Особенности отражения в бухгалтерском учете операций по использованию бюджетных субсидий на возмещение убытка в сфере ЖКХ (И. Гарнов, "Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2013 г.)

Особенности отражения в бухгалтерском учете операций по использованию бюджетных субсидий на возмещение убытка в сфере ЖКХ

Повышение эффективности использования средств в жилищно-коммунальном хозяйстве (ЖКХ) является предметом постоянного интереса органов государственной исполнительной власти. Одним из направлений этой работы в последнее время стала реорганизация предприятий ЖКХ из организационно-правовой формы государственных унитарных предприятий в форму бюджетных учреждений. В частности, такая реорганизация предусмотрена Постановлением Правительства Москвы от 14.03.2013 N 146-ПП "О проведении эксперимента по оптимизации деятельности отдельных государственных учреждений города Москвы и государственных унитарных предприятий города Москвы, осуществляющих деятельность в сфере городского хозяйства города Москвы" (далее - Постановление N 146-ПП). В этой статье поговорим об отражении в учете операций по получению и использованию такими учреждениями субсидий на содержание и ремонт многоквартирных жилых домов (МКЖД).

В соответствии с Постановлением N 146-ПП девять государственных унитарных предприятий (ГУП) города Москвы (Дирекции единого заказчика) в 2013 году были преобразованы в государственные бюджетные учреждения. Основной целью указанных выше организационных мероприятий было осуществление мероприятий по реализации на территории районов города Москвы задач надежного, безопасного и качественного предоставления жилищных, коммунальных и прочих услуг, включая управление многоквартирными домами, а также благоустройства территорий и содержания объектов коммунальной и инженерной инфраструктуры. При этом следует признать, что кроме названной цели, реорганизация государственных унитарных предприятий была предпринята для достижения иных целей, в частности:

- повышения уровня контроля со стороны органов исполнительной власти города Москвы за деятельностью и имуществом указанных организаций, ведь последние в соответствии с требованиями действующего законодательства имеют существенно больше рычагов влияния на бюджетные учреждения, чем на ГУП (более детально формируются государственные задания, в отличие от ГУП имущество за бюджетными учреждениями закреплено на праве оперативного управления, что ограничивает свободу последних в его самостоятельном использовании, и т.п.);

- в отличие от унитарного предприятия, являющегося ориентированной на получение прибыли коммерческой организацией, бюджетное учреждение относится к некоммерческим организациям, основным критерием деятельности которых является не рост прибыли, а целевое и эффективное использование средств. Поэтому бюджетное учреждение в меньшей степени заинтересовано в повышении цен на свои услуги, что является предпосылкой организации мер по противодействию росту коммунальных тарифов.

По первоначальным итогам анализа организации финансово-хозяйственной деятельности в реорганизованных бюджетных учреждениях ЖКХ остро встал вопрос отражения в их бухгалтерском учете операций по получению и использованию бюджетных субсидий на содержание и ремонт МКЖД, которые и ранее выделялись данным учреждениям для возмещения не полученных ими доходов по причине применения льгот по оплате услуг ЖКХ для отдельных категорий граждан.

Порядок получения и использования указанных бюджетных субсидий регламентирован Жилищным кодексом, а также Постановлением Правительства Москвы от 24.04.2007 N 299-ПП (далее - Постановление N 299-ПП), в соответствии с которыми размер предоставляемой бюджетной субсидии определяется как разница между доходом управляющей организации от начисления платежей за содержание и ремонт общего имущества в многоквартирном доме по ценам, установленным Правительством Москвы, и фактически состоявшимися расходами, но не выше планово-нормативного расхода.

Если в соответствии с требованиями Положения по бухгалтерскому учету "Учет государственной помощи" ПБУ 13/2000, утвержденного Приказом Минфина РФ от 16.10.2000 N 92н, в бухгалтерском учете государственных унитарных предприятий суммы полученных бюджетных субсидий признавались прочими доходами и использовались вместе с остальной выручкой от оказания этих платных услуг населению в рамках единого баланса, то в бухгалтерском учете бюджетных учреждений указанное ПБУ не применяется, а операции по получению и использованию бюджетных субсидий и выручки от приносящей доход коммерческой деятельности отражаются строго обособленно друг от друга. Кроме того, учитывая, что бухгалтерская отчетность государственных бюджетных учреждений, в отличие от отчетности ГУП, носит сквозной характер, неверное отражение операций по получению и использованию бюджетных субсидий в бухгалтерском учете бюджетного учреждения может привести к существенным искажениям не только их бухгалтерской отчетности, но и бухгалтерской отчетности государственного сектора экономики в целом. Поэтому если государственный исполнительный орган выделяет учреждению бюджетные средства в форме субсидии, подлежащей отражению в бухгалтерском учете по коду источника финансового обеспечения 5 "Субсидии на иные цели", то и в бухгалтерском учете учреждения операции с данными средствами должны отражаться по аналогичному коду финансового обеспечения.

Конечно, в бухгалтерском учете бюджетных учреждений наработаны определенные методики разделения их собственных и возмещаемых из бюджета расходов. Например, в случае возмещения арендаторами части коммунальных затрат учреждения в учетной политике последнего зачастую регламентируется предварительное разделение данных затрат уже между источниками их покрытия на стадии их приема у поставщиков (исполнителей) по актам приема-сдачи. Однако в случае с организацией учета операций по использованию указанных бюджетных субсидий данный механизм неприменим, так как на момент отражения в бухгалтерском учете учреждения соответствующих фактических затрат разницу между ними и фактическими доходами от оказания услуг по содержанию МКЖД определить невозможно.

И наконец, указанные субсидии на иные цели, полученные для возмещения неполученных доходов бюджетного учреждения при реализации им услуг по содержанию и ремонту МКЖД, освобождены от обложения НДС на стадии их получения (п. 3 ст. 162 НК РФ). А с 1 января 2010 года в соответствии с пп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ от обложения НДС освобождается реализация работ (услуг) по содержанию и ремонту общего имущества в многоквартирном доме, выполняемых (оказываемых) управляющими организациями (независимо от их организационно-правовой формы), при условии приобретения ими данных работ (услуг) у организаций и индивидуальных предпринимателей, непосредственно выполняющих (оказывающих) данные работы (услуги)*(1).

Рекомендуем в бухгалтерском учете бюджетного учреждения ЖКХ операции, связанные с оказанием им услуг населению по содержанию и ремонту МКЖД, а также по использованию бюджетных субсидий на частичное погашение соответствующих неполученных данным учреждением платежей, отражать следующим образом:

1. В течение текущего квартала все операции по получению выручки от оказания услуг по содержанию и ремонту МКЖД и формированию связанных с этим фактических расходов отражаются в бухгалтерском учете учреждения по коду источника финансового обеспечения 2 "Приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения". При этом НДС на указанные доходы в соответствии с пп. 30 п. 3 ст. 149 НК РФ не начисляется, а "входной" НДС, начисленный поставщиками соответствующих услуг, подлежит включению в состав фактических расходов учреждения на их оплату.

2. Полученные учреждением доходы в форме бюджетных субсидий на содержание и ремонт МКЖД учитываются по коду источника финансового обеспечения 5 "Субсидии на иные цели". При этом согласно требованиям п. 3 ст. 162 НК РФ полученные бюджетные субсидии относятся на прочие доходы учреждения с учетом включенного в их сумму НДС.

3. В конце текущего квартала на основании анализа соотношения доходов и расходов по аналитическим счетам учета операций по содержанию и ремонту МКЖД и в соответствии с требованиями и методиками, регламентированными Постановлением N 299-ПП, определяется сумма соответствующих фактических расходов (с детализацией по видам затрат), подлежащая переносу на код источника финансового обеспечения 5 "Субсидии на иные цели", которая переносится на указанный источник сторнировочными проводками.

Проиллюстрируем на примере порядок отражения в бухгалтерском учете бюджетного учреждения описанных операций.

Пример

Бюджетное учреждение, являющееся управляющей компанией в сфере ЖКХ, в III квартале 2013 г. получило бюджетную субсидию на погашение платежей по содержанию и ремонту МКЖД, недополученных в связи с применением льгот для отдельных категорий граждан, в сумме 1 180 руб. В извещении о выделении субсидии, а также в платежных документах на ее перечисление на счет учреждения выделен НДС в сумме 180 руб.

В течение III квартала фактические затраты учреждения на оплату услуг сторонних организаций по содержанию и ремонту МКЖД составили 2 560 руб. (в том числе НДС - 560 руб.).

Указанные операции подлежат отражению в бухгалтерском учете учреждения в следующем порядке:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Начислена и получена выручка от оказания услуг по содержанию МКЖД	2 205 31 560	2 401 10 130	1 180
	2 508 10 130	2 507 10 130	1 180
	2 201 11 510	2 205 31 660	1 180
	17 (130)		1 180
Начислены и оплачены затраты на оказание услуг по содержанию МКЖД	2 502 12 226	2 502 11 226	2 560
	2 109 60 226	2 302 26 730 (контрагент)	2 560
	2 302 26 830	2 201 11 610	2 560
	(контрагент)	18 (226)	2 560
Назначена и получена субсидия	5 205 81 560	5 401 10 180	1 180
	5 508 10 180	5 507 10 180	1 180
	5 201 11 510	5 205 81 660	1 180
	17 (180)	-	1 180
Возмещены убытки по услугам на содержание МКЖД за счет полученной субсидии (операция проводится в конце квартала; возмещению подлежат фактически произведенные платежи выбранных учреждением контрагентов в пределах сумм полученной субсидии с учетом осуществления этих платежей в соответствии с установленными планово-расчетными нормами):
- скорректированы убытки от приносящей доход деятельности;	2 502 12 226	2 502 11 226	(1 180)
	2 109 60 226	2 302 26 730 (контрагент)	(1 180)
- восстановлены убытки, перенесенные на деятельность, финансируемую по коду вида деятельности 5;	5 502 12 226	5 502 11 226	1 180
	5 109 60 226	5 302 26 730 (контрагент)	1 180
- перенесены платежи с приносящей доход деятельности на деятельность, финансируемую за счет субсидий на иные цели	2 302 26 830 (контрагент)	2 201 11 610	(1 180)
	-	18 (226)	(1 180)
	5 302 26 830 (контрагент)	5 201 11 610	1 180
	-	18 (226)	1 180

Поскольку описанный порядок отражения в бухгалтерском учете бюджетных учреждений операций по получению и использованию бюджетных субсидий на возмещение неполученных платежей на содержание и ремонт МКЖД прямо не регламентирован действующими нормативными актами, рекомендуем его прописать в учетной политике учреждения для целей бухгалтерского учета. Кроме того, в целях применения описанных выше налоговых льгот по НДС для управляющих организаций в сфере ЖКХ учетной политикой учреждения должен быть регламентирован порядок организации раздельного учета облагаемых и не облагаемых НДС доходов и расходов.

И. Гарнов,

эксперт журнала "Бюджетные организации:

бухгалтерский учет и налогообложение"

"Бюджетные организации: бухгалтерский учет и налогообложение", N 11, ноябрь 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) С этого же дня от обложения НДС освобождена и реализация коммунальных услуг, предоставляемых управляющими организациями независимо от их организационно-правовой формы, созданными в целях удовлетворения потребностей граждан в жилье и отвечающими за обслуживание внутридомовых инженерных систем, с использованием которых предоставляются коммунальные услуги, при условии приобретения коммунальных услуг указанными налогоплательщиками у организаций коммунального комплекса, поставщиков электрической энергии и газоснабжающих организаций (пп. 29 п. 3 ст. 149 НК РФ). При этом в соответствии с указанной нормой освобождение от обложения НДС коммунальных услуг, реализуемых управляющим компаниям, товариществам собственников жилья и другим вышеназванным налогоплательщикам, организациями коммунального комплекса, а также поставщиками электрической энергии и газоснабжающими организациями, НК РФ не предусмотрено (см. Письмо Минфина РФ от 23.12.2009 N 03-07-15/169).