаточно четко указывают, в какой стране и в каком размере будет выплачиваться будущая пенсия гражданина.

Обратите внимание! На момент написания данной статьи в России заключено 15 международных соглашений с 19 странами: Казахстаном, Украиной, Арменией, Таджикистаном, Туркменистаном, Киргизией, Узбекистаном, Словакией, Румынией, Венгрией, Монголией, Испанией, Молдовой, Литвой, Грузией, Беларусью, Болгарией, Латвией и Эстонией. В отношении Чешской Республики Соглашение утратило силу с 1 января 2009 года. Однако в 2011 году был подписан другой договор с Чехией*(3), который вступит в силу после его ратификации. Кроме того, обсуждается возможность заключения международных договоров и с другими странами, например с Литвой, Венгрией, Германией и Сербией.

Проанализировав механизм и способы реализации права на пенсионное обеспечение, существующие международные соглашения можно классифицировать по следующим принципам действия: территориальному, пропорциональному и смешанному.

Согласно территориальному принципу пенсионное обеспечение осуществляется по законодательству и за счет средств государства проживания гражданина.

При этом учитывается трудовой стаж, приобретенный на территории одной и/или другой из договаривающихся сторон*(4).

Примерами могут служить соглашения между СССР и Румынией, Венгрией и Монголией, а также "Соглашение о гарантиях прав граждан государств - участников Содружества Независимых Государств", участниками которого являются Армения, Беларусь, Казахстан, Кыргызстан, Таджикистан, Туркменистан, Узбекистан, Украина и другие страны. Так, гражданин, постоянно проживающий в России в момент выхода на пенсию по старости, получит право на получение пенсионных выплат только в России, несмотря на то, что 10 из 25 лет своего трудового стажа он проработал в Украине и в Казахстане.

В данном случае все расходы, связанные с пенсионным обеспечением этого гражданина, будет нести Россия.

Принцип пропорциональности предусматривает распределение расходов на выплату пенсий в зависимости от величины пенсионных прав, приобретенных гражданами на территории каждой из договаривающихся сторон.

В таком случае Россия отвечает только в рамках своих обязательств по пенсионному обеспечению (т.е. за стаж, приобретенный на ее территории). В качестве примера можно привести соглашения между Россией и Испанией, Болгарией и Эстонией.

Эксперты считают "пропорциональные" договоры более объективными и равноправными, поскольку они исходят из того, что каждая сторона отвечает только за тот стаж, который был приобретен на ее территории*(5).

Они также являются наиболее распространенными и в международной практике. Так, правоотношения между государствами - участниками Евросоюза построены на международных соглашениях пропорционального типа.

Смешанный тип предусматривает использование двух вышеописанных принципов применительно к разным периодам. Рассматривая правоотношения с Беларусью и Латвией, следует отметить, что пенсию за стаж, приобретенный в СССР, выплачивает государство проживания пенсионера, а за последующий стаж - государство, в котором он был приобретен.

В качестве примера можно также привести "Временное соглашение между Правительством Российской Федерации и Правительством Украины о гарантиях прав граждан, работавших в районах Крайнего Севера и местностях, приравненных к районам Крайнего Севера, в области пенсионного обеспечения" от 15.01.1993.

Согласно этому документу граждане России и Украины, проработавшие не менее пятнадцати календарных лет в районах Крайнего Севера либо не менее двадцати календарных лет в приравненных к ним местностях независимо от места их постоянного проживания на территории обоих государств, имеют право на получение пенсии по старости. В данном случае также действует смешанный территориально-пропорциональный принцип, согласно которому выплата российской пенсии за "северный" стаж производится до возникновения права на пенсионное обеспечение по законодательству Украины. Таким образом, несмотря на распад СССР и признание независимости Украины, урегулирован вопрос пенсионного обеспечения граждан, имеющих "северный" стаж.

О чём надо подумать сотруднику, возвращаясь в Россию?

В целях подтверждения и использования законных пенсионных прав в рамках международных соглашений следует обращаться в компетентные органы страны проживания. В России ими являются территориальные органы ПФР. По общему правилу для целей учета трудового стажа, приобретенного на территории одной и/или другой из договаривающихся сторон, застрахованному гражданину необходимо представить документы, свидетельствующие о размере приобретенного трудового стажа и заработка за рубежом за период, подлежащий учету. Подтверждающие документы целесообразно представлять вместе с заявлением о назначении пенсии. Кроме того, в некоторых случаях предусмотрена процедура обмена информацией между государствами, позволяющая избежать сложных административных процедур по сбору, оформлению и представлению необходимых подтверждающих документов.

Предоставляемые для пенсионного обеспечения документы, выданные иностранными органами и должностными лицами, должны быть легализованы (апостилированы) в установленном порядке и переведены на русский язык, с последующим нотариальным удостоверением подлинности перевода. Легализация не требуется, если договоренности между двумя или несколькими государствами отменяют или упрощают данную процедуру.

На практике процедура подтверждения пенсионных прав в рамках международных соглашений нередко имеет административно сложный характер и требует существенных временных затрат. В связи с этим рекомендуется собирать документы, подтверждающие трудовой стаж за пределами России, еще до возвращения в Россию.

Надо ли платить налог при выплате пенсии?

В тех случаях, когда работник имеет право на получение трудовой пенсии в одной стране, а собирается проживать в другой, необходимо принимать во внимание возможные налоговые последствия, возникающие в этих странах согласно их законодательству. Это относится как к гражданам России, которые работали определенное количество лет за рубежом, так и к иностранным гражданам пенсионного возраста, которые приезжают в Россию во время получения пенсии в другой стране и становятся российскими налоговыми резидентами.

Обратите внимание! В России пенсии, выплачиваемые по государственному пенсионному обеспечению, и трудовые пенсии, назначенные в порядке, установленном законодательством РФ, не подлежат налогообложению. Также не облагаются налогом суммы пенсии, назначенные по договорам, заключенным физическим лицом в свою пользу с российскими негосударственными пенсионными фондами. Если же договор с таким негосударственным пенсионным фондом заключен организацией-работодателем в интересах работника либо физическим лицом в пользу другого физического лица (например, неработающего супруга), то выплаты таких пенсий будут подлежать обложению налогом на доходы физических лиц в России.

Кроме того, хотим обратить внимание читателя, что взносы работодателя по договорам пенсионного страхования (как обязательного, так и добровольного) по общему правилу не подлежат налогообложению. Исключение составляют случаи, когда работодатель делает пенсионные взносы на добровольной основе по договору, заключенному с не имеющим соответствующей лицензии негосударственным пенсионным фондом (например, с зарубежным НПФ). Однако до 2005 года действовал несколько иной порядок, в результате которого некоторые застрахованные граждане столкнулись с ситуацией "двойного налогообложения" пенсий. Это происходит в том случае, когда работодатель вносил пенсионные взносы в пользу сотрудников по договору негосударственного пенсионного обеспечения до 1 января 2005 года. В тот момент такие взносы подпадали под российское налогообложение. В этой связи данной категории лиц может быть интересна законодательная инициатива, направленная на снижение налоговой нагрузки в отношении пенсионных выплат по таким договорам. Так, в Госдуму РФ был внесен законопроект, находящийся в данный момент на рассмотрении, который предусматривает возможность освобождения от налогообложения сумм пенсий, выплачиваемых после 1 января 2005 года по договорам негосударственного пенсионного страхования, по которым пенсионные взносы были полностью внесены до 1 января 2005 года. Суммы налога на доходы физических лиц, удержанные с сумм таких пенсий после 1 января 2005 года, признаются излишне удержанными налоговым агентом и подлежат возврату*(6).

В том случае, если компания внедрила корпоративную программу пенсионного обеспечения для своих сотрудников и заключила договор с имеющим необходимую лицензию российским негосударственным пенсионным фондом, суммы пенсионных выплат будут признаваться налогооблагаемым доходом физического лица в части страховых взносов, сделанных работодателем. Обычно эти условия оговариваются при вступлении в данную программу.

Уезжая работать за границу, сотрудник может (а иногда обязан согласно политике компании) стать участником корпоративной пенсионной программы, внедренной в стране своего трудоустройства согласно глобальным политикам в отношении мобильных сотрудников. Выплата пенсии по такому договору вряд ли будет считаться пенсией в соответствии с российским законодательством, а налогообложение таких сумм будет зависеть от многих факторов, в т.ч. от того, в какой стране физическое лицо постоянно проживает на момент получения выплат. Существует вероятность, что такие выплаты будут полностью облагаться налогом в России, несмотря на их возможное освобождение от налогообложения в стране трудоустройства.

В ситуации, когда выплаты пенсий подлежат обложению налогом на доходы физических лиц в нескольких странах на основании их местного законодательства, необходимо руководствоваться положениями международного соглашения (или конвенции - в зависимости от конкретной страны) об избежании двойного налогообложения (если таковое имеется). В большинстве международных Соглашений вопрос налогообложения пенсий и подобных выплат урегулирован специальной статьей, которая помогает определять, какая из стран имеет преимущественное право налогообложения данных выплат. То же самое необходимо сделать и в том случае, когда физическое лицо получает государственную пенсию в другой стране, находясь в России. В данной ситуации ключевым моментом будет являться определение постоянного места жительства физического лица, по критериям, установленным в соглашении об избежании двойного налогообложения, заключенном между Россией и страной выплаты пенсии. Если постоянным местом жительства будет считаться Россия, то в большинстве случаев такие пенсии будут облагаться налогом на доходы в России. Если налог был уплачен в другой стране, то его можно будет вернуть в стране выплаты пенсии или зачесть в России в зависимости от условий Соглашения (или конвенции) об избежании двойного налогообложения.

Каков порядок уплаты налога в России?

Налог в России уплачивается либо путем удержания у источника выплаты дохода, либо путем подачи налоговой декларации в территориальные налоговые органы России. Таким образом, при наличии подлежащих налогообложению в России пенсионных выплат из имеющего соответствующую лицензию российского негосударственного пенсионного фонда такой фонд должен будет удерживать налог с пенсионной выплаты, а затем уплатить его в бюджет РФ. При выплате подлежащих налогообложению в России пенсий из источников за рубежом (например, корпоративный пенсионный фонд или пенсионный фонд другой страны) гражданин обязан самостоятельно уплатить налог на доходы физических лиц на основании декларации, поданной в налоговые органы России.

Вопрос перемещения персонала и все его аспекты являются для России относительно новыми, но при этом весьма животрепещущими. Данная практика расширяется с каждым днем, и возможных решений становится все больше. Продолжая отслеживать процесс развития международных правоотношений между Россией и другими странами, а также собирая и анализируя имеющуюся информацию, специалисты компании "Делойт" в СНГ будут рады ответить на ваши вопросы и предоставить вам необходимую информационную поддержку.

В случае необходимости представители компании "Делойт" готовы оказать содействие в урегулировании вопросов, связанных с учетом трудового стажа, приобретенного на территории одной и/или другой из договаривающихся сторон, а также провести для вас анализ схем налогообложения в России и в других странах в отношении тех или иных видов пенсий. Мы очень надеемся, что вы найдете информацию, представленную в настоящей статье, интересной и полезной.

А. Седов,

ведущий консультант Департамента консультирования

по налогообложению и праву, "Делойт", СНГ

Е. Чижова,

старший менеджер Департамента консультирования

по налогообложению и праву, "Делойт", СНГ

"Налоговый вестник", N 3, март 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) В 2025 году минимальный общий трудовой стаж для получения пенсии по старости достигнет 15 лет. Он будет увеличиваться поэтапно каждый год на один год, начиная с 2015 года, в котором будет действовать требование о наличии минимального стажа в 6 лет.

*(2) Застрахованные лица, чей трудовой стаж к 2025 году составит менее 15 лет, имеют право обратиться в ПФР за получением социальной пенсии (мужчины - по достижении 65 лет, женщины - 60 лет).

*(3) Интернет-ресурс http://www.mid.ru.

*(4) Интернет-ресурс http://www.pfrf.ru.

*(5) Чирков С.А. "Актуальные вопросы пенсионного обеспечения и страхования иностранных граждан и лиц без гражданства" // "Трудовое право в России и за рубежом". 2012 г., N 3, с. 50-56.

*(6) Законопроект N 266904-6 "О внесении изменения в Федеральный закон "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации" (в части порядка исчисления и уплаты налога на доходы физических лиц по договорам негосударственного пенсионного обеспечения).