Вопрос: В организации (не являющейся автотранспортной) в путевых листах отсутствует информация о конкретном маршруте следования служебного автомобиля. Подлежат ли расходы на ГСМ, подтвержденные такими путевыми листами, учету для целей исчисления налога на прибыль? ("Налоговый вестник", N 11, ноябрь 2013 г.)

В организации (не являющейся автотранспортной) в путевых листах отсутствует информация о конкретном маршруте следования служебного автомобиля. Подлежат ли расходы на ГСМ, подтвержденные такими путевыми листами, учету для целей исчисления налога на прибыль?

В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из указанной нормы следует, что для целей исчисления налога на прибыль подлежат учету расходы, которые документально подтверждены как расходы для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. При этом полагаем, что подтверждение расходов документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ, предполагает одновременное наличие двух самостоятельных составляющих:

- непосредственно наличия документов, предусмотренных законодательством. Оформление хозяйственной операции документом, не предусмотренным для данного вида операции, может являться основанием для отказа налогоплательщику в праве на учет расходов, подтверждаемых таким документом;

- оформления документов в соответствии с требованиями законодательства РФ (соблюдение формы, реквизитов и прочего). Документы, подтверждающие расходы, произведенные налогоплательщиком в целях осуществления деятельности, направленной на получение дохода, не соответствующие требованиям ст. 9 Федерального закона от 02.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете", не могут служить основанием для признания расходов налогоплательщика, учитываемых при исчислении налога на прибыль.

Из смысла указанных законоположений также следует, что документы, которыми оформляется та или иная расходная операция, должны не только подтверждать факт осуществления расхода, но и указывать на характер, а в некоторых случаях, и цель, расхода, раскрывать его экономическое содержание, свидетельствующее об обоснованности расхода.

Таким образом, соблюдение указанных требований к документальному оформлению расходных операций в совокупности предоставляет налогоплательщику возможность учесть затраты в качестве расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль налогоплательщика. Обязанность подтверждать правомерность и обоснованность произведенных расходов первичной документацией лежит на налогоплательщике (постановление Президиума ВАС РФ от 30.01.2007 N 10963/06).

В соответствии с п. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" обязательными реквизитами первичного учетного документа является в т.ч. содержание факта хозяйственной жизни. Формы первичных учетных документов утверждает руководитель экономического субъекта по представлению должностного лица, на которое возложено ведение бухгалтерского учета (п. 4 ст. 9).

Указанные законоположения не регулируют степень конкретизации и детализации факта хозяйственной жизни. Президиум ВАС РФ в постановлениях от 20.01.2009 и от 10.07.2007 N 2236/07 указал на недопустимость предъявления налоговыми органами чрезмерных и завышенных требований к документальному оформлению налогоплательщиком хозяйственных операций. В этой связи полагаем, что при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли прежде всего необходимо исходить из того, подтверждают ли документы, имеющиеся у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет. Иначе говоря, главным условием для включения затрат в состав расходов является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены.

Таким образом, полагаем, что налогоплательщики, которые не являются транспортными организациями, не обязаны оформлять путевые листы или аналогичные им документы и фиксировать маршрут следования автомобиля или вправе указывать в путевых листах только обязательные реквизиты, к числу которых не относится информация о месте следования автомобиля. Обоснованность расходов на приобретение ГСМ может быть подтверждена другими документами (приказ по предприятию об использовании автотранспорта, журнал учета движения автотранспорта и пр.). Из таких же подходов исходит судебно-арбитражная практика (постановления ФАС Московского округа от 26.08.2010 N КА-А41/9668-10, от 20.07.2010 N КА-А40/7436-10, ФАС Северо-Кавказского округа от 31.08.2011 по делу N А53-26379/2010, ФАС Северо-Западного округа от 18.11.2009 по делу N А44-1106/2009, ФАС Уральского округа от 05.03.2008 N Ф09-1053/08-С3 и др.).

Однако необходимо также учитывать наличие многочисленных отрицательных судебных решений по данному вопросу, в которых суды исходят из того, что отсутствие в путевом листе информации о конкретном маршруте следования служебного автомобиля не позволяет судить о содержании хозяйственной операции, не может подтверждать осуществленные налогоплательщиком расходы на приобретение ГСМ для целей налогообложения прибыли. К таким выводам суды пришли, к примеру, в определении ВАС РФ от 30.08.2013 N ВАС-11880/13, постановлении ФАС Поволжского округа от 21.05.2013 по делу N А55-23291/2012 и прочее.

В этой связи, с целью минимизации налоговые рисков отказа налоговым органом в учете расходов на приобретение ГСМ в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщику целесообразно указывать конкретный маршрут следования автотранспортных средств.

В. Брызгалин,

управляющий партнер группы

компаний "Налоговый щит"

1 ноября 2013 г.

"Налоговый вестник", N 11, ноябрь 2013 г.