Нюансы учета товаров (А. Пфеффер, "Российский бухгалтер", N 12, декабрь 2013 г.)

Нюансы учета товаров

В данной статье мы разберем так называемые прочие операции по учету товаров.

Передача (поступление) товаров в уставный (складочный) капитал

Общие положения. К уставному (складочному) капиталу относится сумма вкладов учредителей, обеспечивающая согласно Уставу организации нормальную финансово-хозяйственную деятельность организации. Размер суммы вкладов оговаривается в учредительных документах.

Акции, распределяемые среди учредителей общества при его учреждении, и дополнительные акции, размещаемые посредством подписки, могут быть оплачены неденежными средствами - ценными бумагами, другими вещами или имущественными правами либо иными правами, имеющими денежную оценку (п. 2 ст. 34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ (в ред. от 7 августа 2001 г.) "Об акционерных обществах").

Денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций при учреждении акционерного общества, производится по соглашению между учредителями (участниками). При оплате дополнительных акций неденежными средствами денежная оценка имущества, вносимого в оплату акций, производится советом директоров (наблюдательным советом) общества. При оплате акций неденежными средствами для определения рыночной стоимости такого имущества должен привлекаться независимый оценщик. Величина денежной оценки имущества, произведенной учредителями (участниками) общества и советом директоров (наблюдательным советом) общества, не может быть выше величины оценки, произведенной независимым оценщиком (п. 3 ст. 34 Федерального закона N 208-ФЗ).

В организациях, предметом деятельности которых является участие в уставных капиталах других организаций:

прочими доходами являются поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (п. 5 и 7 ПБУ 9/99);

прочими расходами являются расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций (п. 5 и 11 ПБУ 10/99).

Вкладом в уставный (складочный) капитал ООО могут быть деньги, ценные бумаги, другие вещи или имущественные права, а также иные права, имеющие денежную оценку. Денежная оценка неденежных вкладов в уставный (складочный) капитал, вносимый участниками, утверждается решением общего собрания, принимаемым всеми участниками единогласно. Если утвержденная участниками оценка превышает 200 000 рублей, то она должна быть подтверждена независимым оценщиком. Каждый учредитель должен полностью внести свой вклад в уставный (складочный) капитал общества в течение срока, определенного учредительным договором и не может превышать одного года с момента государственной регистрации общества. При этом стоимость вклада каждого учредителя должна быть не менее номинальной стоимости его доли (ст. 15 и 16 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").

Если стоимость полученного имущества превышает номинальную стоимость доли в уставном (складочном) капитале, то у организации возникает эмиссионный доход.

Фактической себестоимостью товаров (без учета дополнительных расходов), внесенных учредителями (участниками) в счет вклада в уставный (складочный) капитал, признается их денежная оценка, согласованная учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством РФ (п. 8 ПБУ 5/01).

В фактическую себестоимость товаров включаются также фактические затраты организации на доставку товаров и приведение их в состояние, пригодное для использования (п. 11 ПБУ 5/01).

По имуществу кроме основных средств и нематериальных активов, передаваемому в уставный (складочный) капитал другой организации восстановлению подлежит НДС в размере суммы, ранее принятой к вычету. Суммы налога, подлежащие восстановлению при передаче в уставный (складочный) капитал, не включаются в стоимость имущества и подлежат налоговому вычету у принимающей организации в порядке, установленном главой 21 НК РФ. При этом сумма восстановленного налога указывается в документах, которыми оформляется передача указанного имущества (п. 3 ст. 170 и п. 11 ст. 171 НК РФ).

Порядок отражения в бухгалтерском учете. Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденного Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н, для обобщения информации о наличии и движении инвестиций организации в государственные ценные бумаги, акции, облигации и иные ценные бумаги других организаций, уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные займы предназначен счет 58 "Финансовые вложения".

Операции по счету производятся на основании договоров, расчетно-платежных документов, расчетов и т.п.

По дебету счета отражаются вложения (инвестиции) организации, по кредиту - возврат этих вложений (инвестиций) в организацию.

Аналитический учет по счету 58 "Финансовые вложения" ведется по видам финансовых вложений и объектам, в которые осуществлены эти вложения организациям-продавцам ценных бумаг; другим организациям, участником которых является организация; организациям-заемщикам и т.п.

Построение аналитического учета должно обеспечить возможность получения информации о краткосрочных и долгосрочных активах.

Учет на счете 58 "Финансовые вложения" организуется в денежном выражении, а по ценным бумагам - в натуральном и денежном выражении.

Факт внесения вклада товарами у передающей организации отражается следующими бухгалтерскими проводками:

1. При учете товаров по стоимости приобретения:

Дебет 58 "Финансовые вложения" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- списана фактическая (покупная) стоимость товара, внесенного в качестве вклада в уставный (складочный) капитал другой организации;

2. При учете товаров по продажной стоимости:

Дебет 58 "Финансовые вложения" Кредит 41-2 "Товары в розничной торговле"

- списана продажная стоимость товара, внесенного в качестве вклада в уставный (складочный) капитал другой организации;

Дебет 58 "Финансовые вложения" Кредит 42-1 "Торговая наценка: скидка, накидка"

- сторнирована торговая наценка по товарам, внесенным в качестве вклада в уставный (складочный) капитал другой организации;

3. При восстановлении НДС:

Дебет 68-2 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость" Кредит 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"

- скорректирован сторно НДС, ранее предъявленный к вычету по товарам, внесенным в качестве вклада в уставный (складочный) капитал другой организации. НДС восстановлен в сумме, ранее принятой к вычету;

Дебет 58 "Финансовые вложения" Кредит 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"

- увеличена оценка финансовых вложений организации-учредителя (участника) на сумму восстановленного НДС.

В бухгалтерском учете организации-инвестора оплата взноса в уставный (складочный) капитал акционерного общества неденежными средствами учитывается на счете 58 "Финансовые вложения" обособленно (например, на субсчете "Предварительные расходы по приобретению финансовых вложений").

Поступление (оприходование) ценных бумаг (акций), оплаченных организацией-инвестором неденежными средствами, отражается следующими записями:

1. При принятии акций к бухгалтерскому учету:

Дебет 58-1 "Паи и акции" Кредит 58 "Финансовые вложения"

- отражен вклад в уставный (складочный) капитал акционерного общества;

2. При отражении отклонений между оценочной и балансовой стоимостью вклада:

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 58 "Финансовые вложения"

- отражена разница между оценочной стоимостью вклада и его балансовой стоимостью в составе прочих расходов организации;

или делается другая запись -

Дебет 58 "Финансовые вложения" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- отражена разница между балансовой стоимостью вклада и его оценочной стоимостью в составе прочих доходов организации.

Пример

Организацией-инвестором в качестве вклада в уставный (складочный) капитал АО переданы товары балансовой стоимостью 100 000 руб. НДС по передаваемым товарам составил 18 000 руб. Учредителями организации товары были оценены в 120 000 руб. и выданы акции номинальной стоимостью 120 000 руб.

В бухгалтерском учете организации-инвестора делаются следующие записи:

Дебет 58 "Финансовые вложения" субсчет "Предварительные расходы по приобретению финансовых вложений" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- 100 000 руб. - списана фактическая (балансовая) стоимость товара;

- 18 000 руб. - (красное сторно) скорректирован сторно НДС, ранее предъявленный к вычету;

Дебет 58 "Финансовые вложения" субсчет "Предварительные расходы по приобретению финансовых вложений" Кредит 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"

- 18 000 руб. - увеличена оценка финансовых вложений на сумму восстановленного НДС;

Дебет 58-1 "Паи и акции" Кредит 58 "Финансовые вложения" субсчет "Предварительные расходы по приобретению финансовых вложений"

- 120 000 руб. - отражен вклад в уставный (складочный) капитал АО;

Дебет 58 "Финансовые вложения" субсчет "Предварительные расходы по приобретению финансовых вложений" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 2000 руб. (120 000 - 100 000 - 18 000) - отражена разница между балансовой стоимостью вклада и его оценочной стоимостью.

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденного Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н, для обобщения информации о расчетах с учредителями (участниками) организации по вкладам в уставный (складочный) капитал предназначен субсчет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал", открываемый к счету 75 "Расчеты с учредителями".

Операции по субсчету производятся на основании актов (накладных) приемки-передачи, учредительных (уставных) документов и т.п.

По кредиту субсчета отражаются фактически поступившие суммы вкладов учредителей, по дебету - суммы вкладов учредителей, зачтенные на счетах 80 "Уставный капитал", 83 "Добавочный капитал" и др.

Аналитический учет ведется по каждому учредителю (участнику), кроме учета расчетов с акционерами - собственниками акций на предъявителя в акционерных обществах. Учет организуется в денежном выражении.

Начисление задолженности учредителя (участника) по вкладу в уставный (складочный) капитал отражается бухгалтерской записью:

Дебет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" Кредит 80 "Уставный капитал"

- отражен (увеличен) размер уставного (складочного) капитала за счет вкладов (взносов) учредителей (участников) после регистрации (перерегистрации) в учредительных документах ее величины (новой величины).

Факт получения (внесения) вклада товарами в бухгалтерском учете принимающей организации отражается следующими записями:

1. Если организация не применяет счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей":

Дебет 41-1 "Товары на складах", 41-2 "Товары в розничной торговле" Кредит 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

- отражена (начислена) фактическая стоимость товаров, согласованная учредителями с учетом оплаченных учредителем и документально им подтвержденных транспортно-заготовительных расходов (без НДС);

2. При применении организацией счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей":

Дебет 15-2 "Заготовление и приобретение товаров" Кредит 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

Дебет 41-1 "Товары на складах", 41-2 "Товары в розничной торговле" Кредит 15-2 "Заготовление и приобретение товаров"

- оприходованы на склад(ы) товары по фактурной стоимости без НДС;

3. При отражении торговой наценки, если оприходованные (принятые на учет) товары учитываются организацией-покупателем по продажной стоимости на субсчете 41-2 "Товары в розничной торговле":

Дебет 41-2 "Товары в розничной торговле" Кредит 42-1 "Торговая наценка: скидка, накидка"

- включена (начислена) торговая наценка (скидка, накидка) в розничную цену оприходованного на склад товара для покрытия расходов торговой организации.

Торговая наценка учтена на отдельном счете и субсчете;

4. При отражении НДС по оприходованным (принятым на учет) товарам:

Дебет 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" Кредит 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

- учтен (начислен) НДС, восстановленный учредителем и относящийся к стоимости товара, полученного в качестве вклада в уставный (складочный) капитал;

- принят к вычету из бюджета НДС по оприходованным товарам.

Пример

Организация "А" получает от организации "Б" вклад в уставный (складочный) капитал товарами. По договоренности сторон этот вклад оценивается в 118 000 руб., в том числе НДС 18% - 18 000 руб.

В бухгалтерском учете организации "Б" делаются следующие записи:

Дебет 58 "Финансовые вложения" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- 100 000 руб. (118 000 - 18 000) - отражена передача вклада в уставный (складочный) капитал товарами без НДС;

18 000 руб. - (красное сторно) восстановлен НДС в сумме, ранее принятой к вычету;

- 18 000 руб. - сумма восстановленного НДС отнесена на увеличение финансовых вложений организации.

В бухгалтерском учете организации "А" делаются следующие записи:

Дебет 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал" Кредит 80 "Уставный капитал"

- 118 000 руб. - начислена задолженность организации "б" по внесению вклада в уставный (складочный) капитал;

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

- 100 000 руб. (118 000 - 18 000) - отражено получение вклада в уставный (складочный) капитал товарами без НДС;

- 18 000 руб. - начислен НДС по товарам, полученным в качестве вклада в уставный (складочный) капитал;

- 18 000 руб. - принят к вычету НДС по оприходованным товарам.

Расходы по проведению независимой оценки имущества могут быть отражены в бухгалтерском учете в составе прочих расходов следующими записями:

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- отражены расходы, связанные с оплатой услуг независимого оценщика, без НДС;

Дебет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- отражена сумма НДС по расходам, связанным с оплатой услуг независимого оценщика.

Суммы НДС в составе расходов на оплату услуг по независимой оценке имущества принимаются к вычету в общеустановленном порядке (ст. 171 и 172 НК РФ).

Передача (поступление) товаров на безвозмездной основе

Безвозмездным признается договор, по которому одна сторона обязуется предоставить что-либо другой стороне без получения от нее платы или иного встречного предоставления (п. 2 ст. 423 ГК РФ).

Таким договором, в частности, является договор дарения, согласно которому одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу, либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом (п. 1 ст. 572 ГК РФ).

Договор дарения движимого имущества должен быть совершен в письменной форме в случаях, когда дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает пять МРОТ (п. 2 ст. 574 ГК РФ). Договор дарения между коммерческими организациями запрещен (п. 4 ст. 575 ГК РФ).

Данная сделка может быть признана недействительной (ст. 168 ГК РФ).

Доход в связи с безвозмездной передачей ценностей возникает только у стороны, получающей имущество.

Передача товаров на безвозмездной основе. Объектом налогообложения по НДС являются операции по реализации товаров на территории РФ (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). При этом передача права собственности на товары на безвозмездной основе признается реализацией товаров.

Налоговой базой является рыночная стоимость имущества (подарков), определяемая в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее НДС (п. 2 ст. 154 НК РФ).

При реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе момент определения налоговой базы определяется как день отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав (подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ).

Расходы, связанные с безвозмездной передачей имущества, признаются прочими расходами (п. 12 ПБУ 10/99).

Материальные ценности, передаваемые безвозмездно, списываются у передающей стороны по фактической себестоимости. Стоимость материальных ценностей, передаваемых безвозмездно, относится на финансовые результаты. Списание материальных ценностей, передаваемых по договору дарения или безвозмездно, осуществляется на основании первичных документов на отпуск материальных ценностей (товарно-транспортных накладных, накладных на отпуск материалов на сторону, приказов на отпуск и др.) (п. 132 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных Приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н).

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденного Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н, расходы, связанные с безвозмездной передачей имущества, относятся на субсчет 91-2 "Прочие расходы", открываемый к счету 91 "Прочие доходы и расходы".

Отпуск товаров, передаваемых безвозмездно в бухгалтерском учете передающей организации, отражается следующими записями:

1. При учете товаров по стоимости приобретения:

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- списана фактическая (покупная) стоимость переданных безвозмездно товаров на финансовые результаты организации;

2. При учете товаров по продажной стоимости:

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 41-2 "Товары в розничной торговле"

- списана продажная стоимость переданных безвозмездно товаров на финансовые результаты организации;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 42-1 "Торговая наценка: скидка, накидка"

- сторнирована торговая наценка по переданным безвозмездно товарам с финансовых результатов организации;

3. При отражении НДС:

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 68-2 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость"

- начислена задолженность бюджету по НДС с рыночной (продажной) стоимости безвозмездно переданных товаров.

Поступление товаров на безвозмездной основе. Фактической себестоимостью товаров, полученных по договору дарения или безвозмездно (без учета дополнительных расходов), признается их текущая рыночная стоимость на дату оприходования (принятия к бухгалтерскому учету). Под текущей рыночной стоимостью понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи указанных товаров (п. 9 ПБУ 5/01).

При получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 40 НК РФ, но не ниже определяемой в соответствии с главой 25 НК РФ остаточной стоимости - по амортизируемому имуществу и не ниже затрат на производство (приобретение) - по иному имуществу (выполненным работам, оказанным услугам). Информация о ценах должна быть подтверждена налогоплательщиком-получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки (п. 8 ст. 250 НК РФ).

При определении и признании рыночной цены товара используются официальные источники информации о рыночных ценах и биржевых котировках (п. 11 ст. 40 НК РФ).

Товары, полученные по договору дарения и безвозмездно, относятся к прочим доходам (п. 8 ПБУ 9/99) и принимаются к бухгалтерскому учету в качестве доходов будущих периодов.

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденного Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н для обобщения информации о стоимости активов, полученных организацией безвозмездно, предназначен субсчет 98-2 "Безвозмездные поступления", открываемый к счету 98 "Доходы будущих периодов".

По кредиту субсчета 98-2 отражается поступление безвозмездных активов, по дебету - их списание.

Аналитический учет по субсчету 98-2 "Безвозмездные поступления" ведется по видам активов, к которым они относятся. Учет организуется в денежном выражении.

Поступление товаров, полученных безвозмездно в бухгалтерском учете принимающей организации, отражается следующими записями:

1. В момент начисления задолженности дарителя:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 98-2 "Безвозмездные поступления"

- отражена (начислена) задолженность дарителя на рыночную (фактическую) стоимость товаров с НДС в момент подписания договора дарения или иного безвозмездного договора. Безвозмездное получение товаров отражено в качестве доходов будущих периодов. В развитие субсчета 98-2 "Безвозмездные поступления" могут быть открыты дополнительные субсчета по видам материальных ценностей, полученных безвозмездно, в частности, 98-2-4 "Безвозмездные поступления товаров";

2. В момент оприходования товаров, если их поступление принимающая (одаряемая) организация отражает без использования счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей":

Дебет 41-1 "Товары на складах", 41-2 "Товары в розничной торговле" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- отражена (начислена) рыночная (фактическая) стоимость товаров с НДС;

3. В момент оприходования товаров, если их поступление принимающая (одаряемая) организация отражает с использованием счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей":

Дебет 15-2 "Заготовление и приобретение товаров" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- отражена (начислена) рыночная (фактическая) стоимость товаров с НДС;

Дебет 41-1 "Товары на складах", 41-2 "Товары в розничной торговле" Кредит 15-2 "Заготовление и приобретение товаров"

- оприходованы на склад(ы) товары по рыночной (фактурной) стоимости с НДС;

4. При отражении торговой наценки, если оприходованные (принятые на учет) товары учитываются у принимающей (одаряемой) организации по продажной стоимости на субсчете 41-2 "Товары в розничной торговле":

Дебет 41-2 "Товары в розничной торговле" Кредит 42-1 "Торговая наценка: скидка, накидка"

- включена (начислена) торговая наценка (скидка, накидка) в розничную цену оприходованного на склад товара для покрытия расходов торговой организации. Торговая наценка учтена на отдельном счете и субсчете.

Списание безвозмездно полученных материальных ценностей как доходов будущих периодов производится на финансовые результаты организации в прочие доходы по мере их расхода в производство или продажу следующей бухгалтерской записью:

Дебет 98-2 "Безвозмездные поступления" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- списана фактическая стоимость безвозмездно полученных товаров на финансовые результаты организации в качестве прочего дохода.

Пример

Организация 1 получила безвозмездно от организации 2 товар "А" на сумму 800 000 руб. Товар "А" был реализован организации 3 на сумму 1 180 000 руб., включая НДС 18%. В бухгалтерском учете организации 1 делаются следующие записи:

а) в момент начисления задолженности дарителя:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 98-2-4 "Безвозмездные поступления товаров"

- 800 000 руб. - начислена задолженность организации 2 на рыночную стоимость товара "А";

б) в момент оприходования товаров:

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 800 000 руб. - погашена задолженность организации 2 на рыночную стоимость товара "А";

в) в момент передачи (отгрузки) товаров организации 3:

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 90-1 "Выручка"

- 1 180 000 руб. - отражена стоимость продажи товара "А";

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68-2 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость"

- 180 000 руб. (1 180 000 руб. х 18/118) - начислен НДС с оборота по реализации товара "А";

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- 800 000 руб. - списана учетная стоимость реализованного товара "А";

Дебет 98-2-4 "Безвозмездные поступления товаров" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 800 000 руб. - списана учетная стоимость товара "А" на финансовые результаты организации в качестве прочего дохода.

Поступление товаров, полученных в качестве средств целевого назначения

Средства целевого финансирования принимаются организацией на счета учета денежных средств, капитальных вложений и т.п. при наличии следующих условий (п. 5 ПБУ 13/2000):

имеется уверенность, что условия предоставления этих средств организацией будут выполнены;

имеется уверенность, что указанные средства будут получены.

Средства, полученные в виде ресурсов, отличных от денежных средств, принимаются к бухгалтерскому учету в сумме, равной стоимости полученных или подлежащих получению активов. Стоимость активов, полученных или подлежащих получению, определяется организацией исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах она устанавливает стоимость таких же или аналогичных активов (п. 6 ПБУ 13/2000).

Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденного Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н, для обобщения информации о движении средств целевого назначения, полученных от других организаций и лиц, правительственных органов и др., предназначен счет 86 "Целевое финансирование".

Операции по счету производятся на основании актов (накладных) приемки-передачи, первичных документов по учету материально-производственных запасов, платежных документов, договоров и т.п.

По кредиту счета отражается получение средств целевого назначения, по дебету - их использование. Организация должна обеспечить надлежащий контроль за использованием средств целевого финансирования.

Аналитический учет ведется по назначению целевых средств и в разрезе источников их поступления. Учет организуется в денежном выражении.

Принятые к учету средства отражаются в бухгалтерском учете как возникновение целевого финансирования и задолженности по этим средствам (п. 7 ПБУ 13/2000). В бухгалтерском учете делается запись:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 86 "Целевое финансирование"

- отражена задолженность по получению организацией средств целевого назначения.

По мере фактического получения средств соответствующие суммы уменьшают задолженность и увеличивают стоимость полученных товаров (п. 7 ПБУ 13/2000). В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

1. Если организация не применяет счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей":

- отражена (начислена) покупная (фактическая) стоимость товаров без НДС, полученных в качестве средств целевого назначения;

2. При применении организацией счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей":

Дебет 15-2 "Заготовление и приобретение товаров" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

Дебет 41-1 "Товары на складах", 41-2 "Товары в розничной торговле" Кредит 15-2 "Заготовление и приобретение товаров"

- отражена (начислена) фактурная (покупная) стоимость товаров без НДС;

3. При отражении торговой наценки, если оприходованные (принятые на учет) товары учитываются у принимающей организации по продажной стоимости на субсчете 41-2 "Товары в розничной торговле":

Дебет 41-2 "Товары в розничной торговле" Кредит 42-1 "Торговая наценка: скидка, накидка"

4. При отражении НДС по оприходованным (принятым на учет) товарам:

Дебет 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- учтен (начислен) НДС по товарам, полученным в качестве средств целевого назначения.

Приобретаемые за счет бюджетных средств товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, оплачиваются с учетом НДС, который возмещению не подлежит, на затраты производства и обращения не относятся, а покрываются за счет вышеназванных источников (п. 32.1 Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" НК РФ, утвержденных Приказом МНС России от 20 декабря 2000 г. N БГ-3-03/447).

В бухгалтерском учете при списании суммы НДС делается запись:

Дебет 86 "Целевое финансирование" Кредит 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам"

- списан НДС по товарам за счет средств целевого назначения (финансирования).

Если средства целевого назначения признаются в бухгалтерском учете по мере фактического получения ресурсов, то с возникновением целевого финансирования увеличиваются счета учета денежных средств, капитальных вложений и т.п. (п. 7 ПБУ 13/2000). Поступление товаров, полученных в качестве средств целевого назначения, в этом случае, отражается следующими проводками:

1. При применении организацией счета 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей":

Дебет 15-2 "Заготовление и приобретение товаров" Кредит 86 "Целевое финансирование"

- отражена (начислена) покупная (фактическая) стоимость товаров с НДС, полученных организацией в качестве средств целевого назначения;

Дебет 41-1 "Товары на складах", 41-2 "Товары в розничной торговле" Кредит 15-2 "Заготовление и приобретение товаров"

- отражена (начислена) фактурная (покупная) стоимость товаров с НДС;

2. Если организация не применяет счет 15 "Заготовление и приобретение материальных ценностей":

Дебет 41-1 "Товары на складах", 41-2 "Товары в розничной торговле" Кредит 86 "Целевое финансирование"

Дебет 41-2 "Товары в розничной торговле" Кредит 42-1 "Торговая наценка: скидка, накидка"

Товары, полученные в качестве средств целевого финансирования, учитываются в качестве доходов будущих периодов (п. 9 ПБУ 13/2000). В бухгалтерском учете делается следующая запись:

Дебет 86 "Целевое финансирование" Кредит 98-2 "Безвозмездные поступления"

- отражены средства целевого назначения (финансирования) в качестве доходов будущих периодов как активы, полученные коммерческой организацией безвозмездно в момент принятия к бухгалтерскому учету этих активов. В развитие субсчета 98-2 "Безвозмездные поступления" могут быть открыты дополнительные субсчета по видам материальных ценностей, полученных безвозмездно, в частности, 98-2-4 "Безвозмездные поступления товаров".

Списание средств целевого назначения, как доходов будущих периодов, производится на увеличение финансовых результатов организации, в доходы отчетного периода по мере расхода материально-производственных запасов в производство или продажу (п. 9 ПБУ 13/2000). В бухгалтерском учете делается следующая запись:

Дебет 98-2 "Безвозмездные поступления" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- отражены прочие доходы организации от использования средств в сумме фактической стоимости отпущенных товаров.

Пример

Организацией был получен в качестве средств целевого назначения товар "А" в количестве 100 штук на сумму 118 000 руб., в том числе НДС - 18 000 руб. Указанный товар в количестве 50 штук был реализован организацией.

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

а) при отражении задолженности по получению средств целевого назначения:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 86 "Целевое финансирование"

- 118 000 руб. - отражена задолженность по целевому финансированию;

б) в момент оприходования товаров:

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 100 000 руб. (118 000 - 18 000) - начислена покупная стоимость товара "А" без НДС;

- 18 000 руб. - начислен НДС по товару "А";

- 18 000 руб. - сумма НДС по полученному товару "А" списана за счет средств целевого финансирования;

Дебет 86 "Целевое финансирование" Кредит 98 "Доходы будущих периодов"

- 100 000 руб. - целевое финансирование отражено в составе доходов будущих периодов;

в) при расходовании (реализации) товаров:

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- 50 000 руб. (100 000 руб. / 100 шт. х 50 шт.) - списана учетная стоимость реализованного товара "А";

Дебет 98 "Доходы будущих периодов" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 50 000 руб. (100 000 руб. /100 шт. х 50 шт.) - признан в бухгалтерском учете доход от использования товаров.

Поступление товара, не указанного поставщиком (неотфактурованные поставки)

Если продавец передал покупателю товар в количестве, превышающим указанное в договоре купли-продажи, покупатель обязан известить об этом продавца в соответствии с порядком, предусмотренным п. 1 ст. 483 ГК РФ. Если в разумный срок после получения сообщения от покупателя продавец не распорядится соответствующей частью товара, покупатель вправе принять весь товар по цене, предусмотренной договором, если иная цена не определена соглашением сторон (п. 2 и 3 ст. 466 ГК РФ).

Неотфактурованными поставками считаются материальные запасы, поступившие в организацию, на которые отсутствуют расчетные документы (счет, платежное требование или другие документы, принятые для расчетов с поставщиком) (п. 36 Методических указаний по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденных приказом Минфина России от 28 декабря 2001 г. N 119н, далее - Методических указаний).

К неотфактурованным поставкам не относятся поступившие, но не оплаченные материальные запасы, на которые имеются расчетные документы.

Такие материальные запасы принимаются и приходуются организацией в общеустановленном порядке с отнесением задолженности по их оплате на счета расчетов.

Неотфактурованные поставки (на товарно-материальные ценности нет расчетных документов - счетов, платежных требований и др.) приходуются с составлением акта о приемке товаров - форма N ТОРГ-4, и отражаются в учете по учетным ценам, которые могут быть определены исходя из цен, указанных в договоре или рыночной цены товаров. Если в качестве учетных цен используется фактическая себестоимость, то неотфактурованные поставки отражаются в учете по рыночным ценам. После получения расчетных документов учетная цена неотфактурованной поставки корректируется с учетом поступивших расчетных документов. Одновременно уточняются расчеты с поставщиком (п. 39, 40 Методических указаний).

Если расчетные документы поступили в следующем году после предоставления годовой бухгалтерской отчетности, эта корректировка производится за счет прибыли (убытка) прошлых лет, выявленной в отчетном году.

Акт о приемке товаров (форма N ТОРГ-4) составляется не менее чем в двух экземплярах. Оприходование неотфактурованных поставок производится на основании первого экземпляра указанного акта. Второй экземпляр акта направляется поставщику.

Организация принимает меры по установлению поставщика (если он неизвестен) и получению от него расчетных документов (п. 38 Методических указаний).

Если расчетные документы на неотфактурованные поставки получены в том же месяце либо в следующем месяце до составления в бухгалтерии соответствующих регистров по приходу товарных запасов, они учитываются в общеустановленном в данной организации порядке.

Если в поступивших расчетных документах фактическая цена товаров окажется выше их цены, указанной в договоре с поставщиком, то разница между этой ценой и фактической ценой товаров, а также сумма НДС, относящаяся к этой разнице, доначисляется.

Если в поступивших расчетных документах фактическая цена товаров окажется ниже их цены, указанной в договоре с поставщиком, то разница между этой ценой и фактической ценой товаров, а также сумма НДС, относящаяся к этой разнице, сторнируется.

Пример

В отчетном месяце в организацию оптовой торговли поступил по договору поставки товар "А" без расчетных документов поставщика. Товар "А" принят к учету по цене, указанной в договоре, в сумме 23 600 руб., в том числе НДС 18% - 3 600 руб.

В следующем месяце на принятый к учету товар "А" поступили расчетные документы поставщика на сумму 27 140 руб., в том числе НДС 18% - 4 140 руб.

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

а) в отчетном месяце:

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

- 20 000 руб. (23 600 - 3 600) - отражена стоимость товара "А", указанная в договоре поставки без НДС;

Дебет 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

- 3 600 руб. - начислен НДС со стоимости поступившего товара "А";

б) в следующем месяце после поступления расчетных документов:

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

- 3 000 руб. (27 140 - 4 140 - 20 000) - увеличена учетная стоимость товара "А" на разницу между фактической ценой без НДС и ценой, по которой товар был принят к учету;

- 540 руб. (4140 - 3 600) - доначислен НДС на разницу между фактической и учетной ценой товара "А".

Приемка (оприходование) фактически полученного товара, поступившего без счета поставщика, а также в случаях, когда документы поставщика имеют различное конструктивное исполнение, отражается в бухгалтерском учете следующей записью:

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- оприходован фактически полученный товар по рыночным ценам, поступивший без счета поставщика, а также в случаях, когда документы поставщика имеют различное конструктивное исполнение с отражением его в качестве прочих доходов организации.

Если товары приходуются по рыночным ценам, то корректировка неотфактурованной поставки товаров после получения расчетных документов производится следующими бухгалтерскими записями:

1. В случае превышения фактической стоимости товаров над их учетной стоимостью:

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- увеличена фактическая (покупная) стоимость товаров, полученных по неотфактурованной поставке с учетом поступивших расчетных документов, за счет прочих доходов организации;

2. В случае превышения учетной стоимости товаров над их фактической стоимостью:

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- уменьшена фактическая (покупная) стоимость товаров, полученных по неотфактурованной поставке с учетом поступивших расчетных документов, за счет прочих расходов организации.

Если товары приходуются по рыночным ценам, то корректировка неотфактурованной поставки товаров после получения расчетных документов в следующем году после предоставления годовой бухгалтерской отчетности производится следующими бухгалтерскими записями:

1. В случае превышения фактической стоимости товаров над их учетной стоимостью:

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- увеличена фактическая (покупная) стоимость товаров, полученных по неотфактурованной поставке с учетом поступивших расчетных документов, за счет прибыли прошлых лет, выявленной в отчетном году;

2. В случае превышения учетной стоимости товаров над их фактической стоимостью:

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- уменьшена фактическая (покупная) стоимость товаров, полученных по неотфактурованной поставке с учетом поступивших расчетных документов, за счет убытка прошлых лет, выявленного в отчетном году.

Пример

Организация получила в декабре прошлого отчетного года 100 единиц товара "А" без расчетных документов. Организацией была установлена учетная цена 500 руб. за единицу товара "А". Согласно расчетным документам поставщика, поступившим в отчетном году, поставщиком установлена покупная цена 600 руб. за единицу товара "А".

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

а) в момент приемки товара "А":

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 50 000 руб. (500 руб. х 100 единиц) - оприходован товар "А" по учетной цене;

б) в момент корректировки учетной цены товара "А" до предоставления годовой бухгалтерской отчетности:

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 10 000 руб. [(600 руб. - 500 руб.) х 100 единиц] - скорректирована учетная цена за счет прочих доходов организации;

в) в момент корректировки учетной цены товара "А" после предоставления годовой бухгалтерской отчетности:

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 10 000 руб. [(600 руб. - 500 руб.) х 100 единиц] - скорректирована учетная цена за счет прибыли прошлых лет, выявленной в отчетном году.

Запасы (товары), относящиеся к бесхозяйным вещам, которые являются скоропортящимися или издержки по хранению которых несоизмеримо велики по сравнению с их стоимостью, отражаются в бухгалтерском учете организации-получателя бесхозяйных запасов по его усмотрению в порядке их использования на внутренние нужды организации или в порядке их реализации (продаже).

Пример

В организацию оптовой торговли ошибочно поступила партия скоропортящегося товара "А" с НДС 18%, рыночная стоимость которого составила 118 000 руб. Организация приняла решение реализовать данный товар по продажной стоимости 125 000 руб. Затраты по хранению и продаже партии товара "А" составили 10 000 руб.

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

а) в момент приемки товара "А":

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 118 000 руб. - оприходован товар "А" по рыночной стоимости;

б) в момент продажи товара "А":

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- 118 000 руб. - списана рыночная стоимость реализованной партии товара "А";

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 68-2 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость"

- 18 000 руб. (118 000 руб. х 18/118) - начислен НДС с рыночной стоимости реализованной партии товара "А";

Дебет 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 125 000 руб. - отражена задолженность за покупателем товара "А";

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 44-1 "Издержки обращения"

- 10 000 руб. - списаны затраты по хранению и реализации партии товара "А";

в) в момент погашения задолженности перед поставщиком:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 51 "Расчетные счета"

- 108 000 руб. (118 000 - 10 000) - перечислена поставщику рыночная стоимость партии товара "А" за вычетом расходов на хранение и продажу.

Пример

В организацию оптовой торговли ошибочно поступила партия скоропортящегося товара "А" с НДС 18%, рыночная стоимость которого составила 118 000 руб. Организация приняла решение использовать данный товар на внутренние нужды. Расходы, связанные с приемкой (оприходованием) партии товара "А", составили 8000 руб.

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

а) в момент приемки товара "А":

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- 118 000 руб. - оприходован товар "А" по рыночной стоимости;

б) в момент списания (расхода) товара "А":

Дебет 44-1 "Издержки обращения" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- 118 000 руб. - передана партия товара "А" на внутренние нужды организации;

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 44-1 "Издержки обращения"

- 8 000 руб. - списаны расходы, связанные с оприходованием и хранением партии товара "А";

в) в момент погашения задолженности перед поставщиком:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 51 "Расчетные счета"

- 110 000 руб. (118 000 - 8000) - перечислена поставщику рыночная стоимость партии товара "А" за вычетом расходов на разгрузку и хранение.

Комплектация и узловая сборка товаров

Организации торговли не только продают, но и производят или собирают товары. Работу с комплектами используют организации, собирающие компьютеры, радиоаппаратуру, торгующие мебелью и др. Комплект может быть сложным и состоять из других комплектов, например, плата состоит из набора микросхем, а готовый прибор состоит из набора плат.

При выполнении работ и оформлении заказов, связанных с комплектацией и узловой сборкой товаров, необходимо не только безошибочно, точно в соответствии с пожеланиями заказчика, выполнить комплектацию и узловую сборку товара, но и рассчитывать количество комплектов, которое можно собрать из имеющихся на складе(ах) комплектующих, а также себестоимость и продажную цену комплектов.

Фактической себестоимостью товаров, изготавливаемых организацией, признаются фактические затраты на их производство (п. 7 ПБУ 5/01).

Для оформления приемки и оприходования фактически полученных товарно-материальных ценностей (комплектов), поступивших на склад(ы) из цеха(ов) для комплектации организации после их предпродажной подготовки (упаковки, покраски и т.п.) и (или) узловой сборки, применяется наряд на сборку. В этом наряде указываются:

наименование комплекта, его характеристика (вид, модель, группа, марка и т.п.) и единица измерения;

количество (объем) собранных (изготовленных) комплектов исходя из принятых единиц измерения;

сумма сборки комплектующих (стоимость комплектации);

сведения о подразделении-отправителе и подразделении-получателе комплектов;

наименование комплектующих, их характеристики;

количество (объем) израсходованных (отпущенных) комплектующих исходя из принятых единиц измерения;

учетная цена каждого комплектующего за единицу измерения;

учетная стоимость всего количества израсходованных (отпущенных) комплектующих и др.

Наряд составляется материально ответственным лицом структурного подразделения, сдающего товарно-материальные ценности. Документ служит сдающему подразделению основанием для списания товарно-материальных ценностей, а принимающему подразделению - для оприходования ценностей.

Заполненный документ подписывается материально ответственными лицами сдатчика и получателя.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденного Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н, расходы, связанные с комплектацией, узловой сборкой и разукомплектованием товаров в организациях, осуществляющих торговую деятельность, относятся на субсчет 44-1 "Издержки обращения", открываемый к счету 44 "Расходы на продажу".

Поступление (приемка) товаров на склад(ы) из цеха(ов) для комплектации (узловой сборки) отражается в бухгалтерском учете следующими записями:

Дебет 44-1 "Издержки обращения" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- списана фактическая (покупная) стоимость комплектующих для комплектации (узловой сборки) в сборочном цехе;

Дебет 15-2 "Заготовление и приобретение товаров" Кредит 44-1 "Издержки обращения"

- включена (начислена) фактическая (покупная) стоимость комплектующих в стоимость полученных комплектов;

Дебет 15-2 "Заготовление и приобретение товаров" Кредит 44-1 "Издержки обращения"

- включена (начислена) сумма сборки комплектующих в фактическую стоимость полученных комплектов;

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 15-2 "Заготовление и приобретение товаров"

- оприходованы на склад(ы) комплекты по фактической (покупной) стоимости с учетом сборки.

Пример

Организация оптовой торговли осуществляет продажу комплектов "А" собственной сборки и комплектующих "Б", "В" и "Г". Для сборки одного комплекта "А" необходимы следующие комплектующие:

комплектующее "Б" в количестве 1 штука; комплектующее "В" в количестве 3 штуки; комплектующее "Г" в количестве 2 штуки.

Учетная стоимость комплектующих, входящих в комплект "А", составляет: комплектующего "Б" - 5 000 руб. за штуку; комплектующего "В" - 3 000 руб. за штуку; комплектующего "Г" - 4 000 руб. за штуку.

Организация произвела сборку 10 штук комплектов "А" для их реализации. Стоимость сборки одного комплекта "А" составила 2 000 руб.

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Дебет 44-1 "Издержки обращения" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- 50 000 руб. (5 000 руб./шт. х 1 шт. х 10 шт.) - списана учетная стоимость комплектующего "Б" для сборки партии комплектов "А";

Дебет 44-1 "Издержки обращения" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- 90 000 руб. (3 000 руб./шт. х 3 шт. х 10 шт.) - списана учетная стоимость комплектующего "В" для сборки партии комплектов "А";

Дебет 44-1 "Издержки обращения" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- 80 000 руб. (4 000 руб./шт. х 2 шт. х 10 шт.) - списана учетная стоимость комплектующего "Г" для сборки партии комплектов "А";

Дебет 15-2 "Заготовление и приобретение товаров" Кредит 44-1 "Издержки обращения"

- 220 000 руб. (50 000 + 90 000 + 80 000) - включена учетная стоимость комплектующих "Б", "В" и "Г" в стоимость партии комплектов "А";

Дебет 15-2 "Заготовление и приобретение товаров" Кредит 44-1 "Издержки обращения"

- 20 000 руб. (2 000 руб. х 10 шт.) - включена сумма сборки комплектующих "Б", "В" и "Г" в фактическую стоимость партии комплектов "А";

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 15-2 "Заготовление и приобретение товаров"

- 240 000 руб. (220 000 + 20 000) - оприходована на склад партия комплектов "А".

Предпродажная подготовка - подработка, сортировка, фасовка, упаковка, улучшение технических характеристик и т.п. товаров производится с целью доведения материально-производственных запасов до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях.

В бухгалтерском учете расход комплектующих для предпродажной подготовки (упаковки, покраски и т.п.) товаров отражается проводкой:

Дебет 44-1 "Издержки обращения" Кредит 10 "Материалы", 41-1 "Товары на складах"

- списана фактическая (покупная) стоимость израсходованных комплектующих на расходы на продажу.

Стоимость израсходованных комплектующих и другие затраты по предпродажной подготовке, произведенные до момента оприходования товаров, включаются в их фактическую себестоимость (п. 12 ПБУ 5/01).

Пример

В организацию оптовой торговли поступила партия товара "А" на сумму 20 000 руб. без учета НДС. Организация произвела предпродажную подготовку - фасовку и упаковку товара "А" до момента его оприходования на склад. При предпродажной подготовке товара "А" были израсходованы материалы на сумму 500 руб. Стоимость работ по фасовке и упаковке партии товара "А" составила 2 500 руб.

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Дебет 15-2 "Заготовление и приобретение товаров" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

- 20 000 руб. - отражена покупная стоимость товара "А" без НДС;

Дебет 44-1 "Издержки обращения" Кредит 10 "Материалы"

- 500 руб. - отражен расход материалов на предпродажную подготовку товара "А";

Дебет 15-2 "Заготовление и приобретение товаров" Кредит 44-1 "Издержки обращения"

- 500 руб. - учетная стоимость израсходованных материалов (комплектующих) включена в фактическую стоимость партии товара "А";

Дебет 15-2 "Заготовление и приобретение товаров" Кредит 44-1 "Издержки обращения"

- 2 500 руб. - стоимость работ по фасовке и упаковке включена в фактическую стоимость партии товара "А";

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 15-2 "Заготовление и приобретение товаров"

- 23 000 руб. (20 000 + 500 + 2 500) - оприходована на склад партия товара "А".

Для оформления приемки и оприходования фактически полученных товарно-материальных ценностей (комплектующих), поступивших на склад(ы) из цеха(ов) для комплектации организации после разукомплектации (узловой разборки) комплектов, применяется наряд на разукомплектацию. В этом наряде указываются:

наименование комплекта, его характеристика (вид, модель, группа, марка и т.п.) и единица измерения;

количество (объем) разукомплектованных (разобранных) комплектов исходя из принятых единиц измерения;

сумма разборки комплектов (стоимость разукомплектации);

сведения о подразделении-отправителе и подразделении-получателе комплектующих;

наименование комплектующих, их характеристика (вид, сорт, группа, марка и т.п.) и единица измерения;

количество (объем) оприходованных (полученных) комплектующих исходя из принятых единиц измерения;

учетная цена каждого комплектующего за единицу измерения;

учетная стоимость всего количества оприходованных (полученных) комплектующих и др.

Наряд составляется материально ответственным лицом структурного подразделения, сдающего товарно-материальные ценности. Документ служит сдающему подразделению основанием для списания товарно-материальных ценностей, а принимающему подразделению для оприходования ценностей.

Заполненный документ подписывается материально ответственными лицами сдатчика и получателя.

Возврат (приемка) комплектующих из цеха(ов) для комплектации отражается в бухгалтерском учете следующими записями:

Дебет 44-1 "Издержки обращения" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- списана фактическая (покупная) стоимость комплектов для их разукомплектации (узловой разборки) в сборочном цехе;

Дебет 15-2 "Заготовление и приобретение товаров" Кредит 44-1 "Издержки обращения"

- включена (начислена) фактическая (покупная) стоимость комплектов в стоимость полученных комплектующих;

Дебет 15-2 "Заготовление и приобретение товаров" Кредит 44-1 "Издержки обращения"

- включена (начислена) сумма разборки комплектов в фактическую стоимость полученных комплектующих;

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 15-2 "Заготовление и приобретение товаров"

- оприходованы на склад(ы) комплектующие по фактической (покупной) стоимости с учетом разборки.

Порядок отражения в бухгалтерском учете товаров, переданных в переработку на сторону.

Товары, переданные в переработку (обработку) на сторону, отражаются в бухгалтерском учете следующими записями:

1. При передаче для переработки (обработки) другим организациям:

Дебет 41-7 "Товары, переданные в переработку на сторону" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- начислена фактическая (покупная) стоимость товаров, переданных для переработки (обработки) другим организациям на отдельный субсчет (для их обособленного учета);

2. При возврате от других организаций после переработки (обработки):

Дебет 15-2 "Заготовление и приобретение товаров", 41-1 "Товары на складах" Кредит 41-7 "Товары, переданные в переработку на сторону"

- списана фактическая (покупная) стоимость товаров, полученных (возвращенных) после переработки (обработки) другими организациями, с отдельного субсчета.

В бухгалтерском учете работы, выполненные организациями-изготовителями по переработке (обработке) товаров заказчика, отражаются следующими проводками:

Дебет 15-2 "Заготовление и приобретение товаров", 41-1 "Товары на складах" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- отражена стоимость выполненных организацией-изготовителем работ по переработке (доработке) товара заказчика;

Дебет 19-3 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материально-производственным запасам" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- учтен (начислен) НДС, уплаченный или причитающийся к уплате по выполненным организацией-изготовителем работам.

Пример

Организация-заказчик передала организации-изготовителю в переработку товар "А" в количестве 100 единиц. Учетная стоимость единицы товара "А" составила 2360 руб. Стоимость услуг по переработке товара "А" изготовителем составила 118 000 руб, включая НДС 18% - 18 000 руб.

В бухгалтерском учете организации-заказчика делаются следующие записи: а) при передаче товара на переработку:

Дебет 41-7 "Товары, переданные в переработку на сторону" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- 236 000 руб. (2 360 руб. х 100 единиц) - отражена учетная стоимость товара "А", переданного для переработки;

б) при возврате товара после переработки:

Дебет 15-2 "Заготовление и приобретение товаров" Кредит 41-7 "Товары, переданные в переработку на сторону"

- 236 000 руб. - списана учетная стоимость товара "А", полученного после переработки;

Дебет 15-2 "Заготовление и приобретение товаров" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

- 100 000 руб. (118 000 - 18 000) - отражена стоимость выполненных работ без НДС по переработке товара "А";

- 180 000 руб. - начислен НДС со стоимости выполненных работ по переработке товара "А";

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 15-2 "Заготовление и приобретение товаров"

- 336 000 руб. (236 000 + 100 000) - оприходован на склад товар "А" по фактической стоимости без НДС;

- 180 000 руб. - принят к вычету НДС по оприходованному товару "А".

Передача товаров для собственных нужд

Передача товаров для собственных нужд достаточно часто встречающаяся хозяйственная операция в практической деятельности организаций.

Операции по передаче товаров (работ, услуг) являются объектом обложения НДС. Для возникновения объекта налогообложения необходимо выполнение следующих условий (п. 1 ст. 146 НК РФ):

имеет место факт передачи товаров в обособленное(ые) структурное(ые) подразделение(я) организации, а не внутреннего перемещения материально-производственных запасов между структурными подразделениями организации;

стоимость указанных ценностей не должна быть признана в качестве расхода для целей налогообложения прибыли.

Перевод товаров в разряд материалов оформляется актом (приказом). Данный акт (приказ) применяется также и для учета движения товарно-материальных ценностей внутри организации между структурными подразделениями или материально ответственными лицами. В этом акте (приказе) указываются:

сведения об отправителе и получателе ценностей;

наименование товара, переведенного в разряд материала, его характеристика (вид, сорт, группа, артикул и т.п.) и единица измерения;

сведения о номенклатурном номере товара до и после перевода его в разряд материала, его количестве, учетной цене за единицу измерения и учетной стоимости;

порядковый номер записи в карточке учета материалов формы N М-17 и др.

Заполненный документ подписывается главным бухгалтером и материально ответственными лицами сдатчика и получателя. Акт (приказ) утверждается руководителем организации или уполномоченным на это лицом.

Документ служит сдающему подразделению основанием для списания товарно-материальных ценностей, а принимающему подразделению для оприходования ценностей.

Перевод товаров в разряд материалов отражается следующими бухгалтерскими проводками:

1. При учете товаров по стоимости приобретения:

Дебет 10 "Материалы" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- перенесена фактическая (покупная) стоимость списанного товара в оприходованные материалы;

2. При учете товаров по продажной стоимости:

Дебет 41-2 "Товары в розничной торговле" Кредит 42-1 "Торговая наценка: скидка, накидка"

- списана (сторнированием) торговая наценка по товарам, переведенным в разряд материалов;

или делается другая запись -

Дебет 42-1 "Торговая наценка: скидка, накидка" Кредит 41-2 "Товары в розничной торговле"

- отражена торговая наценка по товарам, переведенным в разряд материалов;

Дебет 10 "Материалы" Кредит 41-2 "Товары в розничной торговле"

- списана фактическая (покупная) стоимость товара, переведенного в разряд материалов.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкцией по его применению, утвержденного Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. N 94н, расходы, связанные с внутренним потреблением товарно-материальных ценностей в организациях, осуществляющих торговую деятельность, относятся на субсчет 44-1 "Издержки обращения", открываемый к счету 44 "Расходы на продажу".

Использование материалов на нужды организации торговли отражается в бухгалтерском учете следующей записью:

Дебет 44-1 "Издержки обращения" Кредит 10 "Материалы"

- списана фактическая себестоимость израсходованных материалов на издержки торговой организации.

Пример

Организация оптовой торговли приобрела 100 единиц товара "А" с НДС 18% по цене 118 руб. за единицу. Товар "А" в количестве 10 единиц был использован организацией при проведении ремонтных работ торгового зала. В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

а) в момент оприходования товаров:

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

- 10 000 руб. (11 800 - 1 800) - отражена покупная стоимость товара "А" без НДС;

- 1 800 руб. - начислен НДС по приобретенному товару "А";

- 1 800 руб. - принят к вычету НДС по оприходованному товару "А";

б) в момент перевода в разряд материалов:

Дебет 10 "Материалы" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- 1 000 руб. (100 руб. х 10 единиц) - списана учетная стоимость части товара "А", переданного для проведения ремонтных работ торгового зала;

в) в момент использования материалов на нужды организации:

Дебет 44-1 "Издержки обращения" Кредит 10 "Материалы"

- 1 000 руб. (100 руб. х 10 единиц) - списана учетная стоимость израсходованного товара "А" на издержки торговой организации.

Выдача товаров в качестве подарков

К подаркам относятся вещи (работы, услуги), которые передаются работникам без привязки к количеству и качеству труда или как часть вознаграждения за труд. Вручение работнику подарков производится организацией, главным образом, в целях стимулирования количества и качества труда.

Подарки, приобретенные организацией, учитываются в составе материально-производственных запасов на счете 10-6 "Прочие материалы" или 41-1 "Товары на складах".

1. Подарки, как безвозмездная передача товаров без привязки к результатам труда

Подарки лицам, состоящим в штате организации. По договору дарения одна сторона (даритель) безвозмездно передает или обязуется передать другой стороне (одаряемому) вещь в собственность либо имущественное право (требование) к себе или к третьему лицу, либо освобождает или обязуется освободить ее от имущественной обязанности перед собой или перед третьим лицом (ст. 572 ГК РФ).

Сделка дарения должна быть заключена в письменной форме, если дарителем является юридическое лицо и стоимость дара превышает пяти установленных законом минимальных размеров оплаты труда (п. 2 ст. 574 ГК РФ).

Для соблюдения установленной письменной формы дарения достаточно (ст. 160 ГК РФ):

подписи работника организации под текстом соответствующего приказа о выдаче подарков;

подписи на расходной (товарной) накладной или акте о приеме-передаче подарка.

Основанием для передачи подарков может быть приказ или иной организационно-распорядительный документ руководителя.

Стоимость подарков, не превышающая лимит рублей в год на одного налогоплательщика, не подлежит налогообложению налогом на доходы физических лиц (п. 28 ст. 217 НК РФ). Если стоимость подарка больше указанной суммы, то налог на доходы физических лиц исчисляется с разницы между этой стоимостью и лимитом рублей. При определении налоговой базы в стоимость подарков включается сумма НДС. Удержать налог на доходы можно только из доходов налогоплательщика, которые выплачены физическому лицу денежными средствами. При выдаче работнику подарка налог с него взимается при начислении очередной заработной платы. Если стоимость подарка в несколько раз превышает заработную плату работника, налог на доходы физических лиц удерживается частями до его полного перечисления.

Не начисляются единый социальный налог и взносы на обязательное пенсионное страхование, если стоимость подарков, переданных работникам на безвозмездной основе, не уменьшает налогооблагаемую прибыль (п. 3 ст. 236 НК РФ). Если стоимость не включается в состав оплаты труда, то страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний на эту сумму не начисляются.

В бухгалтерском учете факт выдачи товаров-подарков работникам организации и их детям в качестве безвозмездной передачи ценностей, не связанной с результатами труда, отражается следующими записями:

Дебет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- отражена стоимость подарка, выданного работнику организации, в составе прочих доходов;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- отражена в составе прочих расходов организации учетная стоимость подарка, приобретенного для работника, если при покупке он учитывался на счете 41 "Товары".

Товары, безвозмездно переданные работниками организации в качестве подарков, являются объектом налогообложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

Налоговой базой по НДС является рыночная стоимость имущества (подарков), определяемая в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее НДС (п. 2 ст. 154 НК РФ). Если организация дарит в качестве подарков товары, предназначенные для реализации самой организацией, то в качестве рыночной стоимости принимается продажная цена таких товаров.

Если подарки оприходованы по цене приобретения с учетом НДС и выданы работникам по этой же стоимости, которая является рыночной, налоговая база по НДС равна нулю (п. 3 ст. 154 НК РФ).

Суммы НДС, предъявленные поставщиками при приобретении организацией товаров, безвозмездно переданных работникам в качестве подарков, принимаются к вычету в общеустановленном порядке (ст. 169 и 171 НК РФ).

Для исключения налоговых санкций, связанных с невыделением НДС в чеке, выдаваемым покупателю при приобретении товаров за наличные расчет, организациям рекомендуется приобретать подарки в качестве юридического лица по безналичному расчету.

В бухгалтерском учете факт удержания НДС при безвозмездной передаче товаров-подарков работникам организации и их детям отражается следующей записью:

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 68-2 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость"

- начислен НДС с безвозмездной реализации по рыночной цене выданного подарка в соответствии с НК РФ.

Для погашения стоимости подарков организации могут создавать специальный фонд. Создание специального фонда (резерва) целесообразно для крупных организаций, имеющих большой штат работников и практикующих частую выдачу подарков по итогам работы за год и (или) иных случаях. В организациях, имеющих небольшой штат работников, и которые не практикуют частую выдачу подарков своим работникам, эта выдача может происходить и без создания специального фонда (резерва). Стоимость подарков, в этом случае, списывается на прочие расходы организации.

При погашении стоимости подарков (если принято решение компетентного органа организации) в бухгалтерском учете делаются следующие записи:

1. В случае создания организацией резерва - за счет средств специального фонда:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет "Специальный фонд" Кредит 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям"

- погашена стоимость подарка, выданного работнику организации, за счет средств специального фонда;

2. Если организацией не создается резерв - за счет прочих расходов организации:

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям"

- стоимость подарка, выданного работнику организации, отражена в составе прочих расходов;

3. При удержании налога на доходы (НДФЛ):

Дебет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" Кредит 68-1 "Расчеты по налогу на доходы физических лиц"

- отражена сумма налога на доходы (НДФЛ), удержанная с разницы между стоимостью подарка и лимита доходов на одного налогоплательщика в год, не подлежащих налогообложению, согласно НК РФ.

При исчислении налога на прибыль стоимость безвозмездно переданного имущества и расходы, связанные с такой передачей, относятся к расходам, не учитываемым при налогообложении (п. 16 ст. 270 НК РФ).

Пример

Организация приобрела товар "А" по цене 18 000 руб., в том числе НДС 18% - 1 800 руб. Товар "А" впервые за отчетный год передан работнику-резиденту организации в качестве подарка. Организацией не создается специальный резерв (фонд) для погашения стоимости выданных подарков. Лимит доходов на одного налогоплательщика в год, не подлежащих налогообложению, согласно НК РФ составил 4000 руб.

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

а) при принятии товара "А" к учету:

Дебет 41-1 "Товары на складах" Кредит 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками"

- 16 200 руб. (18 000 - 1 800) - оприходован товар "А" по покупной стоимости без НДС;

- 1 800 руб. - начислен НДС по приобретенному товару "А";

- 1 800 руб. - принят к вычету НДС по оприходованному товару "А";

б) при выдаче товара "А" работнику организации:

Дебет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 18 000 руб. - отражена выдача товара "А" в качестве подарка работнику организации;

Дебет 91-2 "Прочие расходы"

Кредит 68-2 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость"

- 1 800 руб. (18 000 руб. х 18/118) - начислен НДС с безвозмездной реализации по рыночной цене выданного товара "А" в качестве подарка;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- 16 200 руб. - отражена в составе прочих расходов организации учетная стоимость товара "А", выданного в качестве подарка;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям"

- 18 000 руб. - стоимость товара "А", выданного в качестве подарка, отражена в составе прочих расходов;

в) при удержании налога на доходы (НДФЛ):

Дебет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" Кредит 68-1 "Расчеты по налогу на доходы физических лиц"

- 1 820 руб. [(18 000 руб. - 4 000 руб.) х 13%] - отражена сумма налога на доходы (НДФЛ), удержанная с разницы между стоимостью подарка и лимита доходов на одного налогоплательщика в год, не подлежащих налогообложению, согласно НК РФ.

Пример

Организация занимается реализацией товара "А". Себестоимость единицы товара "А" составляет 10 000 руб. Продажная цена единицы товара "А" составляет 18 000 руб., в том числе НДС 18% - 1 800 руб. Товар "А" в количестве одной единицы впервые за отчетный год передан работнику-резиденту организации в качестве подарка. Организацией не создается специальный резерв (фонд) для погашения стоимости выданных подарков.

Лимит доходов на одного налогоплательщика в год, не подлежащих налогообложению, согласно НК РФ составил 4 000 руб.

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

а) при выдаче товара "А" работнику организации:

Дебет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- 10 000 руб. - отражена выдача товара "А" в качестве подарка работнику организации;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 68-2 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость"

- 2 916 руб. - [(18 000 руб. - 1 800 руб.) х 18%] - начислен НДС при выдаче работнику подарка с рыночной цены товара "А" без включения НДС;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- 10 000 руб. - отражена в составе прочих расходов организации учетная стоимость товара "А", выданного в качестве подарка;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям"

- 10 000 руб. - стоимость товара "А", выданного в качестве подарка, отражена в составе прочих расходов;

б) при удержании налога на доходы (НДФЛ):

Дебет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" Кредит 68-1 "Расчеты по налогу на доходы физических лиц"

Подарки лицам, не состоящим в штате организации. Организация может делать подарки физическим лицам, не состоящим в ее штате - бывшим работникам, партнерам по бизнесу, лицам, оказывающим содействие организации в решении каких-либо вопросов и т.п.

Не допускается, в частности, дарение, за исключением обычных подарков, стоимость которых не превышает пяти установленных законом минимальных размеров оплаты труда (ст. 575 ГК РФ):

государственным служащим и служащим органов муниципальных образований в связи с их должностным положением или в связи с исполнением ими служебных обязанностей;

в отношениях между коммерческими организациями.

Оплата труда в натуральной форме признается доходом работника, учитываемым при определении налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц (п. 1 ст. 210 и подп. 3 п. 2 ст. 211 НК РФ).

Подарки, полученные физическими лицами от физических лиц, не подлежат обложению налогом на доходы (п. 18 ст. 217 НК РФ).

Налогооблагаемая база при выплатах в натуральной форме физическим лицам, не состоящим в штате организации, определяется исходя из рыночной (договорной) стоимости передаваемых ценностей. При определении налоговой базы в стоимость подарков включается сумма НДС и акцизов для подакцизных товаров (п. 1 ст. 211 НК РФ).

Организация - налоговый агент, не имея возможности удержать налог на доходы лиц, не состоящих в ее штате, обязана письменно сообщить в налоговый орган по месту своего учета о невозможности удержать налог в сумме задолженности налогоплательщика (п. 5 ст. 226 НК РФ).

Сумма налога на доходы может быть внесена получателем подарка в кассу организации-дарителя для перечисления дарителем в бюджет.

Стоимость подарков физическим лицам, не связанным с организацией трудовыми, гражданско-правовыми или авторскими договорами, не облагается единым социальным налогом и взносами на обязательное пенсионное страхование (п. 1 ст. 236 НК РФ). На эти доходы в натуральной форме также не начисляются страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

В бухгалтерском учете факт выдачи подарков бывшим работникам и партнерам по бизнесу - физическим лицам, не состоящим в штате организации, отражается следующими записями:

Дебет 76-5 "Прочие расчеты с разными дебиторами и кредиторами" Кредит 91-1 "Прочие доходы"

- отражена стоимость подарка, выданного партнеру по бизнесу, в составе прочих доходов организации-дарителя;

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- отражена в составе прочих расходов организации-дарителя учетная стоимость подарка, приобретенного для партнера по бизнесу, если при покупке он учитывался на счете 41 "Товары".

Подарки, безвозмездно переданные физическим лицам, не состоящим в штате организации, являются объектом налогообложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). НДС исчисляется в порядке, аналогичном безвозмездной передаче подарков работникам организации.

В бухгалтерском учете факт удержания НДС при безвозмездной передаче подарков физическим лицам, не состоящим в штате организации, отражается следующей записью:

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 68-2 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость"

- начислен НДС с безвозмездной реализации по рыночной цене выданного подарка в соответствии с НК РФ.

1. В случае создания организацией резерва - за счет средств специального фонда:

Дебет 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" субсчет "Специальный фонд" Кредит 76-5 "Прочие расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- погашена стоимость подарка, выданного физическому лицу, за счет средств специального фонда организации-дарителя;

2. Если организацией не создается резерв - за счет прочих расходов организации:

Дебет 91-2 "Прочие расходы" Кредит 76-5 "Прочие расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

- стоимость подарка, выданного физическому лицу, отражена в составе прочих расходов организации-дарителя.

2. Подарки, как часть вознаграждения за труд

Общие положения. Подарки, как часть вознаграждения за труд могут быть выданы работнику готовой продукцией, полуфабрикатами, товарами, материалами и т.п. (ст. 255 НК РФ). При этом следует учитывать, что заработная плата в неденежной форме, включая подарки, может быть выплачена в размере, не превышающем 20% от общей суммы заработной платы (ст. 131 ТК РФ).

При выдаче подарков в счет оплаты труда в натуральной форме необходимо определить договорную стоимость передаваемых ценностей с учетом положений статьи 40 НК РФ. Цена на продукцию, которую работники получают как заработную плату, не должна отклоняться (увеличиваться или уменьшаться) более чем на 20% от цены на эту же продукцию, продаваемую сторонним покупателям.

Оплата труда в натуральной форме в виде подарков признается доходом работника, учитываемым при определении налогооблагаемой базы по налогу на доходы физических лиц (п. 1 ст. 210 и подп. 3 п. 2 ст. 211 НК РФ).

Налогооблагаемая база при выплатах в натуральной форме в виде подарков определяется исходя из рыночной (договорной) стоимости передаваемых ценностей. При определении налоговой базы в стоимость подарков включается сумма НДС и акцизов для подакцизных товаров (п. 1 ст. 211 НК РФ).

Суммы налога на доходы физических лиц, исчисленного с оплаты труда в натуральной форме в виде подарков, удерживаются работодателем - налоговым агентом только за счет денежных средств, выплачиваемых работникам. В этом случае налог может быть удержан из любых других доходов работника, которые он получает в организации.

Оплата труда в натуральной форме в виде подарков облагается единым социальным налогом и взносами на обязательное пенсионное страхование, кроме случаев, предусмотренных пунктом 1 статьи 238 НК РФ.

На сумму оплаты труда в натуральной форме в виде подарков начисляются страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Выдача подарков работникам организации как части вознаграждения за труд производится в рамках трудовых отношений (ст. 191 ТК РФ). Подарки в этом случае передаются работникам не безвозмездно, а являются оплатой их труда в натуральной форме.

Для того, чтобы стоимость выданных работникам подарков в качестве премии в натуральной форме уменьшало налогооблагаемую прибыль, необходимо включить в трудовой договор условие, предусматривающее возможность такого поощрения (ст. 255 НК РФ).

Выдача подарков в качестве заработной платы в натуральной форме производится на основании расчетных (платежных, расчетно-платежных) ведомостей (формы N Т-49, N Т-51 и N Т-53).

При применении расчетно-платежной ведомости формы Т-49 другие расчетные и платежные документы не составляются. Платежные ведомости по произведенным выплатам работникам организации регистрируются в журнале регистрации платежных ведомостей (форма N Т-53а).

Порядок отражения в бухгалтерском учете. В бухгалтерском учете факт выдачи подарков работникам организации торговли как части вознаграждения, связанной с результатами труда, отражается следующими записями:

Дебет 44 "Расходы на продажу" Кредит 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

- отражена начисленная сумма заработной платы работнику организации в натуральной форме;

Дебет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" Кредит 68-1 "Расчеты по налогу на доходы физических лиц"

- отражена сумма налога на доходы (НДФЛ), удержанная с заработной платы работника, выданной в натуральной форме;

Дебет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" Кредит 90-1 "Выручка"

- отражена в составе выручки продажная стоимость товаров с учетом всех налогов, реализованных работнику в порядке натуральной оплаты труда;

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- списана фактическая (покупная) стоимость реализованных товаров, по которым была признана выручка, на себестоимость продаж;

Дебет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" Кредит 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям"

- удержана из заработной платы работников организации сумма вознаграждения за труд, выплаченного в натуральной форме.

Товары, возмездно переданные работниками организации в качестве вознаграждения за труд, являются объектом налогообложения НДС (п.п. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

При реализации товаров налоговая база по НДС определяется как стоимость этих товаров, исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 НК РФ, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). Так как организация торговли передает в качестве подарков товары, предназначенные для реализации самой организацией, то в качестве таких цен принимается продажная цена таких товаров.

Суммы НДС, предъявленные поставщиками при приобретении организацией товаров, возмездно переданных работникам в качестве вознаграждения за труд, принимаются к вычету в общеустановленном порядке (ст. 169 и 171 НК РФ).

В бухгалтерском учете факт удержания НДС при возмездной передаче товаров-подарков работникам организации как части вознаграждения за труд отражается следующей записью:

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68-2 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость"

- начислена задолженность бюджету по НДС с оборота по реализации товаров.

Пример

Организация занимается реализацией товара "А". Себестоимость единицы товара "А" составляет 1000 руб. Продажная цена единицы товара "А" составляет 1180 руб., в том числе НДС 18% - 180 руб. Товар "А" в соответствии с трудовым договором в количестве одной единицы передан работнику-резиденту организации в качестве вознаграждения за труд в натуральной форме.

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

Дебет 44 "Расходы на продажу" Кредит 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда"

- 1180 руб. - начислена заработная плата работнику организации в натуральной форме;

Дебет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" Кредит 68-1 "Расчеты по налогу на доходы физических лиц"

- 153 руб. (1 180 руб. х 13%) - удержан НДФЛ с заработной платы работника, выданной в натуральной форме. Сумма НДФЛ удержана из других доходов работника, которые он получил в организации в денежной форме;

Дебет 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" Кредит 90-1 "Выручка"

- 1 180 руб. - отражена выдача товара "А" в качестве вознаграждения за труд работнику организации;

Дебет 90-3 "Налог на добавленную стоимость" Кредит 68-2 "Расчеты по налогу на добавленную стоимость"

- 180 руб. - начислен НДС с оборота по реализации товара "А";

Дебет 90-2 "Себестоимость продаж" Кредит 41-1 "Товары на складах"

- 1 000 руб. - списана учетная стоимость товара "А", выданного в качестве вознаграждения за труд;

Дебет 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" Кредит 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям"

- 1 180 руб. - погашена задолженность по оплате труда работнику организации суммой вознаграждения за труд, выплаченной в натуральной форме.

А. Пфеффер,

эксперт журнала

"Российский бухгалтер", N 12, декабрь 2013 г.

Актуальная версия заинтересовавшего Вас документа доступна только в коммерческой версии системы ГАРАНТ. Вы можете подать заявку на получение полного доступа к системе бесплатно на 3 дня.

Получить бесплатный доступ

Если вы являетесь пользователем интернет-версии системы ГАРАНТ, вы можете открыть этот документ прямо сейчас или запросить по Горячей линии в системе.