Работник в конце года был направлен на курсы повышения квалификации. В соответствии со ст. 187 ТК РФ*(1) ему были выданы под отчет денежные средства на проезд, проживание и питание (суточные). Он должен был отчитаться по ним 25.12.2013, однако заболел и представил авансовый отчет только в начале февраля 2014 года. Следует ли удерживать НДФЛ за декабрь 2013 года, если авансовый отчет представлен работником с нарушением сроков его подачи?
Согласно п. 1 ст. 210 НК РФ при определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, которые получены им как в денежной, так и в натуральной форме или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.
Налоговый кодекс не содержит положений, предусматривающих обязанность работодателя удержать НДФЛ, если сотрудник не представил документы, подтверждающие целевое расходование подотчетных сумм, или представил их несвоевременно. Однако, по мнению ФНС, если документы, подтверждающие приобретение товара или выполнение работы (оказание услуги), отсутствуют, подотчетные средства облагаются НДФЛ (Письмо УФНС по г. Москве от 12.10.2007 N 28-11/097861). Аналогичная позиция изложена в Постановлении Президиума ВАС РФ от 05.03.2013 N 13510/12 по делу N А53-270/11.
Однако имеется и другая точка зрения. В Постановлении ФАС ПО от 01.04.2013 по делу N А55-15647/2012 суд встал на сторону организации. Арбитры аргументировали свои выводы следующим образом. Выданные под отчет денежные средства образуют задолженность работника перед работодателем. В случае, когда они не израсходованы (израсходованы не полностью) на цели, на которые были выданы, подотчетные суммы подлежат возврату. Следовательно, денежные средства, выданные под отчет, не являются для физического лица экономической выгодой и не относятся к его доходу. Достоверность представленных работником документов, подтверждающих произведенные им расходы, определяется самим работодателем. Если организация приняла авансовые отчеты работников и первичные документы к ним и отразила хозяйственные операции в бухгалтерском учете, значит, они не подлежат обложению НДФЛ.
Налоговый орган не вправе переквалифицировать денежные средства, выданные работникам под отчет, в доходы этих работников, если не истек срок давности для взыскания данных сумм в судебном порядке. Аналогичное решение принято в Постановлении Президиума ВАС РФ от 03.02.2009 N 11714/08.
Таким образом, факт представления работником отчета об использовании денежных средств (хотя и с опозданием) свидетельствует о том, что в его собственность денежные средства не перешли. Следовательно, оснований для удержания НДФЛ в описываемом случае нет.
Добавим к вышесказанному, что при направлении работника в командировку ему выдаются денежные средства под отчет как для целей компенсации его расходов, связанных с командировкой (на проезд, проживание, питание и т.п.), так и для целей осуществления расходов от имени и (или) по поручению организации (например, для приобретения товаров у организаций и индивидуальных предпринимателей за наличный расчет).
Вышеуказанные денежные средства могут быть использованы не в полном объеме (в том числе по причине отмены или сокращения срока командировки). В этом случае оставшаяся их часть должна быть возвращена работником работодателю. Возможна и обратная ситуация:
