Реализация покупных товаров. Учет торговой наценки (А. Солнцева, "Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, май 2014 г.)

Реализация покупных товаров. Учет торговой наценки

Реализация покупных товаров считается одним из видов приносящей доход деятельности автономных учреждений. При осуществлении розничной торговли таких товаров отдельным объектом бухгалтерского учета является учет торговой наценки. В этой статье рассмотрим порядок ее учета, а также выясним, какими способами ее можно рассчитать.

Из пункта 2 ст. 10 Федерального закона от 12.01.1996 N 7-ФЗ "О некоммерческих организациях" следует, что автономные учреждения вправе осуществлять приносящую доход деятельность при условии, что она соответствует целям, ради которых они созданы, и что возможность осуществления такой деятельности указана в их учредительных документах.

Этим учреждениям предоставлено право самостоятельного распоряжения средствами, полученными от названной деятельности (п. 8 ст. 2 Федерального закона от 03.11.2006 N 174-ФЗ "Об автономных учреждениях").

Таким образом, автономное учреждение, предусмотрев в учредительных документах возможность осуществления такого вида приносящей доход деятельности, как розничная торговля покупными товарами (при условии, что данный вид деятельности соответствует целям, ради которых оно создано), на полном основании может заниматься указанным видом деятельности.

Процесс реализации покупных товаров можно подразделить на следующие этапы:

- формирование фактической стоимости и принятие к учету товаров, предназначенных для продажи;

- передача покупных товаров на реализацию по продажным ценам с отражением торговой наценки;

- расчет реализованной наценки (валового дохода) и ее учет.

Рассмотрим эти этапы подробно.

Формирование фактической стоимости покупных товаров и принятие их к учету

Поступившие в учреждение покупные товары, предназначенные для реализации, принимаются к учету по фактической (покупной) стоимости. Формирование фактической стоимости покупных товаров, приобретаемых в рамках нескольких договоров, производится на счетах:

- 2 106 24 000 "Вложения в материальные запасы - особо ценное движимое имущество учреждения";

- 2 106 34 000 "Вложения в материальные запасы - иное движимое имущество учреждения".

Исходя из положений п. 125 Инструкции N 157н*(1) в этом случае фактическая стоимость покупных товаров может складываться из:

- сумм, уплачиваемых в соответствии с договором поставщику (продавцу);

- сумм, уплачиваемых организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением материальных ценностей;

- таможенных пошлин и иных платежей, связанных с приобретением материальных запасов;

- вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, через которую приобретены материальные запасы, в соответствии с условиями договора;

- сумм, уплачиваемых за заготовку и доставку материальных запасов до места их использования, включая страхование доставки. Если в сопроводительном документе поставщика указано несколько наименований материальных запасов, то расходы по их доставке (в рамках договора поставки) распределяются пропорционально стоимости каждого наименования материального запаса в их общей стоимости;

- сумм, уплачиваемых за доведение материальных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях (подработка, сортировка, фасовка и улучшение технических характеристик полученных запасов, не связанных с их использованием);

- иных платежей, непосредственно связанных с приобретением материальных запасов.

Обратите внимание! В фактическую стоимость материальных запасов не включается сумма общехозяйственных и иных аналогичных расходов, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением (изготовлением) материальных запасов (п. 105 Инструкции N 157н).

Формирование фактической стоимости покупных товаров нужно отразить в бухгалтерском учете следующей записью (п. 45 Инструкции N 183*(2)):

Дебет счетов 2 106 24 000 "Вложения в материальные запасы - особо ценное движимое имущество учреждения", 2 106 34 000 "Вложения в материальные запасы - иное движимое имущество учреждения"

Кредит счетов 2 302 34 000 "Расчеты по приобретению материальных запасов", 2 208 34 000 "Расчеты с подотчетными лицами по приобретению материальных запасов"

Если покупные товары приобретаются в рамках одного договора, счет 2 106 34 000 не применяется. В этом случае покупные товары следует непосредственно принимать к учету, используя счета 2 105 28 000 "Товары - особо ценное движимое имущество учреждения", 2 105 38 000 "Товары - иное движимое имущество учреждения".

Принятие к бухгалтерскому учету поступивших в учреждение товаров (предназначенных для дальнейшей реализации) производится на основании первичных учетных документов:

- акта о приемке материалов (ф. 0315004);

- накладной поставщика;

- др.

Эту операцию нужно отразить в бухгалтерском учете следующей записью (п. 45 Инструкции N 183):

Дебет счетов 2 105 28 000 "Товары - особо ценное движимое имущество учреждения", 2 105 38 000 "Товары - иное движимое имущество учреждения"

Кредит счетов 2 106 34 000 "Вложения в материальные запасы - иное движимое имущество учреждения", 2 302 34 000 "Расчеты по приобретению материальных запасов", 2 208 34 000 "Расчеты с подотчетными лицами по приобретению материальных запасов"

Передача покупных товаров на реализацию и учет торговой наценки

С передачи покупных товаров на реализацию начинается обособленный учет торговой наценки (п. 45 Инструкции N 183н).

Операцию по перемещению товаров внутри учреждения следует отразить в бухгалтерском учете следующей корреспонденцией счетов на основании требования-накладной (ф. 0315006):

а) на покупную стоимость товаров:

Дебет счетов 2 105 28 000 "Товары - особо ценное движимое имущество учреждения", 2 105 38 000 "Товары - иное движимое имущество учреждения" (м.о.л. - продавец розничной сети)

Кредит счетов 2 105 28 000 "Товары - особо ценное движимое имущество учреждения", 2 105 38 000 "Товары - иное движимое имущество учреждения" (м.о.л. склада)

б) на сумму наценки:

Дебет счетов 2 105 28 000 "Товары - особо ценное движимое имущество учреждения", 2 105 38 000 "Товары - иное движимое имущество учреждения" (м.о.л. - продавец розничной сети или м.о.л. продавца розничной сети)

Кредит счетов 2 105 29 000 "Наценка на товары - особо ценное движимое имущество учреждения", 2 105 39 000 "Наценка стоимости товаров - иного движимого имущества учреждения" (м.о.л. продавца розничной сети)

Таким образом, в дальнейшем учет покупных товаров в торговой точке осуществляется по продажным ценам.

Учет реализованной наценки (валового дохода)

Полученный от реализации покупных товаров автономными учреждениями доход отражается в бухгалтерском учете на основании приходного кассового ордера (ф. 0310001) следующей записью (п. 96 Инструкции N 183н):

Дебет счета 2 205 30 000 "Расчеты по доходам от оказания платных работ, услуг"

Кредит счета 2 401 10 130 "Доходы от оказания платных услуг"

Списание стоимости реализованных товаров по фактической стоимости с учетом торговой надбавки на основании отчета кассира сопровождается следующей корреспонденцией счетов (п. 47 Инструкции N 183н):

Дебет счета 2 401 10 130 "Доходы от оказания платных услуг"

Кредит счетов 2 105 28 000 "Товары от реализации покупных товаров - особо ценного движимого имущества учреждения", 2 105 38 000 "Товары - иное движимое имущество учреждения"

Суммы торговых надбавок (скидок) по реализованным покупным товарам согласно справке (ф. 0504833) с приложением расчета реализованного наложения отражаются в уменьшение финансового результата текущего финансового года способом "красное сторно" (п. 47 Инструкции N 183н):

Дебет счета 2 401 10 130 "Доходы от оказания платных услуг"

Кредит счетов 2 105 29 000 "Наценка на товары - особо ценное движимое имущество учреждения", 2 105 39 000 "Наценка стоимости товаров - иного движимого имущества учреждения"

С учетом изменений, которые планируется внести в Инструкцию N 183н*(3), указание наценки по товарам, пришедшим в негодность вследствие стихийных бедствий, относимой на финансовый результат текущего финансового года, отражается на основании товарного отчета, акта о списании материальных запасов (ф. 0504230) и справки (ф. 0504833) способом "красное сторно":

Дебет счета 2 401 20 273 "Чрезвычайные расходы по операциям с активами"

Кредит счетов 2 105 29 000 "Наценка на товары - особо ценное движимое имущество учреждения", 2 105 39 000 "Наценка на товары - иное движимое имущество учреждения"

Способы расчета реализованной наценки (валового дохода)

Методические рекомендации по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденные Письмом Роскомторга от 10.07.1996 N 1-794/32-5, предлагают следующие способы расчета реализованной наценки (валового дохода) по товарам, учитываемым по продажным ценам:

а) по общему товарообороту. Этот способ расчета используется в том случае, когда на все товары применяется одинаковый процент торговой наценки. При изменении ее размера в течение отчетного периода нужно будет определять объем товарооборота отдельно по периодам применения разных размеров торговой наценки. Реализованная наценка рассчитывается по формуле:

ВД = Т x РН / 100%, где:

ВД - валовый доход;

Т - общий товарооборот;

РН - расчетная торговая наценка, которая определяется следующим образом: РН = ТН / (100% + ТН), где ТН - торговая наценка, в %;

б) по ассортименту товарооборота. Этот способ используется, когда для разных групп товаров применяются разные размеры торговой наценки. При этом нужно вести обязательный учет товарооборота по группам товаров, каждая из которых включает в себя товары с одинаковой наценкой. Реализованная наценка этим способом рассчитывается по следующей формуле:

, где:

Т - товарооборот по группам товаров;

РН - расчетная торговая наценка по группам товаров;

в) по среднему проценту. Этот способ расчета реализованной наценки является самым простым, реализованная наценка рассчитывается по следующей формуле:

ВД = (Т x П) /100%, где:

Т - общий товарооборот;

П - средний процент валового дохода, который определяется по следующей формуле:

, где:

- торговая надбавка на остаток товаров на начало отчетного периода;

- торговая надбавка на товары, поступившие за отчетный период;

- торговая надбавка на выбывшие товары за отчетный период (под этим подразумевается возврат товаров поставщикам, списание порчи товаров и т.п.);

ОК - остаток товаров на конец отчетного периода;

г) по ассортименту остатка товаров. Реализованная наценка рассчитывается по следующей формуле:

, где:

- торговая надбавка на остаток товаров на конец отчетного периода.

Рассмотрим на примере порядок расчета реализованной торговой наценки самым популярным способом - по среднему проценту.

Пример 1

За отчетный период в бухгалтерском учете автономного учреждения числятся следующие данные по реализации покупных товаров торговой точкой:

- сумма торговой наценки на начало месяца на остаток нереализованных товаров - 30 000 руб.;

- сумма поступивших и переданных в торговую точку за отчетный период товаров по покупной цене - 120 000 руб.;

- сумма наценки на товары, поступившие за отчетный период, - 26 000 руб.;

- товарооборот за отчетный период в продажных ценах - 150 000 руб.;

- остаток товара по продажным ценам на конец отчетного периода - 80 000 руб.

Определим средний процент торговой наценки за отчетный период. Он равен 24,35 ((30 000 + 26 000) руб. / (150 000 + 80 000) руб.) х 100%).

Рассчитаем сумму реализованной торговой наценки. Она равна 36 525 руб. (150 000 руб. х 24,35%).

Сальдо торговой наценки на остаток нереализованного товара - 19 475 руб. (30 000 + 26 000 - 36 525).

Рассмотрим на примере порядок отражения в бухгалтерском учете операций по реализации покупных товаров.

Пример 2

Используем условия и решение предыдущего примера. Предположим, что покупные товары приобретены у поставщика в рамках одного договора и относятся к иному движимому имуществу учреждения.

В бухгалтерском учете нужно произвести следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Приняты к учету покупные товары по покупной стоимости	2 105 38 000 (м.о.л. склада)	230234000	120 000
Переданы покупные товары в торговую сеть для реализации по продажным ценам:
- на сумму товаров по покупной стоимости	2 105 38 000 (м.о.л. - продавец)	2 105 38 000 (м.о.л. склада)	120 000
- на сумму торговой наценки		2 105 39 000	26 000
Отражена выручка, полученная от реализации покупных товаров, поступившая в кассу учреждения	2 201 34 000	2 205 30 000	150 000
Начислен доход, полученный от реализации покупных товаров	2 205 30 000	2 401 10 130	150 000
Отражен валовый доход (реализованная наценка) методом "красное сторно"	2 401 10 130	2 105 39 000	36 525
Отражено списание реализованных покупных товаров по продажной цене	2 401 10 130	2 105 38 000	150 000

А. Солнцева,

эксперт журнала "Автономные учреждения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Автономные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 5, май 2014 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.

*(2) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 N 183н.

*(3) Согласно проекту приказа о внесении изменений в Инструкцию N 183н, размещенному на сайте Минфина.