Организация приобретает земельные участки по цене 5 000 000 руб., а также находящиеся на них здания (оформляется отдельной сделкой), а затем подает документы на государственную регистрацию имущественных прав. В дальнейшем объекты капитального строительства и земельные участки планируется продать (через два года). Согласно налоговой политике и пп. 3 п. 1 ст. 264.1 НК РФ расходы для расчета налога на прибыль признаются расходами отчетного (налогового) периода равномерно в течение пяти лет. Какие разницы возникают в бухгалтерском учете и какие отложенные налоги следует начислить с капитального строительства и земельных участков, если ставка налога на прибыль составляет 20%?
Между бухгалтерским и налоговым учетом возникает налогооблагаемая временная разница, с которой отражается отложенное налоговое обязательство. Оно будет погашено после того, как в бухгалтерском учете будут признаны расходы на приобретение земельных участков при их реализации вместе с построенными объектами.
Обоснование. В составе основных средств учитываются также капитальные вложения на коренное улучшение земель (осушительные, оросительные и другие мелиоративные работы), капитальные вложения в арендованные объекты основных средств, земельные участки, объекты природопользования (воду, недра и другие природные ресурсы) (абз. 2 п. 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств"). Не подлежат амортизации объекты основных средств, потребительские свойства которых с течением времени не изменяются (земельные участки, объекты природопользования, объекты, отнесенные к музейным предметам и музейным коллекциям) (абз. 5 п. 17 ПБУ 6/01). Для целей налогообложения расходы на приобретение земельного участка признаются за последние пять лет (пп. 3 п. 1 ст. 264.1 НК РФ).
Расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции, являются прочими (абз. 5 п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации"). При расчете налога на прибыль при реализации земельного участка и зданий (строений, сооружений), находящихся на нем, прибыль (убыток) определяется как разница между ценой реализации и невозмещенными затратами, связанными с приобретением права на участок. Под невозмещенными затратами понимается разница между затратами на приобретение права на земельный участок и суммой расходов, учтенных для целей налогообложения до момента реализации участка (пп. 2 п. 5 ст. 264.1 НК РФ).
Налогооблагаемые временные разницы при формировании налогооблагаемой прибыли (убытка) приводят к образованию отложенного налога на прибыль, который должен увеличить сумму налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным или в последующих отчетных периодах (п. 12 ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль организаций"). Исходя из условий вопроса следует, что ежегодно налогооблагаемая разница будет равна 1 000 000 руб. (5 000 000 руб. / 5 лет). В том отчетном периоде, когда возникают налогооблагаемые временные разницы, признаются отложенные налоговые обязательства (ОНО). Под ними понимается та часть отложенного налога на прибыль, которая должна привести к увеличению налога на прибыль, подлежащего уплате в бюджет в следующем за отчетным ил
