Расчет компенсации за неиспользованный отпуск: оформление и учет в АУ (О. Гришакова, "Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2014 г.)

Расчет компенсации за неиспользованный отпуск: оформление и учет в АУ

В соответствии с трудовым законодательством неиспользованные работником дни отпуска могут быть заменены денежной компенсацией по письменному заявлению работника (в части ежегодного оплачиваемого отпуска, превышающего 28 календарных дней (ст. 126 ТК РФ), а также при увольнении (ст. 127 ТК РФ)). В статье рассмотрим на примерах особенности расчета компенсации и порядок отражения данных операций в бухгалтерском и налоговом учете.

Продолжительность ежегодного основного отпуска не может быть менее 28 календарных дней в год (ст. 115 ТК РФ). Отдельным категориям работников предоставляются удлиненные основные отпуска (например, для педагогических работников - от 42 календарных дней и более).

В силу ст. 116 ТК РФ работникам, труд которых связан с особенностями выполнения работы, вредными и опасными условиями труда и т.п., в соответствии с ТК РФ предусмотрены дополнительные отпуска. Работодатели также могут самостоятельно устанавливать дополнительные отпуска для работников с учетом своих производственных и финансовых возможностей. Порядок и условия предоставления этих отпусков определяются коллективными договорами или локальными нормативными актами, которые принимаются с учетом мнения выборного органа первичной профсоюзной организации.

При исчислении общей продолжительности ежегодного оплачиваемого отпуска дополнительные оплачиваемые отпуска суммируются с ежегодным основным оплачиваемым отпуском. При этом продолжительность ежегодных основного и дополнительного оплачиваемых отпусков работников не ограничена (ст. 120 ТК РФ).

При определении отпускного стажа учитываются (ст. 121 ТК РФ):

- время фактической работы;

- время, когда работник фактически не работал, но за ним в соответствии с трудовым законодательством и иными нормативными правовыми актами, содержащими нормы трудового права, коллективным договором, соглашениями, локальными нормативными актами, трудовым договором сохранялось место работы (должность), в том числе время ежегодного оплачиваемого отпуска, нерабочие праздничные дни, выходные дни и другие предоставляемые работнику дни отдыха;

- время вынужденного прогула при незаконном увольнении или отстранении от работы и последующем восстановлении на прежней работе;

- период отстранения от работы работника, не прошедшего обязательный медицинский осмотр (обследование) не по своей вине;

- время предоставляемых по просьбе работника отпусков без сохранения заработной платы, не превышающее 14 календарных дней в течение рабочего года.

Не включается в отпускной стаж время:

- отсутствия работника на работе без уважительных причин, в том числе вследствие его отстранения от работы в случаях, предусмотренных ст. 76 ТК РФ;

- отпусков по уходу за ребенком до достижения им установленного законом возраста.

Также отметим, что в стаж работы, дающий право на ежегодные дополнительные оплачиваемые отпуска за работу с вредными и (или) опасными условиями труда, включается только фактически отработанное в соответствующих условиях время.

Расчет компенсации. Компенсация за неиспользованный отпуск выплачивается исходя из среднего заработка, для расчета которого учитываются все предусмотренные системой оплаты труда виды выплат, применяемые у соответствующего работодателя, независимо от источников этих выплат (ст. 139 ТК РФ).

Особенности порядка исчисления средней заработной платы определены в специальном положении, утвержденном Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922 (далее - Положение N 922).

При любом режиме работы расчет средней заработной платы работника производится исходя из фактически начисленной ему заработной платы и фактически отработанного им времени за 12 календарных месяцев, предшествующих периоду, в течение которого за работником сохраняется средняя заработная плата. При этом календарным месяцем считается период с 1-го по 30-е (31-е) число соответствующего месяца включительно (в феврале - по 28-е (29-е) число включительно).

При исчислении среднего заработка из расчетного периода исключается время, а также начисленные за это время суммы, если (п. 5 Положения N 922):

а) за работником сохранялся средний заработок в соответствии с законодательством РФ, за исключением перерывов для кормления ребенка, предусмотренных трудовым законодательством РФ;

б) работник получал пособие по временной нетрудоспособности или пособие по беременности и родам;

в) сотрудник не работал в связи с простоем по вине работодателя или по причинам, не зависящим от работодателя и работника;

г) работник не участвовал в забастовке, но в связи с этой забастовкой не имел возможности выполнять свою работу;

д) работнику предоставлялись дополнительные оплачиваемые выходные дни для ухода за детьми-инвалидами и инвалидами с детства;

е) работник в других случаях освобождался от работы с полным или частичным сохранением заработной платы или без оплаты в соответствии с законодательством РФ.

В месяцах, отработанных полностью, средний дневной заработок при исчислении компенсации за неиспользованный отпуск определяется следующим образом:

средний дневной заработок = сумма начисленной заработной платы за последние 12 кал. мес. /12 мес. / 29,4 (среднемесячное число календарных дней).

В случае если один или несколько месяцев расчетного периода отработаны не полностью или из него исключалось время в соответствии с п. 5 Положения N 922, средний дневной заработок определяется в следующем порядке:

средний дневной заработок = суммы фактически начисленной заработной платы за расчетный период / (количество полных календарных месяцев х 29,4 + количество календарных дней в неполных календарных месяцах).

При этом количество календарных дней в неполном календарном месяце определяется следующим образом:

количество календарных дней = 29,4 / количество календарных дней этого месяца х количество календарных дней, отработанных в данном месяце.

Замена части отпуска компенсацией. Как уже отмечалось, при суммировании ежегодных оплачиваемых отпусков или перенесении ежегодного оплачиваемого отпуска на следующий год денежной компенсацией могут быть заменены лишь часть каждого такого отпуска, превышающая 28 календарных дней, или любое количество дней из этой части за каждый год.

В соответствии со ст. 126 ТК РФ не допускается замена денежной компенсацией ежегодного основного оплачиваемого отпуска и ежегодных дополнительных оплачиваемых отпусков следующим работникам:

- беременным женщинам;

- лицам в возрасте до 18 лет.

Кроме того, не допускается заменять денежной компенсацией ежегодный дополнительный оплачиваемый отпуск работникам, занятым на работах с вредными и (или) опасными условиями труда, за работу в соответствующих условиях (за исключением выплаты денежной компенсации за неиспользованный отпуск при увольнении).

Основаниями для расчета компенсации являются заявление работника и приказ о замене части отпуска денежной компенсацией. В приказе необходимо указать:

- ФИО и должность работника;

- количество дней отпуска, подлежащих замене денежной компенсацией, и расчетный период;

- основание (заявление работника).

Расчет среднего заработка для определения данной суммы компенсации оформляется запиской-расчетом об исчислении среднего заработка при предоставлении отпуска, увольнении и в других случаях (ф. 0504425) (далее - записка-расчет). Данная форма и порядок ее заполнения утверждены Приказом Минфина РФ от 15.12.2010 N 173н.

Также обращаем внимание, что при замене части ежегодного отпуска денежной компенсацией соответствующую информацию необходимо отразить в графике отпусков. В графе 10 "Примечание" делается запись о том, что часть ежегодного отпуска (указывается количество дней) заменена денежной компенсацией.

Пример 1

Продолжительность основного ежегодного отпуска работника - 32 кал. дн. Его отпускной стаж составил 3 года. За это время он был в отпуске 74 кал. дн.

Какое количество дней может быть заменено работнику денежной компенсацией по его заявлению?

За время работы в учреждении работнику полагается 96 кал. дн. (32 кал. дн. х 3 г.). Не подлежит замене компенсацией 84 кал. дн. (28 кал. дн. х 3 г.).

Таким образом, в данном случае работник может написать заявление о замене неиспользованного отпуска денежной компенсацией не более чем за 12 кал. дн. (96 - 84).

Пример 2

Воспользуемся условиями предыдущего примера.

1 апреля работник написал заявление о замене части отпуска за 12 кал. дн. денежной компенсацией. За период работы с 1 апреля 2013 года по 31 марта 2014 года была начислена заработная плата в размере 280 000 руб. (за минусом выплат, не включаемых при исчислении среднего заработка). В этот период работник находился:

- с 1 по 5 апреля 2013 года (5 дн.) - на больничном;

- с 1 по 28 июля 2013 года (28 дн.) - в оплачиваемом отпуске.

1. Рассчитаем количество полных календарных месяцев, отработанных в расчетном периоде: в 2013 году - май, июнь, август, сентябрь, октябрь, ноябрь, декабрь; в 2014 году - январь, февраль, март. Итого - 10 мес.

2. Рассчитаем количество календарных дней в неполных месяцах:

- апрель 2013 года: 29,4 / 30 кал. дн. х (30 - 5) кал. дн. = 24,50 кал. дн.;

- июль 2013 года: 29,4 / 31 кал. дн. х (31 - 28) кал. дн. = 2,85 кал. дн.

Итого календарных дней в неполных месяцах - 27,35.

3. Рассчитаем средний дневной заработок: 280 000 руб. / (10 мес. х 29,4 + 27,35 кал. дн.) = 871,32 руб.

4. Рассчитаем сумму компенсации за неиспользованный отпуск: 871,32 руб. х 12 кал. дн. = 10 455,84 руб.

При увольнении работника денежная компенсация выплачивается за все неиспользованные отпуска независимо от их продолжительности. Порядок выплаты компенсации за неиспользованный отпуск разъяснен в Правилах об очередных и дополнительных отпусках, утвержденных НКТ СССР 30.04.1930 N 169 (далее - Правила N 169), действующих в настоящее время в части, не противоречащей Трудовому кодексу.

В соответствии с п. 28 Правил N 169 полная компенсация выплачивается работникам, проработавшим:

- не менее 11 месяцев, независимо от причины увольнения;

- от 5,5 до 11 месяцев, если они увольняются вследствие:

а) ликвидации учреждения, сокращения штатов или работ, а также реорганизации или временной приостановки работ;

б) поступления на военную службу;

в) командирования в установленном порядке в вузы, техникумы, на подготовительные отделения при вузах;

г) выяснившейся непригодности к работе.

Во всех остальных случаях работники получают пропорциональную компенсацию. К ним относятся работники, проработавшие от 5,5 до 11 месяцев, если они увольняются по каким-либо другим причинам, кроме указанных выше (в том числе по собственному желанию), а также все работники, проработавшие менее 5,5 месяцев, независимо от причин увольнения.

В Письме Роструда от 18.12.2012 N 1519-6-1 по данному вопросу даны следующие разъяснения. Если работник отработал рабочий год полностью, ему полагается компенсация за отпуск в полном объеме. То есть если отпуск составляет 28 календарных дней, то компенсация выплачивается за 28 календарных дней (при удлиненных и дополнительных отпусках она выплачивается за все дни таких отпусков).

Рабочий год составляет 12 полных месяцев и, в отличие от календарного года, исчисляется не с 1 января, а со дня поступления работника на работу к конкретному работодателю.

Принцип пропорциональности выплаты компенсации за неиспользованные дни отпуска при увольнении, когда рабочий год полностью не отработан, также закреплен в п. 28 и 29 Правил N 169. Так как в ТК РФ это правило напрямую не установлено, следует руководствоваться указанными пунктами с учетом ст. 423 ТК РФ в части необходимости пропорциональной выплаты компенсации.

В случае когда рабочий год полностью не отработан, дни отпуска, за которые должна быть выплачена компенсация, рассчитываются пропорционально отработанным месяцам. При этом излишки, составляющие менее половины месяца, исключаются из подсчета, а излишки, составляющие не менее половины месяца, округляются до полного месяца (п. 35 Правил N 169).

Работникам, заключившим трудовой договор на срок до двух месяцев, а также занятым на сезонных работах, выплачивается компенсация при увольнении из расчета два рабочих дня за месяц работы (ст. 291, 295 ТК РФ).

Пример 3

До увольнения работник проработал в учреждении два года пять месяцев 16 дней. За это время он отгулял в отпуске 42 кал. дн. (продолжительность ежегодного отпуска составляет 28 кал. дн.). Как рассчитать дни отпуска, за которые ему полагается компенсация при увольнении?

При округлении и переводе в месяцы отпускной стаж работника (два года пять месяцев 16 дней) равен 30 мес.

Если продолжительность отпуска составляет 28 кал. дн., то за каждый месяц рабочего года работнику положено 2,33 кал. дн. отпуска (28 кал. дн. / 12 мес.). При этом 42 кал. дн. уже использованы работником.

Таким образом, работнику полагается компенсация за 27,9 кал. дн. (2,33 кал. дн. х 30 мес. - 42 кал. дн.). При округлении это будет 28 кал. дн.

Компенсация за неиспользованные дни отпуска при увольнении рассчитывается аналогично случаю в части, превышающей 28 календарных дней, то есть исходя из среднего заработка, и ее выдача оформляется запиской-расчетом.

Компенсация за неиспользованные дни отпуска (как и другие суммы, причитающиеся работнику) выплачивается работнику в день увольнения (п. 1 ст. 140 ТК РФ).

Учет расходов по выплате компенсации. Расходы по выплате работнику компенсации за неиспользованные дни отпуска относятся на подстатью 211 "Заработная плата" КОСГУ*(1).

Такие расходы облагаются НДФЛ на основании п. 1 ст. 210, п. 3 ст. 217 НК РФ и страховыми взносами в соответствии с федеральными законами от 24.07.2009 N 212-ФЗ и от 24.07.1998 N 125-ФЗ. Расходы по уплате страховых взносов относятся на подстатью 213 "Начисления на выплаты по оплате труда" КОСГУ.

Представим в таблице бухгалтерские записи по начислению и выплате компенсации за неиспользованный отпуск в соответствии с Инструкцией N 183н*(2).

Содержание операции	Дебет	Кредит
Начислена компенсация за неиспользованный отпуск (на основании заявления работника, приказа руководителя, записки-расчета, расчетно-платежной ведомости)	0 109 xx 211* 0 401 20 211	0 302 11 000
Удержан НДФЛ с суммы компенсации (на основании налоговой карточки, расчетно-платежной ведомости)	0 302 11 000	0 303 01 000
Начислены страховые взносы на сумму компенсации (на основании справки)	0 109 xx 213* 0 401 20 213	0 303 xx 000*
Перечислена компенсация работнику на банковскую карту (на основании расчетно-платежной ведомости)	0 302 11 000	0 201 11 000 0 201 27 000
Выплачена компенсация работнику из кассы учреждения (на основании расчетно-платежной ведомости)	0 302 11 000	0 201 34 000
* По соответствующим аналитическим счетам.

О. Гришакова,

эксперт журнала "Автономные учреждения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, апрель 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Раздел V Указаний о порядке применения бюджетной классификации Российской Федерации, утв. Приказом Минфина РФ от 01.07.2013 N 65н.

*(2) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 N 183н.