Утилизационный сбор при ввозе транспортных средств в РФ (О.В. Давыдова, "Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2014 г.)

Утилизационный сбор при ввозе транспортных средств в РФ

За каждое колесное транспортное средство (шасси), ввозимое в РФ, организации, осуществившие ввоз, должны уплатить в бюджет соответствующую сумму утилизационного сбора. От чего зависит ее размер? Каким образом уплачивается утилизационный сбор? Кто и каким образом проверяет правильность исчисления суммы обязательства? В каком порядке осуществляется возврат излишне уплаченной суммы утилизационного сбора? Каким образом факты хозяйственной жизни, возникающие в связи с его уплатой, отражаются на счетах бухгалтерского учета торговой организации? Влияют ли эти расходы на стоимость приобретения транспортных средств в целях налогообложения прибыли?

Требование об уплате утилизационного сбора введено Федеральным законом от 28.07.2012 N 128-ФЗ, на основании которого в Федеральном законе от 24.06.1998 N 89-ФЗ "Об отходах производства и потребления" появилась ст. 24.1 "Утилизационный сбор". Действие положений этой статьи распространяется на колесные транспортные средства, в отношении которых паспорта ТС выданы начиная с 01.09.2012.

С 01.01.2014 действует новая редакция ст. 24.1 (изменения внесены Федеральным законом от 21.10.2013 N 278-ФЗ). Торговым организациям следует обратить внимание на то, что законодатели отменили действовавшее ранее освобождение от уплаты утилизационного сбора:

- при ввозе в РФ с территорий государств - членов Таможенного союза в рамках ЕврАзЭС транспортных средств, имеющих статус товаров Таможенного союза;

- при помещении ТС, указанных в п. 1 ст. 12.2 Федерального закона от 10.01.2006 N 16-ФЗ "Об Особой экономической зоне в Калининградской области и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации", под таможенную процедуру свободной таможенной зоны.

Определяем размер утилизационного сбора

Исходные данные, необходимые для расчета суммы утилизационного сбора, включая установление видов и категорий колесных транспортных средств, в отношении которых он уплачивается, определяет Правительство РФ. (Плательщик исчисляет утилизационный сбор самостоятельно.) Изначально перечень видов и категорий указанных ТС был утвержден Постановлением Правительства РФ от 30.08.2012 N 870, однако с 08.01.2014 действует новый перечень, утвержденный Постановлением Правительства РФ от 26.12.2013 N 1291 (далее - Постановление N 1291). По новым правилам утилизационный сбор нужно уплачивать также при ввозе в РФ:

- автосамосвалов полной массой свыше 12 т, но не более 20 т;

- автомобилей-фургонов, включая рефрижераторы, полной массой свыше 12 т, но не более 20 т;

- автосамосвалов полной массой свыше 20 т, но не более 50 т;

- автомобилей-фургонов, включая рефрижераторы, полной массой свыше 20 т, но не более 50 т;

- транспортных средств категории с электродвигателями, за исключением ТС с гибридной силовой установкой.

Кроме того, перечень расширен за счет включения в него шасси колесных транспортных средств категорий , , , , .

Обратим внимание на еще одно уточнение: из названия раздела III исключено указание на то, что в данную группу входят специализированные транспортные средства соответствующих категорий, а в самом разделе речь теперь идет о специальных транспортных средствах, а не о транспортных средствах специального назначения. Таким образом, исключена возможность предположения о том, что под транспортными средствами, указанными в разделе III, следует понимать не только специальные, но и специализированные ТС. Прецедент на этот счет уже был (см. Постановление ФАС ДВО от 04.10.2013 N Ф03-4450/201).

Помимо видов и категорий транспортных средств, в отношении которых уплачивается утилизационный сбор, в перечне приведены коэффициенты расчета суммы утилизационного сбора. Его размер определяется путем умножения соответствующего коэффициента на базовую ставку.

По каждой позиции в перечне представлены два показателя: коэффициент для новых ТС и коэффициент для транспортных средств, с момента выпуска (даты изготовления) которых прошло более трех лет. При отсутствии документального подтверждения даты выпуска ТС год выпуска определяется по году изготовления, указанному в идентификационном номере транспортного средства. При этом отсчет трехгодичного срока ведется с 1 июля года изготовления.

Формула расчета. Сумма утилизационного сбора рассчитывается как произведение базовой ставки на коэффициент, размер которого определяется в зависимости от физических характеристик ТС и года его выпуска.

Что касается базовой ставки, она равна 150 000 руб., за исключением установленной для транспортных средств категории (в том числе повышенной проходимости категории G), специальных и специализированных ТС указанной категории, для которых такая ставка составляет 20 000 руб.

При ввозе в РФ легковых автомобилей компания должна уплатить за каждое ТС утилизационный сбор в следующем размере.

Вид ТС категории	Размер утилизационного сбора, руб.
	Новый автомобиль	Автомобиль, с даты выпуска которого прошло более трех лет
Автомобили с электродвигателями, за исключением ТС с гибридной силовой установкой	17 200	106 000
Автомобили с рабочим объемом двигателя:
- не более 1 000 куб. см;	17 200	106 000
- свыше 1 000 куб. см, но не более 2 000 куб. см;	26 800	165 200
- свыше 2 000 куб. см, но не более 3 000 куб. см;	51 200	322 400
- свыше 3 000 куб. см, но не более 3 500 куб. см;	69 400	570 000
- свыше 3 500 куб. см	110 000	700 200

Порядок уплаты утилизационного сбора

Правила взимания, исчисления, уплаты и взыскания утилизационного сбора в отношении колесных транспортных средств и шасси, а также возврата и зачета излишне уплаченных или излишне взысканных сумм этого сбора (далее - Правила) утверждает Правительство РФ. В настоящее время действует Постановление N 1291.

К сведению. Поскольку утилизационный сбор не является налоговым платежом, на него не распространяется требование ст. 57 Конституции РФ об установлении налоговых платежей только законами, предполагающее закрепление в них помимо наименования самого налогового платежа также существенных его элементов (Определение ВС РФ от 28.02.2013 N АПЛ13-15).

В первую очередь обратим внимание на то, что взиманием утилизационного сбора при ввозе транспортных средств в РФ по-прежнему занимается ФТС (п. 3 Правил). Данный сбор уплачивается либо в рублях отдельными расчетными (платежными) документами по соответствующему коду бюджетной классификации (КБК) на счет органа Федерального казначейства*(1), либо с зачетом излишне уплаченного утилизационного сбора. (Учтите, зачет этого сбора в счет осуществления иных платежей недопустим.) Ранее возможность проведения зачета не предоставлялась.

Нововведение. Излишне уплаченный утилизационный сбор может быть направлен на предстоящую уплату утилизационного сбора, то есть допускается зачет.

Проверка правильности расчета суммы утилизационного сбора

Правильность исчисления суммы данного сбора необходимо подтвердить. Для этого в соответствии с п. 11 Правил в таможенный орган, в котором осуществляется декларирование ТС в связи с его ввозом в РФ, либо в таможенный орган, в регионе деятельности которого находится место нахождения организации (если декларирование ТС не производится), нужно представить:

- расчет суммы утилизационного сбора (приведен в приложении 1 к Постановлению N 1291);

- копии одобрений типа транспортного средства (шасси), сертификатов соответствия и (или) деклараций о соответствии, свидетельств о безопасности конструкции транспортного средства и (или) заключений технических экспертиз, а также товаросопроводительных документов (при наличии);

Обратите внимание! Администрированием утилизационного сбора в отношении транспортных средств, ввозимых в РФ, занимается таможенный орган.

- копии платежных документов об уплате утилизационного сбора;

- решение о зачете излишне уплаченного утилизационного сбора в счет его предстоящей уплаты, выданное таможенным органом (в случае уплаты сбора за счет излишне уплаченного, по которому принято решение о зачете в счет предстоящей уплаты этого сбора), и его копию;

- копию документа, подтверждающего полномочия на осуществление действий от имени плательщика (если правильность исчисления утилизационного сбора подтверждает уполномоченный представитель плательщика). Кстати, ФТС в Письме от 06.11.2012 N 01-11/54681 подчеркивала, что расчет утилизационного сбора может быть представлен в таможенные органы третьим лицом от имени и по поручению плательщика данного сбора, не состоящим в штате такого плательщика.

Если все в порядке (сумма утилизационного сбора исчислена правильно и поступила по соответствующему КБК на счет Федерального казначейства), таможенный орган согласно п. 12 Правил проставляет на бланке паспорта ТС отметку об уплате утилизационного сбора: в разделе "Особые отметки" паспорта делается запись "Утилизационный сбор уплачен. ТПО N ___" (с указанием справочного номера таможенного приходного ордера, в котором отражено исчисление утилизационного сбора). Сделанная запись заверяется подписью и личной номерной печатью должностного лица таможенного органа, выдавшего паспорт (п. 52 Положения о паспортах транспортных средств и паспортах шасси транспортных средств*(2)). Приходный ордер выдается плательщику или его уполномоченному представителю.

Сам паспорт выдается таможенным органом после завершения таможенного оформления ввезенных в РФ машин, то есть после помещения ТС под соответствующую таможенную процедуру (например, выпуск для внутреннего потребления)*(3).

Важно. Пока не уплачен утилизационный сбор, паспорт транспортного средства выдан не будет (Постановление ФАС ЗСО от 23.01.2014 по делу N А45-12706/2013). Это не касается ТС, в отношении которых обязанность таможенного органа по выдаче паспорта наступила до 01.09.2012 (Постановление ФАС УО от 12.09.2013 N Ф09-9375/13).

Порядок возврата (зачета) излишне уплаченного утилизационного сбора

При уплате утилизационного сбора в большем размере, чем это необходимо, либо в случае ошибочного перечисления денежных средств излишне уплаченный сбор подлежит возврату плательщику (его правопреемнику) либо зачету в счет предстоящей уплаты им утилизационного сбора (п. 24 Правил). Возврат (зачет) осуществляется на основании письменного заявления плательщика (его правопреемника), составленного по форме, приведенной в приложении 4 (3) к Правилам. Вместе с заявлением в таможенный орган, проставивший на паспорте ТС отметку об уплате утилизационного сбора, представляются также следующие документы:

- подтверждающие исчисление и уплату утилизационного сбора;

- позволяющие определить, что утилизационный сбор уплачен в размере, который превышает размер утилизационного сбора, подлежащий уплате, а также ошибочную уплату сбора;

- копия документа, подтверждающего полномочия на осуществление действий от имени плательщика (если заявление подает уполномоченный представитель плательщика).

Российская организация дополнительно представляет:

- документ, подтверждающий полномочия лица, подписавшего заявление, или надлежащим образом заверенную копию этого документа;

- документ, подтверждающий правопреемство (если заявление подается правопреемником лица, уплатившего утилизационный сбор), или заверенную копию этого документа.

К сведению. Максимальный срок ожидания возврата суммы излишне уплаченного утилизационного сбора - 30 календарных дней с даты подачи в таможенный орган заявления о возврате.

Дополнительно могут быть представлены копии свидетельства о постановке на учет в налоговом органе, свидетельства о государственной регистрации и их оригиналы.

В случае отсутствия в заявлении необходимых сведений либо представлении не всех документов таможенный орган в течение 5 рабочих дней возвратит заявление и направит решение об отказе в возврате излишне уплаченного утилизационного сбора или о его зачете. Правильные же действия плательщика дадут положительный результат - в течение 5 рабочих дней ему будет направлено:

- решение о возврате суммы излишне уплаченного утилизационного сбора. Общий срок рассмотрения заявления, принятия указанного решения и возврата утилизационного сбора не может превышать 30 календарных дней со дня подачи заявления. Учтите: при возврате излишне уплаченных утилизационных сборов проценты не уплачиваются и суммы не индексируются, а комиссионное вознаграждение по банковским операциям выплачивается за счет переводимых средств;

- решение о зачете.

Утилизационный сбор в проводках

Поскольку торговые организации покупают автомобили с целью их перепродажи, в учете они отражаются в составе материально-производственных запасов. Правила формирования в бухгалтерском учете информации о таких активах установлены ПБУ 5/01 "Учет материально-производственных запасов"*(4). Транспортные средства, предназначенные для перепродажи, принимаются к учету по фактической себестоимости, под которой понимается сумма фактических затрат организации на их приобретение, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). К фактическим затратам на приобретение МПЗ относятся затраты, непосредственно связанные с приобретением активов. При этом общехозяйственные и иные аналогичные расходы в фактические затраты на приобретение МПЗ не включаются, за исключением случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением запасов.

Считаем, что по своей сути расходы по уплате утилизационного сбора относятся к общехозяйственным. При этом их возникновение напрямую связано с приобретением транспортных средств, значит, данные затраты следует включить в фактические затраты на приобретение активов, то есть они влияют на фактическую себестоимость приобретенных ТС.

Для обобщения информации о расчетах с бюджетами по налогам и сборам, уплачиваемым организацией, используется счет 68 "Расчеты по налогам и сборам" (Инструкция по применению Плана счетов). Утилизационный сбор является неналоговым доходом федерального бюджета (п. 1 ст. 51 БК РФ), поэтому, по мнению автора, данные о расчетах с бюджетом по такому виду платежа можно отражать в учете с использованием указанного счета. Главное, аналитический учет по счету 68 организовать по видам платежей. В то же время организация на свое усмотрение может пойти и по другому пути - использовать счет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами".

Пример

Организация при закупке легковых автомобилей иностранного производства, предназначенных для перепродажи, заплатила по условиям договора поставки 3 456 000 руб. (для упрощения примера цифры приводим в рублях), ввозные таможенные пошлины - 864 000 руб., таможенные сборы за таможенные операции - 7 000 руб., утилизационный сбор - 187 600 руб., НДС - 622 080 руб.

В бухгалтерском учете организации подлежат отражению следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Перечислены денежные средства поставщику легковых автомобилей иностранного производства	60	51	3 456 000
Отражена уплата ввозной таможенной пошлины, таможенных сборов за таможенные операции, утилизационного сбора, таможенного НДС*	68-ТП	51	864 000
	68-ТС	51	7 000
	68-УС	51	187 600
	68-НДС	51	622 080
Приняты к учету приобретенные легковые автомобили иностранного производства	41	60	3 456 000
Затраты, возникшие в связи с уплатой ввозной таможенной пошлины, таможенных сборов, утилизационного сбора, включены в стоимость легковых автомобилей	41	68-ТП	864 000
	41	68-ТС	7 000
	41	68-УС	187 600
Отражена сумма НДС, уплаченная при ввозе легковых автомобилей в РФ	19	68-НДС	622 080
Таможенный НДС поставлен к вычету	68-НДС	19	622 080
* Поскольку таможенные пошлины и сборы, так же как и утилизационный сбор, относятся к неналоговым доходам федерального бюджета, для учета расчетов с бюджетом по их уплате использован счет 68.

Налоговый учет утилизационного сбора

В целях налогообложения прибыли при применении метода начисления порядок учета расходов по уплате утилизационного сбора зависит от того, включаются ли они в стоимость приобретенных транспортных средств, предназначенных для перепродажи. Решение этого вопроса - обязанность налогоплательщика, поскольку именно он должен в учетной политике для целей налогообложения определить порядок формирования стоимости приобретения товаров.

Вариант первый: расходы по уплате утилизационного сбора включаются в стоимость приобретенных ТС. Как указано в ст. 320 НК РФ, налогоплательщик вправе стоимость приобретения товаров сформировать с учетом расходов, связанных с их приобретением. Стоимость приобретения товаров (сформированная в рассматриваемом случае с учетом утилизационного сбора) относится к прямым расходам, которые учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, в котором реализовано ТС.

Вариант второй: расходы по уплате утилизационного сбора не включаются в стоимость приобретенных ТС. Тогда эти расходы признаются косвенными и уменьшают доходы от реализации того отчетного (налогового) периода, в котором они были осуществлены, как прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией.

* * *

В рамках развития системы утилизации автотранспортных средств с 01.09.2012 в РФ введен механизм утилизационных сборов, уплачиваемых в том числе при импорте колесных транспортных средств (шасси). Перечень видов и категорий ТС, в отношении которых действует требование об уплате такого сбора, а также порядок его взимания, исчисления и уплаты определяет Правительство РФ. Размер утилизационного сбора по каждому виду ТС зависит от базовой ставки и коэффициента, учитывающего дату изготовления автомобиля. Сбор уплачивается на соответствующий счет Федерального казначейства, в том числе с зачетом излишне уплаченного сбора, после чего в таможенный орган представляется расчет суммы утилизационного сбора и другие необходимые документы. Только после их проверки на паспорте ТС проставляется отметка об уплате сбора.

В бухгалтерском учете затраты по уплате утилизационного сбора включаются в стоимость приобретенных транспортных средств (как активы, предназначенные для перепродажи, они учитываются в составе МПЗ). Сведения о расчетах с бюджетом по утилизационному сбору можно отражать в учете с использованием счета 68 или 76. В целях налогообложения прибыли расходы в виде утилизационного сбора включаются в стоимость приобретения ТС и становятся прямыми расходами либо списываются на расходы в составе косвенных расходов. Все зависит от выбора торговой организации, закрепленного в учетной политике для целей налогообложения.

О.В. Давыдова,

эксперт журнала "Торговля:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Торговля: бухгалтерский учет и налогообложение", N 3, март 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) КБК 153 1 12 08000 01 6000 120 (см. Перечень соответствия видов налогов, сборов и иных платежей, взимание которых возложено на таможенные органы, кодам бюджетной классификации, утв. Приказом ФТС РФ от 24.05.2013 N 982).

*(2) Утверждено Приказом МВД РФ N 496, Минпромэнерго РФ N 192, Минэкономразвития РФ N 134 от 23.06.2005.

*(3) Пункт 57 Положения о паспортах транспортных средств и паспортах шасси транспортных средств, утв. Приказом МВД РФ N 496, Минпромэнерго РФ N 192, Минэкономразвития РФ N 134 от 23.06.2005, п. 2.1.1 Положения о паспорте самоходной машины и других видов техники, утв. Госстандартом РФ 26.06.1995, Минсельхозпродом РФ 28.06.1995.

*(4) Утверждено Приказом Минфина РФ от 09.06.2001 N 44н.