Вопрос: Можно ли признать незаконным требование о представлении документов, полученное налогоплательщиком от налогового органа в последний день выездной налоговой проверки? ("Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, март-апрель 2014 г.)

Можно ли признать незаконным требование о представлении документов, полученное налогоплательщиком от налогового органа в последний день выездной налоговой проверки?

В соответствии с абз. 2 п. 12 ст. 89 НК РФ при проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для этого документы в порядке, установленном ст. 93 НК РФ. Пунктом 1 ст. 93 НК РФ предусмотрено право должностного лица налогового органа, проводящего налоговую проверку, истребовать у проверяемого лица необходимые для проверки документы посредством вручения лицу (его представителю) требования о представлении документов.

Согласно официальной позиции, окончание выездной налоговой проверки не освобождает налогоплательщика от обязанности исполнить в течение установленного срока требование, выставленное в последний день данной проверки (позиция 1). Однако есть судебные решения, в которых арбитры отмечают, что в день окончания проверки налогоплательщик перестает быть проверяемым лицом и у него отсутствует обязанность по представлению документов после указанного дня (позиция 2).

Позиция 1. Налоговый кодекс не предусматривает основания для оставления налогоплательщиком требования о представлении документов без исполнения в случае, когда такое требование представляется в последние дни выездной проверки и его срок исполнения истекает после составления справки об окончании проверки (письма Минфина России от 13.02.2008 N 03-02-07/1-58, от 17.01.2008 N 03-02-07/1-19).

Судебные органы также признают правомерным истребование копий документов в день окончания выездной проверки. Как указал ФАС ДВО в Постановлении от 27.09.2013 N Ф03-4045/2013, истребование документов до момента истечения срока налоговой проверки (то есть до последнего дня проверки включительно) является правомерным и налогоплательщик обязан исполнить данное требование.

Позиция 2. Срок проведения выездной проверки исчисляется со дня вынесения решения о ее назначении и до дня составления справки о проведенной проверке. В последний день ее проведения проверяющие обязаны составить справку, в которой фиксируются предмет проверки и сроки ее проведения, и вручить ее налогоплательщику. Таким образом, проверка в день составления справки считается завершенной (п. 8 и 15 ст. 89 НК РФ). На это указали судьи ФАС ВВО в Постановлении от 27.02.2012 N А29-164/2011.

ФАС ЦО в Постановлении от 25.10.2012 N А09-3038/2011 отметил, что в силу п. 3 ст. 93 НК РФ истребуемые документы должны быть переданы налоговикам в течение 10 дней со дня получения соответствующего требования. Согласно п. 2 ст. 6.1 НК РФ течение срока начинается на следующий день после календарной даты или наступления события (совершения действия), которым определено его начало. Получается, обязанность общества представить проверяющим истребованные копии документов возникла в тот момент, когда налоговая проверка уже закончилась. Налоговый орган имел возможность запросить копии спорных документов в ходе выездной проверки, а не ожидать ее последнего дня. В этот день проверяющие обязаны составить только справку о проведенной проверке. И именно с этого дня налогоплательщик перестает быть проверяемым лицом. Следовательно, у него отсутствует обязанность по представлению каких-либо документов после указанного дня (см. также постановления ФАС ЗСО от 26.12.2012 N А81-1153/2012, ФАС ВВО от 09.09.2013 N А82-1776/2012).

Н.В. Фирфарова,

к.э.н., редактор журнала

1 марта 2014 г.

"Единый налог на вмененный доход: бухгалтерский учет и налогообложение", N 2, март-апрель 2014 г.