Вопрос: Казенное учреждение (областная библиотека) реализует макулатуру, оставшуюся после ликвидации библиотечного фонда. Покупатель макулатуры перечисляет денежные средства непосредственно в доход бюджета. Полномочия по администрированию кассовых поступлений в бюджет за учреждением не закреплены. Какие бухгалтерские записи должны быть сделаны в учете казенного учреждения? Признаются ли объектом обложения НДС и налогом на прибыль операции по реализации макулатуры? ("Казенные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2014 г.)

Казенное учреждение (областная библиотека) реализует макулатуру, оставшуюся после ликвидации библиотечного фонда. Покупатель макулатуры перечисляет денежные средства непосредственно в доход бюджета. Полномочия по администрированию кассовых поступлений в бюджет за учреждением не закреплены. Какие бухгалтерские записи должны быть сделаны в учете казенного учреждения? Признаются ли объектом обложения НДС и налогом на прибыль операции по реализации макулатуры?

Бюджетный учет. Прежде чем осуществлять операции по реализации макулатуры, ее следует оприходовать на баланс учреждения в качестве материальных запасов по фактической стоимости.

Для справки. Фактическая стоимость принятых к учету материальных запасов определяется комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов исходя из текущей рыночной стоимости этих активов на дату принятия их к бухгалтерскому учету (п. 106 Инструкции N 157н*(1)).

Учет макулатуры необходимо вести на счете 1 105 36 000 "Увеличение стоимости прочих материальных запасов - иного движимого имущества учреждения" (п. 21 Инструкции N 162н*(2)).

Операции по принятию к учету макулатуры, оставшейся после ликвидации библиотечного фонда, отразятся в бюджетном учете следующей бухгалтерской записью (п. 23 Инструкции N 162н):

Содержание операции	Дебет	Кредит
Принята к учету макулатура, оставшаяся в распоряжении учреждения после ликвидации библиотечного фонда	1 105 36 340	1 401 10 172

Реализация макулатуры может осуществляться казенным учреждением только с согласия вышестоящего главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств, поскольку имущество закрепляется за ним на праве оперативного управления (п. 1 ст. 296 ГК РФ). Казенное учреждение не может отчуждать либо иным способом распоряжаться имуществом без согласия собственника имущества (п. 4 ст. 298 ГК РФ).

Списание стоимости макулатуры при ее реализации производится на основании акта о списании материальных запасов (ф. 0504230) и отражается в бюджетном учете следующей бухгалтерской записью (п. 26 Инструкции N 162н):

Содержание операции	Дебет	Кредит
Списана стоимость реализованной макулатуры	1 401 10 172	1 105 36 440

Доходы, полученные от реализации макулатуры, в соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации РФ*(3) относятся на статью 172 "Доходы от операций с активами" КОСГУ, а средства, полученные от реализации, зачисленные в доход бюджета, - на статью 440 "Уменьшение стоимости материальных запасов" КОСГУ.

К сведению. Средства, полученные от продажи имущества казенного учреждения, относятся к неналоговым доходам и подлежат перечислению в доход соответствующего бюджета бюджетной системы РФ по нормативу 100% (п. 3 ст. 41, п. 1 ст. 51, ст. 57, 62 БК РФ).

Начисление дохода, полученного от реализации макулатуры, отразится в бюджетном учете казенного учреждения следующей бухгалтерской записью (п. 78 Инструкции N 162н):

Содержание операции	Дебет	Кредит
Начислен доход, полученный от реализации макулатуры	1 205 74 560	1 401 10 172

Суммы денежных средств, поступивших в доход бюджета от реализации макулатуры, отразятся в учете казенного учреждения, за которым не закреплены полномочия по администрированию кассовых поступлений в бюджет, следующей бухгалтерской записью:

Содержание операции	Дебет	Кредит
Поступили в доход бюджета денежные средства, полученные от реализации макулатуры	1 303 05 830	1 205 74 660

Расчеты между казенным учреждением и администратором доходов бюджета, осуществляющим отдельные полномочия по администрированию кассовых поступлений в бюджет, оформляются извещениями (ф. 0504805) и отражаются следующей бухгалтерской записью (п. 104 Инструкции N 162н):

Содержание операции	Дебет	Кредит
Отражены суммы расчетов между казенным учреждением и администратором доходов бюджета, осуществляющим отдельные полномочия по администрированию кассовых поступлений в бюджет	1 304 04 440	1 303 05 730

Налог на добавленную стоимость. В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ операции, связанные с реализацией товаров (работ, услуг) на территории РФ, признаются объектом обложения НДС, за исключением операций, не признаваемых объектами обложения НДС согласно п. 2 ст. 146 НК РФ и освобождаемых от обложения НДС на основании ст. 149 НК РФ. Таким образом, доходы, полученные казенным учреждением от реализации макулатуры, подлежат обложению НДС в общеустановленном порядке.

К сведению. Учреждения могут быть освобождены от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, если за три предшествующих календарных месяца сумма выручки, полученной от реализации товаров (работ, услуг), без учета налога не превысила в совокупности 2 млн. руб. (п. 1 ст. 145 НК РФ).

Уплата НДС производится казенными учреждениями в пределах доведенных до них ЛБО в соответствии с Указаниями о порядке применения бюджетной классификации РФ по статье 290 "Прочие расходы" КОСГУ.

Операции по начислению и уплате НДС при реализации макулатуры отразятся в бюджетном учете казенного учреждения следующими бухгалтерскими записями (п. 104 Инструкции N 162н):

Содержание операции	Дебет	Кредит
Начислен НДС	1 401 20 290	1 303 04 730
Перечислен НДС	1 303 04 830	1 304 05 290

Налог на прибыль. Стоимость материалов, полученных при ликвидации основных средств (за исключением случаев, предусмотренных пп. 18 п. 1 ст. 251 НК РФ), признается внереализационным доходом учреждения (п. 13 ст. 250 НК РФ, письма Минфина РФ от 17.07.2013 N 03-03-05/27903, от 08.08.2013 N 03-03-06/4/32160).

Выручка, полученная от реализации макулатуры, в целях обложения налогом на прибыль признается доходом, полученным от реализации (п. 1 ст. 249 НК РФ). В силу пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ доход, полученный от реализации, учреждение вправе уменьшить на стоимость реализованного имущества (макулатуры), определенную в порядке, установленном абз. 2 п. 2 ст. 254 НК РФ. Таким образом, выручка, полученная от реализации макулатуры, может быть уменьшена на ее рыночную стоимость, ранее учтенную в составе доходов при ликвидации основных средств.

Согласно Указаниям о порядке применения бюджетной классификации РФ уплата налога на прибыль производится казенными учреждениями в пределах доведенных до них ЛБО по статье 290 "Прочие расходы" КОСГУ.

Операции по начислению и уплате налога на прибыль при реализации макулатуры отразятся в бюджетном учете казенного учреждения следующими бухгалтерскими записями (п. 104 Инструкции N 162н):

Содержание операции	Дебет	Кредит
Начислен налог на прибыль	1 401 20 290	1 303 03 730
Перечислен налог на прибыль	1 303 03 830	1 304 05 290

Пример

В результате ликвидации библиотечного фонда в распоряжении учреждения осталась макулатура, которая в последующем реализована специализированной организации на сумму 1 947 руб. (в том числе НДС - 297 руб.). Средства, полученные от реализации макулатуры, поступили напрямую в доход бюджета. За учреждением полномочия по администрированию кассовых поступлений в бюджет не закреплены.

В бюджетном учете казенного учреждения необходимо сделать следующие бухгалтерские записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Оприходована макулатура по рыночной стоимости	1 105 36 340	1 401 10 172	1 947
Списана с учета макулатура для последующей реализации	1 401 10 172	1 105 36 440	1 947
Начислен доход, полученный от реализации макулатуры (с учетом НДС)	1 205 74 560	1 401 10 172	1 947
Начислен НДС	1 401 20 290	1 303 04 730	297
Поступили в доход бюджета средства, полученные от реализации макулатуры	1 303 05 830	1 205 74 660	1 947
Отражены расчеты между казенным учреждением и администратором доходов бюджета, оформленные извещениями (ф. 0504805)	1 304 04 440	1 303 05 730	1947

Налогооблагаемая прибыль, полученная от реализации макулатуры, в рассматриваемом примере равна нулю, поскольку выручка, полученная от реализации макулатуры, согласно пп. 2 п. 1 ст. 268 НК РФ может быть уменьшена на ее рыночную стоимость, ранее учтенную в составе доходов.

М. Алексеева,

эксперт журнала "Казенные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение"

1 марта 2014 г.

"Казенные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.

*(2) Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 N 162н.

*(3) Утверждены Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 N 65н.