Возврат излишне уплаченных (взысканных) налога, сбора, пеней, штрафа (Л.М. Хакимова, "Налоговая политика и практика", N 3, март 2014 г.)

Возврат излишне уплаченных (взысканных) налога, сбора, пеней, штрафа

В ФНС России поступила жалоба на решение налогового органа, согласно которому налогоплательщику отказано в уплате процентов в связи с отсутствием нарушения срока возврата суммы излишне уплаченного налога.

В ходе рассмотрения жалобы установлено, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка налогоплательщика, по результатам которой вынесено решение о привлечении его к ответственности за совершение налогового правонарушения, начислен налог на прибыль организаций.

Во исполнение данного решения налогоплательщик произвел уплату налога, указав в платежном поручении в поле назначения платежа "Недоимка по налогу на прибыль организаций по решению налогового органа". При этом налогоплательщик обжаловал решение налогового органа в судебном порядке. Судом требования налогоплательщика удовлетворены.

Таким образом, у налогоплательщика образовалась переплата по налогу на прибыль организаций вследствие уплаты доначисленных сумм во исполнение решения по результатам выездной налоговой проверки о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которое признано судом недействительным.

На основании заявления налогоплательщика о возврате излишне уплаченных сумм налога налоговым органом вынесено решение о возврате налога на прибыль организаций. Денежные средства перечислены на расчетный счет налогоплательщика. Однако в уплате процентов налогоплательщику отказано. Налоговый орган посчитал, что начисление процентов, подлежащих уплате налогоплательщику, в рамках п. 10 ст. 78 НК РФ производится в случае, если возврат суммы излишне уплаченного налога осуществляется с нарушением срока, установленного п. 6 ст. 78 НК РФ, т.е. в срок более одного месяца со дня получения налоговым органом заявления о возврате. В рассматриваемом случае указанный срок не нарушен: возврат суммы налога произведен налоговым органом в срок, установленный п. 6 ст. 78 НК РФ.

В обоснование своей позиции налогоплательщик привел довод о том, что с момента уплаты налога, начисленного по решению налогового органа, вынесенного по результатам выездной налоговой проверки, и до момента возврата суммы налога бюджет пользовался его денежными средствами, в связи с чем на указанную сумму подлежат начислению проценты.

Удовлетворяя жалобу налогоплательщика, Федеральная налоговая служба руководствовалась следующими нормами.

Согласно подп. 5 п. 1 ст. 21 НК РФ налогоплательщик имеет право на своевременный зачет или возврат сумм излишне уплаченных либо излишне взысканных налогов, пеней, штрафов.

Налоговые органы в силу подп. 7 п. 1 ст. 32 НК РФ обязаны осуществлять возврат или зачет излишне уплаченных или излишне взысканных сумм налогов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном НК РФ.

Порядок зачета или возврата излишне уплаченных сумм налогов, пеней и штрафов установлен ст. 78, а излишне взысканных сумм - ст. 79 НК РФ.

При этом зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога производится по общему правилу без начисления процентов (п. 2 ст. 78 НК РФ). Проценты начисляются только в случае нарушения налоговым органом сроков возврата излишне уплаченного налога (п. 10 ст. 78 НК РФ).Сумма излишне взысканного налога подлежит возврату с начисленными на нее процентами в течение одного месяца со дня получения соответствующего письменного заявления (заявления, представленного в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи) налогоплательщика о возврате (п. 5 ст. 79 НК РФ). Проценты на сумму излишне взысканного налога начисляются со дня, следующего за днем взыскания, по день фактического возврата. Процентная ставка принимается равной действовавшей в эти дни ставке рефинансирования Банка России.

Квалификация сумм налога как излишне уплаченных или излишне взысканных в целях применения положений статей 78 и 79 НК РФ должна производиться в зависимости от того, на каком основании была исполнена налоговая обязанность, признанная в последующем отсутствующей, - на основании налоговой декларации, в которой спорная сумма была исчислена налогоплательщиком самостоятельно, либо решения, принятого налоговым органом по результатам налоговой проверки.

Именно оценкой основания, в силу которого была исполнена налоговая обязанность, признанная в последующем отсутствующей, обусловлено установление НК РФ различных правил определения начального момента начисления процентов в отношении излишне взысканных и излишне уплаченных сумм налога (с момента взыскания или с момента просрочки исполнения заявления налогоплательщика о возврате излишне уплаченных сумм).

При этом способ исполнения указанной обязанности - самостоятельно налогоплательщиком либо путем осуществления налоговым органом мер по принудительному взысканию - правового значения не имеет.

Факт самостоятельного исполнения налогоплательщиком решения о привлечении к налоговой ответственности в части уплаты доначисленных сумм налога не является решающим для их квалификации как излишне уплаченных.

Налогоплательщик, самостоятельно перечисливший денежные средства в счет уплаты налога, доначисленного решением налогового органа, будучи несогласным с этим решением и обжалуя его в вышестоящий налоговый орган, а затем и в суд, не может признаваться добровольно исполнившим обязанность по уплате налога.

Следовательно, признание решения налогового органа недействительным является основанием для начисления процентов в соответствии с п. 5 ст. 79 НК РФ в отношении сумм налога, уплаченного налогоплательщиком самостоятельно во исполнение указанного решения. Проценты подлежат начислению со дня, следующего за днем уплаты налогоплательщиком налога, по день фактического возврата.

Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Президиума ВАС РФ от 24.04.2012 N 16551/11.

Л.М. Хакимова,

советник государственной гражданской

службы РФ 3-го класса

"Налоговая политика и практика", N 3, март 2014 г.