Как правильно с налоговой точки зрения составить положение о компенсации проезда сотрудников (М.Б. Иванов, "Российский налоговый курьер", N 6, март 2014 г.)

Как правильно с налоговой точки зрения составить положение о компенсации проезда сотрудников

Поездки при разъездном характере не являются командировками. Отчет по поездке докажет целесообразность понесенных затрат. Штраф за безбилетный проезд - не налоговый расход.

В штате большинства компаний есть сотрудники, работа которых связана с постоянными разъездами (курьеры, водители). Таким сотрудникам работодатель возмещает расходы на проезд на основании трудового законодательства (ст. 168.1 ТК РФ). На практике нередко служебное задание вне офиса выполняют и другие сотрудники, работа которых не носит разъездной характер. К примеру, бухгалтеру необходимо лично отвезти документы в инспекцию. Или руководитель отправляется в офис контрагента для обсуждения условий договора.

При этом Трудовой кодекс относит деловые поездки "неразъездных" сотрудников к служебным командировкам, а это означает, что на каждую такую поездку необходимо составлять документы. Однако на практике разовые поездки редко оформляют командировочным удостоверением и иными командировочными документами (см. врезку на с. 64). Ведь это нецелесообразно с точки зрения документооборота, да и проблематично, например, потребовать от директора отчет о его деловой поездке.

Чтобы обезопасить себя с налоговой точки зрения, порядок возмещения соответствующих расходов необходимо предусмотреть в трудовом и коллективном договорах, а также следует прописать в положении о компенсации расходов сотрудников (см. образец справа).

                                                             Утверждаю

                                           Руководитель ООО "Меридиан"

                                                 Коробов  С.В. Коробов

                                                ---------

                                                   10 января 2014 года

Положение
о порядке возмещения работникам расходов на оплату проезда

                           Общие положения

/--\

|1.|1. Настоящее  положение  распространяется   на  всех  работников ООО

\--/"Меридиан",    включая    руководителя     и    его    заместителей.

/--\

|2.|2. Настоящее  положение  регулирует  порядок компенсации расходов на

\--/проезд   работников   в   рамках    исполнения   служебных   заданий

    (краткосрочных поездок, продолжительность  которых составляет  менее

    24 часов). Порядок возмещения расходов на проезд работников в рамках

    командировки    (поездок    продолжительностью   свыше   24   часов)

    регулируется положением о командировках (утв. приказом  руководителя

    ООО "Меридиан" от 10.01.14).

        Основания для направления работника в служебную поездку

/--\

|3.|3. Основанием  для  отправления   работников,  трудовые  обязанности

\--/ которых  носят  разъездной  характер, в  служебную поездку является

     трудовой договор, в  котором  определен разъездной характер работы.

    3.1. Основанием  для отправления  работников,  трудовые  обязанности

    которых не носят  разъездной  характер, в служебную поездку является

    маршрутный лист. Прием и выдачу маршрутных листов осуществляет отдел

    кадров.

                      Случаи и размеры возмещения

/--\

|4.|4. Возмещение расходов на проезд работников ООО "Меридиан", трудовые

\--/обязанности которых носят разъездной характер, производится  авансом

    не позднее  20-го  числа  каждого  месяца. По  итогам  месяца  сумма

    возмещения корректируется с учетом фактически понесенных расходов на

    основании документов, перечисленных в пункте 7 настоящего положения.

    5. Возмещение   расходов   на  проезд   сотрудников  ООО "Меридиан",

    трудовые  обязанности   которых   не   носят   разъездной  характер,

    производится в размере  фактически  понесенных расходов на основании

    документов, перечисленных в пункте 7 настоящего положения, в течение

    трех  рабочих дней после представления  соответствующих  документов.

/--\

|5.|6. Работнику  возмещаются расходы по проезду (в размере  фактических

\--/расходов, подтвержденных проездными документами):

    - железнодорожным транспортом - не выше стоимости проезда в купейном

    вагоне скорого фирменного поезда;

    - воздушным транспортом - не   выше   стоимости   проезда   в салоне

    экономкласса;

    - иным   транспортом    общего   пользования  (автобус,  троллейбус,

   трамвай);

    - автомобильным транспортом (включая маршрутное такси, такси, личный

    автомобиль сотрудника).

/--\

|6.|6.1. Работнику при направлении его в служебную поездку на территорию

\--/иностранного государства дополнительно возмещаются:

    - расходы на  оформление  заграничного   паспорта, визы   и   других

   выездных

    документов;

    - обязательные консульские и аэродромные сборы.

    Условия возмещения или невозмещения расходов на оплату проезда

/--\

|7.|7. Для получения возмещения  понесенных  расходов на проезд работник

\--/представляет:

    - заявление в произвольной форме с  указанием  ФИО  работника,  цели

    поездки,   маршрута,   даты,   общей   суммы   расходов   и  перечня

    подтверждающих документов;

    - отчет   об   использовании  денежных средств, выданных ему авансом

   (п. 4 настоящего положения);

    - проездные   документы   (билеты,  маршрутные квитанции, посадочные

    талоны, электронные билеты, квитанции такси и пр.);

    - маршрутные листы;

    - документы,   подтверждающие   стоимость и   расход   ГСМ (в случае

    использования личного транспорта).

    7.1. Работник,   работа    которого   носит   разъездной   характер,

    представляет   документы,   перечисленные   в  пункте 7   настоящего

    положения,  в  течение трех рабочих дней по окончании календарного

    месяца.

    7.2.  Работник,  работа  которого  не   носит   разъездной характер,

    представляет    документы,   перечисленные   в   пункте 7 настоящего

    положения, в  течение   одного   рабочего дня по окончании служебной

    поездки.

                       Заключительные положения

    8. С настоящим положением все сотрудники   ознакомлены  под подпись.

1. В положении целесообразно указать должности сотрудников, на которых оно распространяется. Это обоснует расходы на служебные поездки как генерального директора, так и штатного курьера.

По мнению Минфина России, сумму возмещения, выплачиваемую сотрудникам, работа которых носит разъездной характер, компания вправе учесть в налоговых расходах (письмо от 13.05.13 N 03-04-06/16384). При этом понятие разъездного характера работ в законодательстве не закреплено (письмо Минздравсоцразвития России от 18.09.09 N 22-2-3644).

Соответственно каждая компания вправе самостоятельно определить, какие должности в штатном расписании являются "разъездными" (письмо ФНС России от 06.08.10 N ШС-37-3/8488). Прописать это можно в том числе в положении о компенсации сотрудникам расходов на проезд.

2. В документе лучше разграничить возмещение командировочных расходов и затратна служебные поездки сотрудников. Дело в том, что служебную поездку сотрудника, работа которого носит разъездной характер, нельзя квалифицировать в качестве командировки (ст. 166 ТК РФ). Минфин России в письме от 25.10.07 N 03-03-06/1/735 уточняет, что компенсация расходов работников, чья работа носит разъездной характер, не может быть произведена на основании командировочного удостоверения.

Кроме того, служебная командировка и краткосрочная деловая поездка сотрудника оформляются разными документами. Ведь, например, отчет о командировке не составляется при поездке в банк кассира, поскольку фактически такая поездка входит в его функциональные обязанности согласно должности и трудового контракта.

Наконец, в налоговом учете организация по-разному отражает затраты на проезд командированного и "разъездного" сотрудника. Расходы на разовые поездки в рамках командировок относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ). А компенсация расходов на проезд сотрудника, работа которого осуществляется в пути, признается расходом организации на оплату труда (п. 3 ст. 255 НК РФ и письмо УФНС России по г. Москве от 30.06.08 N 20-12/061153).

Отметим также, что Минфин России в отличие от столичных налоговиков также считает спорную компенсацию прочим расходом, связанным с производством и реализацией (подп. 5 п. 7 ст. 272 НК РФ, письма Минфина России от 14.06.11 N 03-03-06/1/341 и от 18.08.08 N 03-03-05/87).

Более того, документально подтвержденное возмещение расходов на проезд сотрудника, работа которого имеет разъездной характер, не является оплатой периода командировки. Следовательно, облагаемого НДФЛ дохода у сотрудника не возникает (п. 3 ст. 217 НК РФ, письма ФНС России от 10.11.11 N ЕД-4-3/18794@ и Минфина России от 05.07.13 N 03-04-06/25956, от 07.06.11 N 03-04-06/6-131).

3. В положении целесообразно перечислить перечень документов, на основании которых работник направляется в поездку. Поскольку при краткосрочной поездке командировочные документы не составляются, организации необходимо в положении о компенсации расходов на проезд привести перечень документов, которые оформляются при поездке сотрудника. В частности, такими документами могут выступать:

- маршрутный лист (оформляется курьеру для доставки продукции по адресам покупателей);

- обходной лист (составляет торговый представитель с указанием адресов розничных торговых точек, где он представляет продукцию компании);

- приказ руководителя (для обоснования поездки сотрудника для оформления сделки с контрагентом);

- пояснительная записка сотрудника (в частности, бухгалтер обоснует необходимость личного присутствия в инспекции) и пр.

В подтверждение этой позиции можно привести разъяснение Минфина России от 04.06.08 N 03-03-06/1/344. В этом письме финансовое ведомство подтвердило право компании самостоятельно разработать первичный документ, которым она подтвердит выплату возмещения расходов на проезд "разъездного" сотрудника.

4. В положении о компенсации расходов на проезд необходимо предусмотреть порядок выплаты такой компенсации. Дело в том, что оплачивать служебные поездки сотрудников компания может как авансом (к примеру, до начала отчетного периода), так и постфактум, компенсируя собственные средства сотрудников, затраченные ими на проезд. Если организация периодически выплачивает работникам денежные средства, за счет которых последние приобретают проездные документы (проездной билет на метро или единый билет на общественный транспорт на месяц), велика вероятность возникновения фактических расхождений.

Например, компания выплатила работнику 1000 руб. Работник приобрел единый проездной билет на месяц стоимостью 800 руб. и 300 руб. потратил на проезд на пригородной электричке. В этом случае разницу в 100 руб. организация по окончании месяца возместит сотруднику на основании его письменного заявления с приложенными проездными документами. Но возможна и обратная ситуация - затраты работника составили лишь 800 руб. на единый проездной билет. В этом случае оставшиеся 200 руб. сотрудник должен возвратить в кассу организации.

По мнению налоговиков, если за выданные под отчет денежные средства сотрудник не отчитался (не подтвердил свои расходы на приобретение проездных документов кассовыми чеками или иной "первичкой"), такие суммы признаются его доходом, с которого работодатель как налоговый агент обязан удержать НДФЛ (письма ФНС России от 24.12.13 N СА-4-7/23263, УФНС России по г. Москве от 12.10.07 N 28-11/097861 и от 27.03.06 N 28-11/23487).

При этом суды в большинстве случаев поддерживают контролеров (постановления Президиума ВАС РФ от 05.03.13 N 14376/12, от 05.03.13 N 13510/12 и ФАС Западно-Сибирского округа от 23.12.13 N А27-1862/2013). Вместе с тем ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 14.09.09 N А32-27520/2008-19/520 (оставлено в силе определением ВАС РФ от 11.01.10 N ВАС-17159/09) пришел к иному выводу - тот факт, что директор компании не вернул выданные под отчет суммы, не изменяет целевой характер таких средств. Соответственно спорные денежные средства не являются налоговым доходом физлица и обложению НДФЛ не подлежат.

Учитывая неоднозначную позицию судов и мнение налоговиков, компании целесообразно заранее не выдавать денежные средства на оплату проезда работникам в рамках их трудовых обязанностей, а компенсировать фактически понесенные сотрудниками расходы. Такой порядок безопаснее закрепить в положении о компенсации расходов на проезд.

5. Указание в документе видов транспорта и суммы компенсации обоснует понесенные расходы. Использование некоторых видов транспорта при выполнении служебных заданий нередко вызывает претензии контролеров. В частности, рискованно включать в налоговые расходы стоимость проезда сотрудника на такси (см. врезку на с. 66), расходы на аренду автотранспорта (письмо Минфина России от 29.11.10 N 03-03-06/1/742) или возмещать затраты на ГСМ по личному транспорту сотрудника. Напомним, что независимо от условий положения о компенсации расходов на проезд в налоговые затраты компания вправе включить сумму компенсации ГСМ по личному автотранспорту сотрудника только в пределах установленных законодательством норм (письмо Минфина России от 23.09.13 N 03-03-06/1/39239).

Отметим также, что, помимо перечисления видов транспорта, проезд на котором подлежит возмещению, целесообразно запросить у сотрудника пояснительную записку, объясняющую такой выбор. К примеру, из-за отсутствия сообщения общественного транспорта или нарушения движения по маршрутам (вследствие дорожно-транспортного происшествия) сотрудник отправился на переговоры на такси, курьеру вместо передвижения на общественном транспорте удобнее использовать собственный автомобиль для доставки габаритных товаров клиентам и пр.

6. В положении компания вправе прописать возможность компенсации сопутствующих транспортных расходов сотрудника. В частности, деловые поездки сотрудников могут быть международными или междугородними. В этом случае у них возникают дополнительные расходы в виде аэропортовых платежей, консульских или визовых сборов, а также пошлин за оформление загранпаспортов. Такие сборы направленный в служебную поездку сотрудник не может не оплатить, а их размер зависит от выбранного транспорта.

ФНС России в письме от 25.11.11 N ЕД-4-3/19756@ согласилась, что компания вправе включить в налоговые расходы:

- плату за оформление заграничного паспорта, визы и других выездных документов;

- обязательные консульские и аэродромные сборы;

- сборы за право въезда или транзита автомобильного транспорта;

- расходы на оформление обязательной медицинской страховки;

- иные обязательные платежи и сборы.

Поскольку несение таких расходов обусловлено исполнением постановления Правительства РФ от 13.10.08 N 749 "Об особенностях направления работников в служебные командировки".

По мнению автора, если обязанность возместить работнику подобные затраты, сопутствующие оплате проезда, предусмотрена в положении о компенсации расходов на проезд, компания сможет учесть их и в том случае, если поездки работника за границу являются не командировками, а обусловлены разъездным характером работы.

7. В положении о компенсации расходов на проезд необходимо закрепить перечень документов, которые подтвердят понесенные расходы. В частности, это билеты на оплату проезда в общественном транспорте, квитанции на оплату услуг такси и посадочные талоны. Так, Минфин России подтвердил, что расходы на покупку электронного билета подтверждает:

- сформированная автоматизированной информационной системой оформления воздушных перевозок маршрут/квитанция электронного документа (авиабилета) на бумажном носителе, в которой указана стоимость перелета;

- посадочный талон, подтверждающий перелет подотчетного лица по указанному в электронном авиабилете маршруту;

- контрольный купон электронного проездного документа (билета) (выписка из автоматизированной системы управления пассажирскими перевозками на железнодорожном транспорте), полученный в электронном виде по информационно-телекоммуникационной сети (письмо от 29.08.13 N 03-03-07/35554).

Отметим также, что работник может представить в бухгалтерию квитанцию о выписанном ему штрафе за безбилетный проезд. Даже если компания в положении о компенсации расходов на проезд предусмотрит возмещение такого штрафа, выплатить соответствующую сумму ей придется за счет чистой прибыли. Поскольку административные штрафы при расчете базы по налогу на прибыль не учитываются (п. 2 ст. 270 НК РФ).

М.Б. Иванов,

эксперт журнала "Российский налоговый курьер"

"Российский налоговый курьер", N 6, март 2014 г.