Определение налоговой ставки по автомобильному бензину марки "Нормаль-80" (Н.В. Преснякова, "Налоговая политика и практика", N 2, февраль 2014 г.)

Определение налоговой ставки по автомобильному бензину марки "Нормаль-80"

Управлением досудебного урегулирования налоговых споров ФНС России рассматривалась апелляционная жалоба налогоплательщика, в которой оспаривалось решение налогового органа о неправомерном применении в 2010 году налоговой ставки акциза, установленной для автомобильного бензина с октановым числом до 80 включительно в размере 2923 руб. за 1 т, в отношении бензина марки "Нормаль-80".

По мнению налогового органа, указанная ставка была применена налогоплательщиком неправомерно: поскольку фактическое октановое число автомобильного неэтилированного бензина марки "Нормаль-80" превышает значение 80, расчет акциза следовало производить исходя из ставки, установленной для автомобильного бензина с иными октановыми числами в размере 3992 руб. за 1 т.

По мнению налогоплательщика, при исчислении акциза по подакцизному товару - автомобильному бензину марки "Нормаль-80" ставка в размере 2923 руб. за 1 т была использована правомерно, поскольку в соответствии с ГОСТ Р 51105-97 "Топлива для двигателей внутреннего сгорания. Неэтилированный бензин. Технические условия" автомобильный бензин данной марки, который характеризуется любым сочетанием октановых чисел от 80 до 91 (по исследовательскому методу) и от 76 до 82,5 (по моторному методу), относится к подакцизному товару - автомобильный бензин с октановым числом до 80 включительно.

В обоснование своей позиции налогоплательщиком в апелляционной жалобе приведены следующие доводы. Автомобильный бензин для целей налогообложения признается подакцизным товаром только в том случае, если он является товарной продукцией. Отнесение автомобильного бензина к товарной продукции заключается в определении марки автомобильного бензина на основании государственных стандартов. Государственным стандартом в Российской Федерации, устанавливающим марку неэтилированного автомобильного бензина марки "Нормаль-80", разрешенную к реализации, является ГОСТ Р 51105-97.

ГОСТ Р 51105-97 предусмотрены следующие значения октанового числа в отношении бензина марки "Нормаль-80": по исследовательскому методу - не менее 80; по моторному методу - не менее 76. Исходя из анализа положений данного стандарта, производство и реализация в Российской Федерации автомобильного бензина с октановым числом менее 80 по исследовательскому методу, не допускается. При этом вырабатываемый автомобильный бензин должен соответствовать ГОСТ Р 51105-97 не только в момент производства, но и в процессе последующей реализации, включая конечную реализацию покупателю через АЗС. Следовательно, в целях соблюдения требований ГОСТ Р 51105-97 производители должны первоначально закладывать характеристики автомобильного бензина выше минимально установленных. Так, фактические значения октановых чисел, определенных моторным методом, могут находиться в диапазоне от 76 до 82,5, исследовательским методом - от 80 до 91.

При рассмотрении вопроса о правомерности применения налоговой ставки по автомобильному неэтилированному бензину марки "Нормаль-80" ФНС России были проанализированы нормы НК РФ и положения государственных стандартов Российской Федерации.

В соответствии с подп. 7 п. 1 ст. 181 НК РФ автомобильный бензин является подакцизным товаром. Объектом налогообложения признается реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров (ст. 182 НК РФ).

В рассматриваемом периоде для автомобильного бензина устанавливались следующие налоговые ставки, руб. за 1 т: с октановым числом до 80 включительно - 2923; с иными октановыми числами - 3992 (п. 1 ст. 193 НК РФ).

В силу п. 1 ст. 194 НК РФ сумма акциза по подакцизным товарам, в отношении которых установлены твердые (специфические) налоговые ставки, исчисляется как произведение соответствующей налоговой ставки и налоговой базы.

Из материалов апелляционной жалобы установлено, что налогоплательщиком по договору произведен автомобильный неэтилированный бензин марки "Нормаль-80", октановое число которого и по моторному и по исследовательскому методу превышает значение 80, что подтверждается паспортом качества.

В паспорте качества содержатся следующие данные: октановое число по моторному методу - 80,7, по исследовательскому методу - 86,2; методы испытаний проведены по ГОСТ 511-82 "Топливо для двигателей. Моторный метод определения октанового числа" и ГОСТ 8226-82 "Топливо для двигателей. Исследовательский метод определения октанового числа".

Согласно постановлению Правительства РФ от 27.02.2008 N 118 "Об утверждении технического регламента о требованиях к автомобильному бензину и авиационному бензину, дизельному и судовому топливу, топливу для реактивных двигателей и топочному мазуту" октановое число определяется как показатель, характеризующий детонационную стойкость бензина, выраженный в единицах эталонной шкалы.

При проведении определенных испытаний показателей качества нефтепродукта используются методы и нормы, закрепленные в государственных стандартах Российской Федерации. Для составления паспорта качества автомобильного бензина проводятся его испытания на детонационную стойкость (определение октанового числа) по двум методам - моторному (ГОСТ 511-82) и исследовательскому (ГОСТ 8226-82), результаты которых заносятся в паспорт качества бензина.

Согласно п. 4.2 ГОСТ Р 51105-97 автомобильный бензин марки "Нормаль-80" вырабатывают с октановым числом не менее 80 по исследовательскому методу и не менее 76 по моторному методу. При этом определение октанового числа для всех автомобильных бензинов как моторным, так и исследовательским методом является обязательным.

Министерством энергетики Российской Федерации (приказ от 19.06.2003 N 231) утверждена Инструкция по контролю и обеспечению сохранения качества нефтепродуктов в организациях нефтепродуктообеспечения, которой устанавливаются единые требования к организации проведения работ по контролю и обеспечения сохранения качества нефтепродуктов при приеме, хранении, транспортировании и их отпуске в организациях нефтепродуктообеспечения (далее - Инструкция).

Пунктом 2 Инструкции установлено, что показатель качества нефтепродукта - количественная характеристика одного или нескольких свойств нефтепродукта, определяющих его качество. Паспорт качества нефтепродукта является документом, удостоверяющим соответствие показателей качества конкретной партии нефтепродуктов требованиям нормативного документа, регламентирующего производство этих нефтепродуктов. Соответственно, в паспорте качества указывается полученное в результате лабораторных испытаний фактическое значение октанового числа принимаемой или отпускаемой партии автомобильного бензина.

Каждая партия нефтепродуктов, поступающая в организацию нефтепродуктообеспечения или отпускаемая этой организацией, должна сопровождаться паспортом качества, представляющим собой документ, устанавливающий соответствие численных значений показателей качества нефтепродукта, полученных в результате лабораторных испытаний (п. 3.2 Инструкции).

Следовательно, именно совокупность показателей октанового числа по моторному и исследовательскому методам позволяет определить соответствующую автомобильному бензину детонационную стойкость.

Налоговым органом установлено, что в паспорте качества октановое число, определенное моторным и исследовательским методами, превышает значение 80.

Таким образом, исходя из норм НК РФ и анализа представленных документов, партию спорного автомобильного бензина для целей исчисления акциза следовало отнести к виду "автомобильный бензин с иными октановыми числами" и, соответственно, применить ставку акциза как к бензину с иными октановыми числами.

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы вывод налогового органа о неправомерном применении налогоплательщиком налоговой ставки в размере 2923 руб. за 1 т по автомобильному бензину марки "Нормаль-80" был признан обоснованным.

Данный вывод поддержан ФАС Московского округа в постановлении от 13.12.2012 по делу N А40-48519/10-4-264 (определением от 12.04.2013 N ВАС-6418/12 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора).

Н.В. Преснякова,

заместитель начальника отдела рассмотрения споров

с крупнейшими налогоплательщиками

сферы добычи и переработки природного сырья

Управления досудебного урегулирования налоговых споров,

советник государственной гражданской службы РФ 1-го класса

"Налоговая политика и практика", N 2, февраль 2014 г.