Комментарий к письму Минфина России от 12.08.2013 N 03-04-06/32676 (Т.Ю. Кошкина, "Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", N 10, октябрь 2013 г.)

Комментарий к письму Минфина России от 12.08.2013 N 03-04-06/32676

Когда речь идет об определении налогового статуса работника и выборе ставки (13 или 30%), исходя из которой должен удерживаться НДФЛ, как правило, подразумевается, что доход выплачивается иностранцу. В комментируемом письме обозначенная проблема рассмотрена в отношении физического лица - гражданина РФ. У бухгалтера организации возникли основания полагать, что он может не являться налоговым резидентом. Возможно ли такое? Безусловно. Утратить статус налогового резидента гражданин РФ может, например, в связи с пребыванием в зарубежных командировках. Поэтому описанная в запросе работодателя ситуация вполне вероятна. Однако разъяснения Минфина применимы как в случае выплаты доходов российским гражданам, так и иностранцам, и лицам без гражданства.

Обратите внимание! Доходы нерезидентов - высококвалифицированных специалистов облагаются по ставке 13% (абз. 4 п. 3 ст. 224 НК РФ). Поэтому на них положения комментируемого письма не распространяются.

Итак, на каждую дату выплаты дохода*(1) бухгалтер должен установить, является физическое лицо налоговым резидентом или нет. В первом случае доходы облагаются по ставке 13%, во втором - по ставке 30% (абз. 1 п. 3 ст. 224 НК РФ). Напомним, в силу ст. 207 НК РФ налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в РФ не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Период нахождения физического лица в Российской Федерации не прерывается на периоды его выезда за пределы страны для краткосрочного (менее шести месяцев) лечения или обучения.

При определении налогового статуса физического лица необходимо учитывать 12-месячный период, определяемый на дату получения им дохода, в том числе начавшийся в одном налоговом периоде (календарном году) и продолжающийся в другом налоговом периоде (календарном году).

До момента, пока время нахождения физического лица на территории РФ за 12 месяцев, предшествующих дате выплаты дохода, будет составлять менее 183 дней, доходы такого лица облагаются по ставке 30%.

После того как физическое лицо будет признано налоговым резидентом РФ, НДФЛ удерживается по ставке 13%.

По итогам года определяется окончательный налоговый статус физического лица в зависимости от времени его нахождения в Российской Федерации в данном налоговом периоде.

Как указал Минфин, документами, подтверждающими фактическое нахождение физических лиц на территории РФ, могут являться:

- копии паспорта с отметками органов пограничного контроля о пересечении границы;

- справки с места работы, выданные на основании сведений из табеля учета рабочего времени;

- квитанции о проживании в гостинице;

- любые другие документы, на основании которых можно установить фактическое нахождение физического лица в РФ.

Кроме того, финансовое ведомство подчеркнуло, что ответственность за правильность определения налогового статуса физического лица - получателя дохода, а также исчисления и уплаты НДФЛ лежит на организации - налоговом агенте. Поэтому налоговый агент вправе запросить у физического лица соответствующие документы или их копии. При этом не требуется заверять у нотариуса копии таких документов, а также переводить их на русский язык.

В случае если физическое лицо не представит запрашиваемые документы, налоговый агент вправе применять ставку и порядок расчета налоговой базы, установленные для нерезидентов. Если в последующем документы будут представлены, бухгалтер должен сделать перерасчет НДФЛ за истекшие месяцы текущего года. Если год закончился, возвращать НДФЛ работнику придется самостоятельно - путем представления в налоговый орган декларации и соответствующих подтверждающих документов.

Сказанное подтверждено Письмом УФНС по г. Москве от 13.08.2012 N 20-14/073718@ "О порядке возврата НДФЛ в связи с изменением статуса нерезидента", в котором сообщается:

- начиная с месяца, в котором число дней пребывания работника в Российской Федерации в текущем налоговом периоде превысило 183 дня, суммы налога, удержанные налоговым агентом с его доходов до получения им статуса налогового резидента по ставке 30%, подлежат зачету налоговым агентом при определении налоговой базы нарастающим итогом по всем суммам доходов работника, включая доходы, с которых налог удерживался по ставке 30%;

- возврат суммы налога налогоплательщику в связи с перерасчетом по итогу года в соответствии с приобретенным им статусом налогового резидента РФ производится налоговым органом, в котором он был поставлен на учет по месту жительства (месту пребывания), при подаче физическим лицом налоговой декларации по окончании года, а также документов, подтверждающих статус налогового резидента РФ в этом налоговом периоде.

К сведению. Особый порядок налогообложения доходов по ставке 13% с даты начала работы по найму, длительность которой в соответствии с трудовым договором составляет не менее 183 дней в календарном году, предусмотрен для граждан Республики Беларусь Протоколом к Соглашению между Правительством РФ и Правительством Республики Беларусь об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доходы и имущество от 21.04.95, подписанным 24 января 2006 года. Таким образом, если работодатель заключает с гражданами Республики Беларусь долгосрочные трудовые договоры, предусматривающие нахождение таких физических лиц на территории РФ не менее 183 дней в календарном году, то доходы, выплачиваемые этим гражданам, облагаются по ставке 13% с первого дня их пребывания на территории РФ (Письмо УФНС по г. Москве от 23.08.2012 N 20-14/078561@). Однако в случае прекращения действия таких договоров до истечения 183 дней в налоговом периоде организация обязана произвести пересчет НДФЛ по ставке 30% (Письмо УФНС по г. Москве от 26.06.2012 N 20-14/055938@).

Т.Ю. Кошкина,

редактор журнала "Строительство:

акты и комментарии для бухгалтера"

"Строительство: акты и комментарии для бухгалтера", N 10, октябрь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) В отношении оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом). В случае прекращения трудовых отношений до истечения календарного месяца датой фактического получения налогоплательщиком дохода в виде оплаты труда считается последний день работы, за который ему был начислен доход (п. 2 ст. 223 НК РФ).