Вопрос: Участники ООО решили направить своего директора, работающего на условиях совместительства, на профессиональную переподготовку. С этой целью организация заключила договор с аккредитованным учебным заведением и оплатила стоимость обучения. Можно ли учесть эти затраты в целях исчисления налога на прибыль, если переподготовка директора-совместителя вызвана производственной необходимостью? ("Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 3, март 2014 г.)

Участники ООО решили направить своего директора, работающего на условиях совместительства, на профессиональную переподготовку. С этой целью организация заключила договор с аккредитованным учебным заведением и оплатила стоимость обучения. Можно ли учесть эти затраты в целях исчисления налога на прибыль, если переподготовка директора-совместителя вызвана производственной необходимостью?

Нормы трудового законодательства

Из положений ст. 21, 196, 197 ТК РФ следует: работник вправе рассчитывать на получение основного и дополнительного профессионального образования. Это право обязан обеспечить работодатель, но только в том случае, если профобучение предусмотрено федеральными законами, иными нормативными правовыми актами и является условием выполнения работниками определенных видов деятельности.

В остальных случаях необходимость получения профессионального образования и повышения квалификации сотрудников каждый работодатель оценивает самостоятельно, исходя из собственных потребностей. Образовательный процесс осуществляется на условиях и в порядке, которые определяются коллективным, трудовым договорами, соответствующими соглашениями. При этом работодатель может проводить обучение сам или привлекать для этого образовательные учреждения. В любом случае сотруднику должны быть созданы необходимые условия для совмещения работы с получением образования и предоставлены соответствующие гарантии.

Налоговые нормы

В целях налогообложения прибыли затраты, понесенные на обучение своих работников в специализированных учебных заведениях, налогоплательщик вправе учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Данное право предусмотрено пп. 23 п. 1 ст. 264 НК РФ. Правда, для этого работодателю необходимо соблюсти два условия, прописанных в п. 3 указанной статьи:

- учебному заведению необходимо иметь лицензию или соответствующий статус (если оно иностранное);

- работник, направляемый на обучение, повышение квалификации, должен состоять в трудовых отношениях с налогоплательщиком на основании трудового договора.

Как видим, эти правовые нормы не содержат каких-либо ограничений для признания расходов, связанных с обучением, повышением квалификации или переподготовкой совместителей.

В силу ст. 60.1 ТК РФ работник имеет право заключать трудовые договоры о выполнении в свободное от основной работы время другой регулярной оплачиваемой работы у того же работодателя (внутреннее совместительство) и (или) у другого работодателя (внешнее совместительство). Особенности регулирования труда совместителей определяются гл. 44 ТК РФ. В статье 282 ТК РФ также отмечено, что совместители выполняют соответствующую работу на условиях трудового договора.

Таким образом, поскольку директор организации является совместителем и в силу названных норм Трудового кодекса с ним должен быть заключен трудовой договор, организация, направившая своего руководителя-совместителя на профессиональную переподготовку, может признать затраты по оплате его обучения в составе налоговых расходов при соблюдении указанных выше условий (см. Письмо Минфина России от 11.11.2013 N 03-04-06/48063).

Документальное подтверждение

Следует помнить, что все расходы, учитываемые в целях налогообложения прибыли, должны соответствовать критериям, установленным в п. 1 ст. 252 НК РФ, то есть быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. Таким образом, во избежание претензий со стороны контролирующих органов компании необходимо иметь доказательства связи затрат на обучение директора-совместителя с ее хозяйственной деятельностью.

Налоговое законодательство не устанавливает требований к документам, которыми может быть подтверждена экономическая оправданность затрат, не определены ни перечень таких документов, ни их форма. В связи с этим для подтверждения экономической обоснованности рассматриваемых расходов могут использоваться любые имеющиеся у налогоплательщика внутренние организационно-распорядительные документы, обосновывающие цель затрат*(1). В противном случае налоговики могут признать данные затраты осуществленными в пользу работника. А как известно, согласно п. 29 ст. 270 НК РФ такие расходы в целях налогообложения прибыли не учитываются.

Не содержит Налоговый кодекс и требований к составу документов, подтверждающих несение налогоплательщиком затрат на обучение своих работников. Единственное, на чем настаивает п. 3 ст. 264 НК РФ, - наличие договора с российским или иностранным учебным учреждением. По мнению Минфина (Письмо от 21.04.2010 N 03-03-06/2/77), для признания в целях налогообложения прибыли расходов на обучение документальным подтверждением могут служить:

- договор с образовательным учреждением;

- учебная программа образовательного учреждения с указанием количества часов посещений;

- сертификат или иной документ, подтверждающий, что сотрудник прошел обучение;

- акт об оказании услуг;

- приказ руководителя о направлении сотрудника на обучение.

В правоприменительной практике есть судебные акты, в которых арбитры посчитали, что наличие у организации всех указанных документов не обязательно. Например, в Постановлении ФАС МО от 07.06.2011 N КА-А40/5289-11 судьи решили: затраты на обучение можно признать в целях налогообложения прибыли при отсутствии акта об оказании образовательных услуг. Кроме того, арбитры обратили внимание на то, что закон не ставит момент признания расходов на профессиональную переподготовку работника организации в зависимость от окончания его обучения.

Отметим, что п. 3 ст. 264 НК РФ закреплена обязанность налогоплательщика по хранению документов, подтверждающих расходы на обучение работника. Организация должна обеспечить сохранность этих документов в течение всего срока действия соответствующего договора обучения сотрудника, профессиональная подготовка или переподготовка которого были оплачены компанией, но не менее четырех лет.

В.М. Снегирев,

эксперт журнала "Налог на прибыль:

учет доходов и расходов"

1 марта 2014 г.

"Налог на прибыль: учет доходов и расходов", N 3, март 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Такие выводы сделаны арбитрами Девятого арбитражного апелляционного суда в Постановлении от 13.03.2012 N 09АП-3920/2012-АK (оставлено в силе Постановлением ФАС МО от 18.05.2012 N А40-57999/11-75-239).