Учитываем БАД и медикаменты в учреждениях спорта (С. Валова, "Учреждения физической культуры и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение", N 12, декабрь 2013 г.)

Учитываем БАД и медикаменты в учреждениях спорта

В статье рассмотрен порядок учета медикаментов, биологически активных добавок (БАД) и изделий медицинского назначения (ИМН) в учреждениях спорта.

Как следует из ст. 39 Федерального закона от 04.12.2007 N 329-ФЗ "О физической культуре и спорте в Российской Федерации", медицинское обеспечение лиц, занимающихся физической культурой и спортом, включает в себя:

1) систематический контроль за состоянием здоровья этих лиц;

2) оценку адекватности физических нагрузок этих лиц состоянию их здоровья;

3) профилактику и лечение заболеваний этих лиц и полученных ими травм, их медицинскую реабилитацию;

4) восстановление их здоровья средствами и методами, используемыми при занятиях физической культурой и спортом.

Профилактика и лечение, как правило, предполагают использование лекарственных препаратов и БАД. В данном случае для бухгалтера ставится задача правильно классифицировать объект учета (определить учетную группу) и отразить операции по поступлению и расходованию данных материальных запасов.

Классифицируем объект учета

В силу п. 98 Инструкции N 157н*(1) счет 105 00 "Материальные запасы" предназначен для учета материальных ценностей в виде сырья, материалов, приобретенных (созданных) для использования (потребления) в процессе деятельности учреждения и (или) для изготовления иных нефинансовых активов, а также готовой продукции, произведенной учреждением, и товаров, приобретенных для продажи.

Далее отметим, что счет 105 00 "Материальные запасы" подразделяется на 9 учетных групп, на которых учитываются медикаменты, продукты питания, ГСМ, строительные материалы, мягкий инвентарь и т.д. Учетная группа, которая стоит на первом месте и которая нас интересует - это счет 105 01 "Медикаменты и перевязочные средства". В соответствии с нормами Инструкции N 157н на ней учитываются медикаменты, компоненты, эндопротезы, бактерийные препараты, сыворотки, вакцины, кровь, перевязочные средства и т.д. Определения медикаментов в данной инструкции не содержится, поэтому следует обратиться к нормам Инструкции N 747*(2), которая применяется в части, не противоречащей Инструкции N 157н.

Пункт 1 Инструкции N 747 относит к медикаментам лекарственные средства, сыворотки и вакцины, лекарственное растительное сырье, лечебные минеральные воды, дезинфекционные средства и т.п., а к перевязочным средствам - марлю, бинты, вату, компрессную клеенку, бумагу и т.п. Более широкое определение лекарственных средств, лекарственных препаратов и фармацевтических субстанций приведено в ст. 4 Закона об обращении лекарственных средств*(3).

В частности, нормы данного документа относят к лекарственным средствам вещества или их комбинации, вступающие в контакт с организмом человека или животного, проникающие в органы, ткани организма человека или животного, применяемые для профилактики, диагностики и лечения заболеваний. К лекарственным средствам относятся фармацевтические субстанции и лекарственные препараты. Все лекарственные средства вводятся в гражданский оборот на территории РФ, если они зарегистрированы соответствующим уполномоченным федеральным органом исполнительной власти (ст. 13 Закона об обращении лекарственных средств).

Таким образом, на счете 105 01 "Медикаменты и перевязочные средства" учитываются все лекарственные средства, которые включены в Государственный реестр лекарственных средств.

Далее отметим, что лекарственные средства следует отличать от получивших широкое распространение биологически активных добавок. Если обратиться к нормам действующего законодательства, то согласно определению, приведенному в ст. 1 Федерального закона от 02.01.2000 N 29-ФЗ "О качестве и безопасности пищевых продуктов", БАД - это природные (идентичные природным) биологически активные вещества, предназначенные для употребления одновременно с пищей или введения в состав пищевых продуктов. Эффект воздействия БАД на организм человека существенно ниже, чем эффект воздействия лекарственных препаратов. Порядок производства и обращения БАД установлен Постановлением Главного государственного санитарного врача РФ от 20.05.2009 N 36 "О надзоре за биологически активными добавками к пище (БАД)".

Таким образом, исходя из приведенных выше определений, БАД относятся к пищевым продуктам, а значит, не являются лекарственными средствами. Следовательно, их нужно учитывать в составе учетной группы "Продукты питания" на одноименном счете 105 02. При этом целесообразно предусмотреть в целях обособления учета дополнительный аналитический код. С учетом отраслевой специфики учреждений спорта данный вопрос должен быть решен в учетной политике учреждения по согласованию с учредителем.

Отражаем операции по поступлению и выбытию

Нормами п. 118-119 Инструкции N 157н регламентировано, что медикаменты, как и БАД, учитываются в составе материальных запасов на счетах 105 31 "Медикаменты и перевязочные средства", 105 32 "Продукты питания" по их группам (видам), наименованиям, сортам и количеству в разрезе материально ответственных лиц и (или) мест хранения. Материально ответственные лица ведут учет материальных запасов в книге (карточке) учета материальных ценностей по их наименованиям, сортам и количеству.

Бухгалтерский учет операций, связанных с движением медикаментов, БАД и изделий медицинского назначения (ИМН) осуществляется в соответствии с инструкциями N 162н *(4), 174н *(5), 183н *(6). По дебету счетов 105 31, 105 32 отражается поступление медикаментов и БАД, по кредиту - их выбытие.

Далее отметим, что в соответствии с п. 108 Инструкции N 157н выбытие (отпуск) материальных запасов производится по фактической стоимости каждой единицы либо средней фактической стоимости.

Метод, который учреждение будет применять при определении размера расходов при списании материальных запасов (медикаментов, перевязочных средств и т.д.), используемых на нужды учреждения при выполнении работ и оказании услуг, следует закрепить в локальном акте, утвержденном в рамках учетной политики организации (п. 6 Инструкции N 157н, Письмо Минфина РФ от 15.10.2012 N 02-06-10/4287).

Списание лекарственных препаратов и БАД в бухгалтерии учреждения осуществляется в соответствии с актом о списании материальных запасов (ф. 0504230) (далее - акт). Аналогичные разъяснения приводит Минфин в Письме от 12.10.2012 N 02-06-10/4252. В частности, в нем содержится указание, что при выборе той или иной формы первичных документов следует руководствоваться Методическими указаниями *(7), а также приведены разъяснения по применению актов.

Акт применяется для оформления решения о списании материальных запасов и служит основанием для отражения в бухгалтерском учете учреждения выбытия со счетов бухгалтерского учета материальных запасов. Он составляется комиссией учреждения по поступлению и выбытию активов и утверждается руководителем учреждения.

Рассмотрим несколько примеров по отражению операций с данными материальными запасами.

Пример 1

Бюджетное учреждение физкультуры и спорта, получающее субсидии на выполнение государственного задания, заключило договор на приобретение медикаментов и БАД. Стоимость лекарственных средств - 11 000 руб. (в том числе НДС - 1 000 руб.). Оплата произведена с лицевого счета учреждения в два этапа: авансовый платеж (30%) и окончательный расчет после поставки лекарственных препаратов на аптечный склад учреждения. Деятельность организации не подлежит обложению НДС.

В учете учреждения необходимо сделать следующие бухгалтерские записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Перечислен аванс поставщику в размере 30% от стоимости договора	4 206 34 560	4 201 11 610	3 300
Поступили медикаменты и БАД спортивному учреждению	4 105 31 340 4 105 32 340	4 302 34 730	11 000
Произведен зачет аванса	4 302 34 830	4 206 34 660	3 300
Произведен полный расчет за поставленные медикаменты и БАД	4 302 34 830	4 201 11 610	7 700

Пример 2

Предположим, что в ноябре 2013 г. бюджетное учреждение физкультуры и спорта израсходовало медикаментов и БАД на 3 500 руб., приобретение которых осуществлялось за счет субсидии, выделенной на выполнение государственного задания.

В учете учреждения необходимо сделать следующие бухгалтерские записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Списаны по акту израсходованные медикаменты и перевязочные средства	4 401 20 272	4 105 31 440 4 105 32 440	3 500

Операции по централизованному снабжению

Порядок снабжения медикаментами и БАД казенных учреждений спорта может осуществляться в рамках централизованного снабжения. Так, в соответствии с п. 1 Инструкции N 588*(8) обеспечение сборных команд РФ по различным видам спорта медикаментами, БАД и ИМН осуществляется за счет средств федерального бюджета, выделенных на финансирование спортивных мероприятий, включенных в Единый календарный план всероссийских и международных спортивных мероприятий на соответствующий год.

Планирование закупок медикаментов, БАД и ИМН осуществляется на основании годовых заявок, составляемых тренерами-врачами (тренерами-массажистами, тренерами) сборных команд, по форме, которая приведена в приложении 1 к Инструкции N 588 (п. 2 Инструкции N 588). Годовая заявка должна содержать обоснование потребности в медикаментах и БАД, расчет которой приводится в форме, содержащейся в приложении 2 к Инструкции N 588.

Для расчета потребности в медикаментах, БАД и ИМН требуются следующие данные:

- количество спортсменов;

- сроки проведения спортивных мероприятий;

- сведения о состоянии здоровья спортсменов по результатам последнего углубленного медицинского обследования (УМО), показателях заболеваемости в период проведения спортивных мероприятий за предшествующий год, а также планах-графиках фармакологического обеспечения членов сборной команды (форма приведена в приложении 3 к Инструкции N 588) (п. 4 Инструкции N 588).

При составлении заявок также учитываются нормы расходов на обеспечение спортсменов сборных команд РФ медикаментами, БАД и ИМН. В частности, указанные нормы расходов для международных соревнований и учебно-тренировочных сборов установлены Приказом ФМБА РФ N 237*(9):

Наименование спортивного мероприятия	Расход на одного человека в день (руб.)
Международные соревнования и учебно-тренировочные сборы:
- по летним и зимним олимпийским видам спорта основного состава сборных*	до 500
- по летним и зимним олимпийским видам спорта ближайшего резерва сборных команд и по видам спорта, входящим в программу Паралимпийских и Сурдлимпийских игр**	до 500
- по неолимпийским видам спорта и видам спорта, не входящим в программу Паралимпийских и Сурдлимпийских игр***	до 400
* До 2 000 руб. ** До 2 000 руб. *** До 1 000 руб. Примечание: нормы расходов на обеспечение медикаментами, БАД и ИМН для отдельных участников учебно-тренировочного процесса могут быть увеличены на основании данных о состоянии здоровья спортсменов по результатам последнего углубленного медицинского обследования и индивидуальных планов-графиков фармакологического обеспечения.

Годовые заявки представляются в структурное подразделение ФГУ "ЦСП", ответственное за медико-биологическое обеспечение, тренерами-врачами (тренерами-массажистами, тренерами) не позднее 10 октября года, предшествующего году закупки медикаментов, БАД и ИМН (п. 5 Инструкции N 588).

В структурном подразделении ФГУ "ЦСП", ответственном за медико-биологическое обеспечение, годовые заявки на медикаменты, БАД и ИМН для обеспечения сборных команд РФ по различным видам спорта объединяются в сводную заявку. На основании сводной заявки формируется техническое задание для проведения торгов на размещение государственного заказа на поставку медикаментов.

По результатам торгов заключаются государственные контракты, на основании которых формируется план прихода и выдачи медикаментов, БАД и ИМН с аптечного склада ФГУ "ЦСП".

Далее рассмотрим порядок отражения операций при централизованном снабжении медикаментами, ИМН, БАД, который приведен в разд. 6 Инструкции N 162н. Остановимся только на важных моментах.

В процессе централизованных закупок, как правило, участвуют три стороны: заказчик, грузополучатель, поставщик.

Заказчиком является получатель бюджетных средств, уполномоченный на заключение государственного или муниципального контракта на централизованную поставку. Он же производит расчеты с поставщиками по централизованному снабжению (поставкам).

Взаимосвязанные расчеты по централизованному снабжению между заказчиком и грузополучателем в обязательном порядке оформляются извещением (ф. 0504805) в двух экземплярах согласно прилагаемым к нему первичным учетным документам (п. 154 Инструкции N 162н).

Если поставка по контракту (договору) осуществляется в адрес грузополучателей, извещение (ф. 0504805) могут формировать как заказчик, так и грузополучатель (п. 155 Инструкции N 162н). Порядок формирования извещения в этом случае должен быть предусмотрен учетной политикой заказчика, а также условиями государственного контракта на централизованное снабжение.

Рассмотрим поступление лекарственных препаратов и БАД по централизованной закупке на примере.

Пример 3

30 ноября 2013 г. в рамках централизованного снабжения казенное учреждение физкультуры и спорта получило извещение (ф. 0504805) о направлении ему лекарственных препаратов на сумму 15 000 руб. от вышестоящей организации, уполномоченной на осуществление таких закупок. Отправленные медикаменты поступили в учреждение 3 декабря 2013 г. Государственным контрактом предусмотрено, что организация-поставщик направляет материальные ценности учреждениям-грузополучателям напрямую, минуя склад учреждения-заказчика.

В учете учреждения необходимо сделать следующие бухгалтерские записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Ноябрь 2013 г.
Отражена сумма непоступивших медикаментов на основании полученного извещения (ф. 0504805)	1 107 33 340	1 304 04 340	15 000
Декабрь 2013 г.
Поступили медикаменты от поставщика	1 105 31 340	1 107 33 440	15 000

Пример 4

Воспользуемся условиями примера 2. Предположим, что груз от поставщика поступил в ноябре 2013 г. до момента получения извещения (ф. 0504805).

В учете учреждения необходимо сделать следующие бухгалтерские записи:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
Ноябрь 2013 г.
Поступили медикаменты от поставщика до момента получения извещения (ф. 0504805)	22 "Материальные ценности, полученные по централизованному снабжению"*		15 000
Декабрь 2013 г.
Приняты к учету медикаменты на основании полученного извещения (ф. 0504805)	1 105 31 340	1 304 04 340	15 000
Списаны с забалансового учета медикаменты после получения извещения (ф. 0504805)		22 "Материальные ценности, полученные по централизованному снабжению"*	15 000
* По согласованию с главным распорядителем запись по данному счету производится на сумму, указанную в отгрузочных документах поставщика (п. 375 Инструкции N 157н).

* * *

В заключение отметим, что перед составлением годовой отчетности медикаменты и БАД подлежат ежегодной инвентаризации. Порядок проведения инвентаризации разъяснен в Методических указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных Приказом Минфина РФ от 13.06.1995 N 49 (далее - Указания по инвентаризации). Как правило, на практике сам порядок проведения инвентаризации не вызывает вопросов, поэтому мы обратим особое внимание на оформление документов, а также на отражение ее результатов - излишков и недостач.

При проведении контрольного мероприятия в отношении подтверждения наличия медикаментов и БАД в местах их хранения не следует забывать несколько основных моментов.

Во-первых, лекарственные препараты и БАД инвентаризируются по видам, наименованиям, фасовкам, лекарственным формам и дозировкам. В инвентаризационных описях лекарственные средства, учитываемые в денежном выражении, распределяются по группам (п. 3.15 Указаний по инвентаризации).

Во-вторых, суммы недостач, выявленные при инвентаризации по одной группе ценностей, не могут перекрываться излишками, образовавшимися по другой группе (п. 5.1 Указаний по инвентаризации). Выявленные при инвентаризации недостачи лекарственных средств в пределах установленных норм естественной убыли списываются на основании приказа руководителя медицинского учреждения.

В-третьих, нормы естественной убыли к лекарственным препаратам заводского изготовления не применяются (п. 5 Инструкции по применению норм естественной убыли лекарственных средств и изделий медицинского назначения в аптечных организациях независимо от организационно-правовой формы и формы собственности, утвержденной Приказом Минздрава РФ от 20.07.2001 N 284).

С. Валова,

эксперт журнала "Учреждения физической культуры

и спорта: бухгалтерский учет и налогообложение"

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 01.12.2010 N 157н.

*(2) Инструкция по учету медикаментов, перевязочных средств и изделий медицинского назначения в лечебно-профилактических учреждениях здравоохранения, состоящих на Государственном бюджете СССР, утв. Приказом Минздрава СССР от 02.06.1987 N 747.

*(3) Федеральный закон от 12.04.2010 N 61-ФЗ "Об обращении лекарственных средств".

*(4) Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина РФ от 06.12.2010 N 162н.

*(5) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 16.12.2010 N 174н.

*(6) Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета автономных учреждений, утв. Приказом Минфина РФ от 23.12.2010 N 183н.

*(7) Методические указания по применению форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями, утв. Приказом Минфина РФ от 15.12.2010 N 173н.

*(8) Инструкция о порядке обеспечения сборных команд РФ по различным видам спорта медикаментами, биологически активными добавками и изделиями медицинского назначения, утв. Приказом Росспорта от 19.09.2007 N 588.

*(9) Приказ ФМБА РФ от 27.04.2010 N 237 "Об утверждении Норм расходов на обеспечение спортсменов сборных команд Российской Федерации и их ближайшего резерва медикаментами, биологически активными добавками и изделиями медицинского назначения".