Налоговая декларация по налогу на прибыль организаций. Порядок заполнения (И. Зернова, "Учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2014 г.)

Налоговая декларация по налогу на прибыль организаций. Порядок заполнения

Подходит срок представления налоговой декларации по налогу на прибыль. В этой статье определимся с тем, кто должен представлять налоговую декларацию по налогу на прибыль и в каком составе. Ознакомимся с ее содержанием, а также напомним порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль.

Из пункта 1 ст. 289 НК РФ следует, что налогоплательщики обязаны по истечении каждого отчетного и налогового периода представлять в налоговые органы по месту своего нахождения и месту нахождения каждого обособленного подразделения налоговые декларации по налогу на прибыль (далее - декларация). Причем делать это они должны независимо от наличия у них обязанности по уплате налога и (или) авансовых платежей по нему, особенностей исчисления и уплаты налога.

Состав декларации

Приказом ФНС РФ от 22.03.2012 N ММВ-7-3/174@ утверждены форма, формат и порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организаций (далее - Порядок заполнения декларации).

Утвержденная указанным документом форма декларации состоит из семи листов и одного приложения:

- лист 01 "Титульный лист";

- лист 02 "Расчет налога на прибыль организаций";

- лист 03 "Расчет налога на прибыль организаций, удерживаемого налоговым агентом (источником выплаты доходов)";

- лист 04 "Расчет налога на прибыль организаций с доходов, исчисленного по ставкам, отличным от ставки, указанной в п. 1 ст. 284 НК РФ";

- лист 05 "Расчет налоговой базы по налогу на прибыль организаций по операциям, финансовые результаты которых учитываются в особом порядке (за исключением отраженных в приложении 3 к листу 02)";

- лист 06 "Доходы, расходы и налоговая база, полученная негосударственным пенсионным фондом от размещения пенсионных резервов";

- лист 07 "Отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования";

- приложение к налоговой декларации "Доходы, не учитываемые при определении налоговой базы, расходы, учитываемые для целей налогообложения отдельными категориями налогоплательщиков".

В свою очередь, отдельные листы могут иметь разделы, подразделы, приложения.

Учреждения должны заполнять не все из перечисленных составляющих декларации. Они должны представлять только те из них, которые отражают показатели по осуществляемым ими операциям.

Обязательные к заполнению листы

Обязательными к включению в состав декларации являются:

- титульный лист (лист 01);

- подраздел 1.1 разд. 1;

- лист 02;

- приложение 1 к листу 02;

- приложение 2 к листу 02.

Состав декларации для отдельных налогоплательщиков

Порядком заполнения декларации предусмотрено, что некоммерческие организации, у которых не возникает обязанности по уплате налога на прибыль организаций (далее - налога на прибыль), представляют декларацию по истечении налогового периода по форме в составе титульного листа (листа 01), листа 02, а также приложения к налоговой декларации при наличии доходов и расходов, виды которых приведены в приложении 4 к Порядку заполнения декларации, и листа 07 при получении средств целевого финансирования, целевых поступлений и других средств, указанных в п. 1 и 2 ст. 251 НК РФ (п. 1.2 Порядка заполнения декларации). Эти организации подраздел 1.1 разд. 1 не представляют (п. 1.1 Порядка заполнения декларации).

Подраздел 1.3 разд. 1, приложения 3, 4 и 5 к листу 02, а также листы 03, 04, 05, 07, приложения к налоговой декларации включаются в состав декларации и представляются в налоговый орган, только если налогоплательщик имеет доходы, расходы, убытки или средства, подлежащие отражению в указанных подразделах, листах и приложениях, осуществляет операции с ценными бумагами, является налоговым агентом или в его состав входят обособленные подразделения.

Рассмотрим порядок заполнения тех листов декларации, которые могут заполнятся учреждениями образования.

Порядок заполнения раздела 1

В этом разделе декларации указываются сведения о суммах налога на прибыль, подлежащих уплате в бюджет, по данным налогоплательщика. При этом учреждениям, имеющим в своем составе обособленные подразделения, необходимо учитывать следующее:

- в декларации, представляемой учреждением, не уплачивающим налог на прибыль по месту нахождения обособленных подразделений, в разд. 1 должны приводить показатели в целом по учреждению;

- в декларации, представляемой в налоговый орган по месту учета самого учреждения, в подразд. 1.1 и 1.2 разд. 1 платежи в бюджет субъекта РФ указываются в суммах, относящихся к учреждению без учета платежей входящих в нее обособленных подразделений;

- в декларации, представляемой в налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения (ответственного обособленного подразделения), в подразд. 1.1 и 1.2 разд. 1 платежи в бюджет субъекта РФ указываются в суммах, относящихся к данному обособленному подразделению (группе обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта РФ).

При заполнении строк 040, 050, 070, 080 нужно учитывать следующее (п. 4.2.1 Порядка заполнения декларации):

- строка 040 заполняется при условии, если показатель строки 190 листа 02 превышает сумму строк 220 и 250 листа 02. Показатель определяется путем вычитания из строки 190 листа 02 показателей строки 220 листа 02 и строки 250 листа 02;

- строка 050 - если показатель строки 190 листа 02 меньше суммы строк 220 и 250 листа 02. Показатель определяется как разница суммы строк 220, 250 и строки 190 листа 02;

- строка 070 - если показатель строки 200 превышает сумму строк 230 и 260 листа 02. Показатель определяется путем вычитания из строки 200 показателей строк 230 и 260 листа 02;

- строка 080 - если показатель строки 200 меньше суммы строк 230 и 260 листа 02. Показатель определяется как разница суммы строк 230, 260 и строки 200 листа 02.

Учреждения, имеющие обособленные подразделения, суммы авансовых платежей и налога на прибыль к доплате или к уменьшению в бюджеты субъектов РФ по месту нахождения этих обособленных подразделений (ответственных обособленных подразделений) и своего местонахождения, указывают в приложениях 5 к листу 02, а данные строк 070 и 080 подраздела 1.1 разд. 1 определяют следующим образом:

- строка 070 = строка 100 (к доплате) приложения 5 к листу 02;

- строка 080 = строка 110 (к уменьшению) приложения 5 к листу 02.

Порядок заполнения листа 02

Лист 02 предназначен для непосредственного расчета суммы налога на прибыль. Однако отдельные показатели переносятся в лист 02 из приложений к нему, поэтому прежде всего следует заполнить их.

В приложении 1 определяется сумма доходов от реализации и внереализационных доходов, полученных учреждением в отчетном (налоговом) периоде.

По строке 010 отражается общая сумма выручки от реализации, а в строках 011-014 приводится расшифровка отдельных видов доходов. При этом в строку 010 не включаются данные о выручке по операциям, финансовый результат по которым рассчитывается в приложении 3 к листу 02 (строка 340), в частности:

- реализация амортизируемого имущества;

- реализация права требования долга (до и после наступления срока платежа);

- реализация товаров (работ, услуг), имущественных прав по объектам обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы;

- реализация права на земельный участок.

В строке 030 указываются данные строки 340 приложения 3 к листу 02.

По строке 040 отражается общая сумма доходов от реализации.

Общая сумма внереализационных доходов отражается по строке 100. Причем ее значение не может быть меньше суммы значений строк 101-107.

В приложении 2 указывается сумма расходов, связанных с производством и реализацией, а также внереализационных расходов и приравниваемых к ним убытков, понесенных учреждением в налоговом периоде.

Учреждения, которые производят признание доходов и расходов:

а) по методу начисления, заполняют строки 010-040;

б) по кассовому методу, строки 010-030 не заполняют, по строке 040 отражают сумму расходов (кроме внереализационных), признаваемых в целях налогообложения в соответствии с п. 3 ст. 273 НК РФ.

Рассмотрим порядок заполнения отдельных строк приложения 2, которые могут заполняться образовательными учреждениями.

При заполнении строк, расшифровывающих виды косвенных расходов, следует обратить внимание на следующее:

- по строке 041 не отражаются суммы страховых взносов на обязательное социальное страхование, так как они не относятся к налогам и сборам (п. 7.1 Порядка заполнения декларации). Начисленные взносы в части, относящейся к косвенным расходам, включаются в показатель строки 040 и дополнительно не расшифровываются;

- по строке 042-043 указываются расходы на капитальные вложения в размере не более 10% (не более 30% - в отношении основных средств, относящихся к третьей-седьмой амортизационным группам) первоначальной стоимости основных средств (за исключением основных средств, полученных безвозмездно) и (или) расходов, понесенных в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации основных средств, суммы которых определяются в соответствии со ст. 257 НК РФ. Эти строки заполняются учреждениями, предусмотревшими в учетной политике для целей налогообложения включение указанных затрат в состав расходов отчетного (налогового) периода;

- по строке 090 отражается сумма убытков прошлых лет по объектам обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы, которую в текущем отчетном (налоговом) периоде вы принимаете в уменьшение прибыли, полученной по соответствующим видам деятельности (ст. 275.1 НК РФ);

- по строке 100 - сумма убытка от реализации амортизируемого имущества в части, относящейся к расходам текущего отчетного (налогового) периода (п. 3 ст. 268 НК РФ), учтенная ранее по строке 060 приложения 3 к листу 02;

- по строке 110 - сумма убытка от реализации права на земельный участок, которая относится к прочим расходам налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде (пп. 3 п. 5 ст. 264.1 НК РФ);

- по строке 130 указывается сумма показателей строк 010 + 020 + 040 + сумма строк 059-070, 080-120;

- по строкам 131-134 отражаются суммы начисленной разными методами амортизации за отчетный (налоговый) период как по основным средствам, так и по нематериальным активам независимо от того, учтено ли подобное имущество на последний день отчетного (налогового) периода;

- по строке 135 указывается метод начисления амортизации, отраженный в учетной политике (1 - линейный метод, 2 - нелинейный метод);

- по строке 200 отражается общая сумма внереализационных расходов;

- по строке 300 надо указать общую сумму убытков, которые приравниваются к внереализационным расходам (п. 2 ст. 265 НК РФ).

Приложение 3 заполняют учреждения, осуществляющие операции, финансовые результаты по которым учитываются при исчислении налога на прибыль в особом порядке (кроме операций с ценными бумагами и финансовыми инструментами срочных сделок, налоговая база по которым рассчитывается в листе 05).

Рассмотрим особенности заполнения отдельных строк этого приложения:

а) при реализации объектов амортизируемого имущества по строке 010 надо указать их количество. При реализации отдельных объектов с убытком, их количество надо зафиксировать по строке 020.

Общую сумму выручки от реализации амортизируемого имущества (ст. 249 НК РФ) нужно указать по строке 030, а по строке 040 - остаточную стоимость такого имущества и расходы, связанные с его реализацией (ст. 257, 268, 323 НК РФ).

Финансовый результат отдельно по прибыльным и по убыточным сделкам следует показать по строкам 050 и 060 соответственно.

б) при осуществлении операций, связанных с деятельностью обслуживающих производств и хозяйств, включая объекты жилищно-коммунальной и социально-культурной сферы, учреждением заполняются строки 180-201 (п. 8.3 Порядка заполнения декларации).

Выручка от указанной деятельности указывается по строке 180, а расходы - по строке 190.

Если показатель строки 190 больше показателя строки 180 в строке 200 показывается сумма убытка налогового периода, полученного по этой деятельности. Если убытки, указанные в этой строке не признаются для целей налогообложения в текущем налоговом периоде из-за невыполнения условий, предусмотренных ст. 275.1 НК РФ, то их сумма отражается в строке 201.

В строках 340-360 указываются суммарные показатели выручки, расходов и убытков по операциям, отраженным в приложении 3 к листу 02.

В приложении 4 рассчитывается сумма убытка (части убытка), на которую учреждение может уменьшить налоговую базу.

Рассмотрим порядок заполнения отдельных строк этого приложения:

- по строке 010 указывается остаток неперенесенного убытка на начало налогового периода. Он формируется из неперенесенного убытка, полученного за предыдущие 10 лет. По строкам 040-130 показываются убытки с разбивкой по годам их образования (п. 9.1 Порядка заполнения декларации);

- по строке 140 указывается налоговая база, которая используется при расчете суммы убытка предыдущих налоговых периодов, уменьшающей налоговую базу текущего налогового периода. Показатель по строке 140 равен показателю строки 100 листа 02 (п. 9.2 Порядка заполнения декларации);

- по строке 150 указывается сумма убытка, которая принимается в уменьшение налоговой базы текущего налогового периода. Этот показатель не может быть больше показателя, который отражен по строке 140. Показатель строки 150 указывается в строке 110 листа 02 декларации (п. 9.2 Порядка заполнения декларации).

- строка160 заполняется при составлении декларации за налоговый период. По этой строке показывается остаток неперенесенного убытка, определяемый как разность строк 010 и 150. Если за налоговый период учреждением получен убыток, то остаток неперенесенного убытка на конец налогового периода будет равен сумме остатка неперенесенного убытка на начало налогового периода и убытка истекшего налогового периода. При этом сумма убытка истекшего налогового периода определяется как разность показателя строки 060 листа 02 и доходов, включенных в показатель строки 070 листа 02 (по которым налоговая база исчислена отдельно и налог удержан по ставке, отличной от установленной п. 1 ст. 284 НК РФ) (п. 9.3 Порядка заполнения декларации).

Приложение 5 будут заполнять учреждения, в состав которых входят обособленные подразделения. Оно будет заполняться как по учреждению без обособленных подразделений, так и по каждому обособленному подразделению, включая те, которые были ликвидированы в текущем налоговом периоде (группе обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта РФ) (п. 10.1 Порядка заполнения декларации). Количество расчетов будет зависеть от количества обособленных подразделений или групп обособленных подразделений.

Заполнение отдельных строк приложения производится в следующем порядке:

- строка 030 заполняется на основании данных строки 120 листа 02 декларации;

- по строке 040 указывается доля налоговой базы по учреждению без обособленных подразделений и по каждому обособленному подразделению или группе обособленных подразделений, определяемая в порядке, установленном ст. 288 и 311 НК РФ;

- по строке 050 указываются данные, определяемые путем умножения показателя строки 030 (или строки 031 при наличии у организации закрытых обособленных подразделений) на данные строки 040.

Если показатель по строке 120 листа 02 равен нулю, то, соответственно, по строкам 030 и 050 приложения 5 также указывается ноль;

- по строке 060 приводятся налоговые ставки налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов РФ, в которых расположено учреждение и ее обособленные подразделения;

- по строке 070 указывается показатель, определяемый путем умножения данных строки 050 на строку 060. Сумма строк 070 по учреждению без входящих в нее обособленных подразделений и по каждому обособленному подразделению (группе обособленных подразделений) переносится в строку 200 листа 02;

- по строке 080 по учреждению без входящих в нее обособленных подразделений и по каждому обособленному подразделению (группе обособленных подразделений) указываются суммы начисленных авансовых платежей за отчетный (налоговый) период. Начисленными суммами в течение отчетного (налогового) периода. Сумма строк 080 приложений 5 к листу 02 должна быть равна сумме, отраженной по строке 230 листа 02;

- строка 090 заполняются в случае наличия суммы налога на прибыль, выплаченной за пределами РФ и засчитываемой в уплату налога на прибыль в бюджет субъекта РФ в соответствии со ст. 311 НК РФ;

- строка 100 заполняется в том случае, если показатели строк 070 превышают, соответственно, суммы показателей строк 080, 090. Сумма налога на прибыль, подлежащая к доплате (строка 100), определяется в виде разницы строк 070, 080 и 090;

- строка 110 заполняется, когда показатель строк 070 меньше суммы показателей строк 080, 090. Суммы налога на прибыль, подлежащие уменьшению (строки 110), определяются в виде разницы суммы строк 080 и 090 со строкой 070.

Заполнив приложения к листу 02 можно приступать к заполнению расчета налога на прибыль (лист 02). Отдельные показатели, необходимые для расчета налога на прибыль, переносятся из приложений к листу 02, а именно:

- в строке 010 указывается показатель строки 040 приложения 1 к листу 02;

- в строке 020 - показатель строки 100 приложения 1 к листу 02;

- в строку 030 - показатель строки 130 приложения 2 к листу 02;

- в строку 040 - сумма показателей строк 200 и 300 приложения 2 к листу 02;

- в строку 050 - показатель строки 360 приложения 3 к листу 02.

По строкам 010-050 не указываются суммы полученных доходов в виде средств целевого финансирования, целевых поступлений и других доходов, указанных в ст. 251 НК РФ, и произведенных за счет этих доходов расходов, которые учитываются отдельно от доходов и расходов от деятельности, связанной с производством и реализацией, и доходов и расходов от внереализационных операций;

- по строке 060 - итоговая сумма прибыли (убытка);

- в строке 070 указывается сумма доходов, подлежащих исключению из итоговой суммы прибыли, указанной по строке 060. Их перечень приведен в п. 5.3 Порядка заполнения декларации;

- по строке 100 показывается налоговая база, определяемая путем вычитания из показателя строки 060 показателей строк 070, 080, 090 и суммирования полученного результата с показателями строки 100 листов 05 и строки 530 листа 06.

Если показатель по строке 100 имеет отрицательное значение, то он указывается со знаком минус;

- по строке 120 указывается налоговая база для исчисления налога, определяемая как разница показателей строк 100 и 110.

Если показатель по строке 100 имеет отрицательное значение, то по строке 120 в соответствии с п. 8 ст. 274 НК РФ указывается ноль. Налоговая база по строке 120 равна нулю также в случае, если показатель строки 110 равен показателю строки 100;

- по строке 190 указывается сумма налога на прибыль, определяемая путем умножения размера налоговой базы на ставку налога на прибыль, указанных по строкам 120 и 150, соответственно;

- по строке 200 сумма исчисленного налога на прибыль в бюджет субъекта РФ учреждением, не имеющим обособленных подразделений, определяется путем умножения строк 120 и (или) 130 (налоговая база) на ставки налога на прибыль, действующие по месту нахождения налогоплательщика (строки 160 и (или) строки 170).

Формирование показателей остальных строк декларации указано непосредственно в форме декларации.

Порядок заполнения листа 07

Согласно п. 15.1 Порядка заполнения декларации отчет о целевом использовании имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, полученных в рамках благотворительной деятельности, целевых поступлений, целевого финансирования, заполняют учреждения, получившие указанные средства.

Средства в виде бюджетных ассигнований, выделяемых бюджетным учреждениям, средства в виде субсидий автономным учреждениям, средства в виде лимитов бюджетных обязательств (бюджетных ассигнований), доведенных в установленном порядке до казенных учреждений в этот отчет не включаются.

В соответствующих графах отчета указывается:

- в графе 2 указывают дату поступления средств, которые имеют срок использования;

- в графе 3 - размер средств, срок использования которых в предыдущем налоговом периоде не истек, а также неиспользованных средств, не имеющих срока использования (эти данные были отражены в графе 6 отчета за предыдущий налоговый период);

- в графах 5 и 6 приводятся соответствующие данные о средствах, которые имеют срок использования;

- в графе 7 указывается показатель, рассчитанный следующим образом: графа 3 - графа 4 - графа 6.

В строке "Итого по отчету" в графах 3, 6, 4 и 7 надо указать суммарные значения показателей соответствующих граф, которые отражены по предыдущим строкам.

Порядок заполнения приложения к декларации

Не учитываемые при определении налоговой базы доходы, а также расходы, учитываемые для целей налогообложения отдельными категориями налогоплательщиков, перечень которых приведен в приложении 4 к Порядку заполнения декларации, указываются в приложении.

И. Зернова,

эксперт журнала "Учреждения образования:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Учреждения образования: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2014 г.