Вопрос: Городская больница - бюджетное учреждение имеет в своем составе производственную аптеку, которая занимается изготовлением отдельных лекарственных форм для внутрибольничного потребления. Разъясните, каким образом должна формироваться фактическая стоимость изготовленных лекарственных препаратов. В частности, должна ли больница относить расходы по заработной плате и начисления на нее на стоимость лекарств? ("Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2013 г.)

Городская больница - бюджетное учреждение имеет в своем составе производственную аптеку, которая занимается изготовлением отдельных лекарственных форм для внутрибольничного потребления. Разъясните, каким образом должна формироваться фактическая стоимость изготовленных лекарственных препаратов. В частности, должна ли больница относить расходы по заработной плате и начисления на нее на стоимость лекарств?

В соответствии с п. 23, 104 Инструкции N 157н*(1) фактическая стоимость материальных запасов при их изготовлении самим учреждением определяется исходя из затрат, связанных с производством данных активов.

Далее следует отметить, что лекарственные препараты изготавливаются на основе фармакопейных статей. Фармакопейная статья по своей сути является государственным стандартом качества лекарственного средства. В ней приведен перечень нормируемых показателей или методов испытания для конкретной лекарственной формы, описаны физические, физико-химические, биологические и другие методы анализа лекарства, изложены требования к используемым реактивам, растворам, индикаторам (ст. 4 Закона об обращении лекарственных средств*(2)).

Бухгалтеру нужно знать промышленный регламент, поскольку в нем представлен материальный баланс, содержащий сведения:

- о количестве и составе ингредиентов, необходимых для производства лекарства;

- о количестве и составе тары и упаковки;

- о технологических потерях, возникающих при изготовлении лекарства.

Данные сведения участвуют в формировании фактической стоимости лекарственной формы и определяют ее структуру. Все перечисленные составляющие, а именно фармацевтические субстанции и упаковка (тара в виде стеклопосуды), относятся к расходам, которые полностью включаются в фактическую стоимость изготавливаемых лекарственных препаратов.

Что касается расходов по заработной плате фармацевтических работников, непосредственно участвующих в изготовлении лекарственных препаратов, и начислений на нее, то отметим следующее. Нормы п. 104 Инструкции N 157н предполагают включение всех затрат, связанных с изготовлением материальных запасов, в том числе расходов на оплату труда, уплату страховых взносов, в виде сумм начисленной амортизации по соответствующему оборудованию, в стоимость изготавливаемых материальных запасов. Включение в фактическую стоимость материальных запасов подобных затрат (расходов) возможно на основании специальных расчетов и только в том случае, если в конкретной ситуации есть возможность определения сумм таких затрат (расходов) в соответствии с экономически обоснованной методикой. Исходя из рассматриваемой ситуации, довольно сложно выделить ту часть заработной платы фармацевтических работников и, соответственно, начисленных на нее страховых взносов, которая идет на изготовление конкретного лекарственного препарата. Поэтому вполне оправданным будет решение администрации ЛПУ, согласно которому фактическая стоимость лекарственного препарата (конкретной лекарственной формы) будет формироваться только исходя из стоимости фармацевтических субстанций, идущих на его изготовление.

Таким образом, расходы на оплату труда, уплату страховых взносов, амортизационные отчисления аптечного оборудования, так или иначе связанные с изготовлением лекарственных препаратов, могут быть сразу же списаны в дебет счета 0 401 20 200 "Расходы хозяйствующего субъекта". Принятое решение в части порядка формирования фактической стоимости лекарственных препаратов, изготавливаемых в производственной аптеке, на счете 106 04 "Вложения в материальные запасы" следует закрепить в учетной политике бюджетного учреждения (п. 104, 127, 133 Инструкции N 157н).

Изготовленные лекарственные препараты подлежат учету на счете 105 01 "Медикаменты и перевязочные средства" (п. 99, 118 Инструкции N 157н). Изготовленные материальные запасы в бюджетном учреждении принимаются к учету на основании первичных документов, формы которых утверждаются в составе учетной политики. Также может использоваться акт о приеме материалов (ф. 0315004).

Пример

В состав ЛПУ входит структурное подразделение - производственная аптека, которая занимается изготовлением лекарственных препаратов для нужд больницы. В течение месяца были произведены следующие расходы на изготовление лекарственных форм по требованиям отделений больницы, финансирование которых осуществлялось за счет средств ОМС:

- стоимость фармацевтических субстанций - 5 606 руб.;

- стоимость аптечной посуды - 532 руб.

Оплата остальных расходов осуществлялась за счет средств субсидии, выделенной на выполнение государственного задания:

- заработная плата провизоров и фармацевтов - 10 352 руб.;

- отчисления во внебюджетные фонды - 3 520 руб.;

- амортизация оборудования - 352 руб.

В учетной политике учреждения отмечено, что фактическая стоимость лекарственных препаратов, изготавливаемых в аптеке, формируется в разрезе материалов, затрачиваемых в процессе их изготовления.

В бухгалтерском учете учреждения будут сделаны следующие записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Отражены материальные расходы на изготовление лекарственных форм	7 106 34 340	7 105 31 440	5 606
		7 105 36 440	532
Отражены расходы на заработную плату сотрудников аптеки	4 401 20 272	4 302 11 730	10 352
Отражены расходы на отчисления во внебюджетные фонды	4 401 20 213	4 303 xx 730	3 520
Отражены амортизационные отчисления	4 401 20 271	4 104 xx 410	352
Приняты к учету изготовленные лекарственные средства (5 606 + 532) руб.	7 105 31 340	7 106 34 340	6 138

С. Валова,

редактор журнала "Учреждения здравоохранения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

1 октября 2013 г.

"Учреждения здравоохранения: бухгалтерский учет и налогообложение", N 10, октябрь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.

*(2) Федеральный закон от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств".