Вопрос: На 01.01.2013 организация имеет 100 сотрудников. Обязательства по оплате отпусков - 1 000 000 руб., 300 000 руб. - страховые взносы. По состоянию на промежуточную отчетную дату (31.01.2013) 10 сотрудников использовали отпуск (сумма отпускных - 100 000 руб., страховые взносы - 30 000 руб.), 2 сотрудника уволились, получив компенсацию за отпуск в размере 20 000 руб. (страховые взносы - 6 000 руб.), по 88 сотрудникам продолжают накапливаться отпуска, которые за месяц (с 01.01.2013 по 31.01.2013) в стоимостном выражении увеличились на 250 000 руб., страховые взносы с суммы отпускных равны 75 000 руб. Как в учете организации отражается... ("Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, июль-август 2013 г.)

На 01.01.2013 организация имеет 100 сотрудников. Обязательства по оплате отпусков - 1 000 000 руб., 300 000 руб. - страховые взносы. По состоянию на промежуточную отчетную дату (31.01.2013) 10 сотрудников использовали отпуск (сумма отпускных - 100 000 руб., страховые взносы - 30 000 руб.), 2 сотрудника уволились, получив компенсацию за отпуск в размере 20 000 руб. (страховые взносы - 6 000 руб.), по 88 сотрудникам продолжают накапливаться отпуска, которые за месяц (с 01.01.2013 по 31.01.2013) в стоимостном выражении увеличились на 250 000 руб., страховые взносы с суммы отпускных равны 75 000 руб. Как в учете организации отражается оценочное обязательство по оплате отпусков сотрудникам на 01.01.2013 и на 31.01.2013?

В бухгалтерском балансе обязательство по предстоящей оплате отпусков будет отражено в качестве оценочного обязательства в общей сумме 1 300 000 руб. (1 000 000 + 300 000). В дальнейшем эта величина будет меняться в зависимости от объективных факторов (от использования сотрудниками прав на отпуск и соответствующую компенсацию при увольнении, от накопления неиспользованных отпусков) и субъективных факторов (от принятого в организации порядка расчета среднего заработка и соответствующих сумм отпускных и компенсаций, а также от используемых методов оценки обязательства организации по оплате отпусков).

Обоснование. Обязательства организации в связи с возникновением у работников права на оплачиваемые отпуска в соответствии с законодательством РФ являются оценочными (п. 4 ПБУ 8/2010, Письмо Минфина РФ от 19.04.2012 N 07-02-06/110), то есть обязательствами организации с неопределенной величиной и (или) сроком исполнения. Данные показатели в отношении обязательства по оплате отпуска определяются приблизительно, в наиболее достоверной оценке, и возникают из норм трудового законодательства, обязывающих предоставлять работникам отпуск (ст. 114 ТК РФ). Наиболее достоверная оценка обязательства по отпускам должна представлять величину, отражающую сумму, которую работник имеет право истребовать у организации при выходе в отпуск либо увольнении по состоянию на отчетную дату. Способам оценки оценочных обязательств посвящен разд. III ПБУ 8/2010.

Оценочное обязательство признается в величине, отражающей наиболее достоверную денежную оценку расходов, необходимых для расчетов по этому обязательству. Наиболее достоверная оценка расходов представляет собой сумму, требуемую непосредственно для исполнения (погашения) обязательства по состоянию на отчетную дату или для перевода обязательства на другое лицо по состоянию на отчетную дату (п. 15 ПБУ 8/2010), то есть обязательство проверяется (оценивается) бухгалтером на каждую отчетную дату. Согласно п. 16 ПБУ 8/2010 величина оценочного обязательства определяется организацией на основе имеющихся фактов ее хозяйственной жизни, опыта в отношении исполнения аналогичных обязательств, а также (при необходимости) мнений экспертов. Бухгалтер обеспечивает документальное подтверждение обоснованности такой оценки.

Расходы на оплату отпуска в общем случае рассчитываются путем умножения среднего заработка работника на количество заработанных, но не использованных дней отпуска. В настоящий момент действует Положение об особенностях порядка исчисления средней заработной платы, утвержденное Постановлением Правительства РФ от 24.12.2007 N 922. Однако следует признать, что существуют различные подходы к определению как среднего заработка, так и количества заработанных, но не использованных дней отпуска. Методы оценки обязательства могут быть разными в зависимости от численности сотрудников, применяемой системы оплаты труда, уровня автоматизации работы расчетных групп и организации бухгалтерского учета в целом.

В настоящий момент существует несколько жизнеспособных методов оценки обязательства по оплате отпусков. Во-первых, это метод обязательства. Он состоит в том, что обязательство по оплате отпусков оценивается по каждому работнику на каждую отчетную дату исходя из фактического количества дней отпуска и среднего заработка, с учетом страховых взносов. Во-вторых, это нормативный метод, следуя которому, в течение года (на промежуточные отчетные даты) расходы на предстоящую оплату отпусков сотрудников нужно рассчитывать путем умножения фактических затрат на оплату труда работников на норматив и увеличивать на сумму страховых взносов.

В бухгалтерском учете оценочное обязательство по оплате отпусков отражается по дебету счетов, на которых учитываются расходы по оплате труда и страховые взносы, в корреспонденции со счетом учета резервов предстоящих расходов (см. п. 8 ПБУ 8/2010 и Инструкцию по применению Плана счетов) - Дебет 20, 23, 25, 26, 44 Кредит 96.

В течение отчетного года при фактических расчетах по признанным оценочным обязательствам в бухгалтерском учете организации отражается сумма затрат организации, связанных с выполнением ею этих обязательств, или соответствующая кредиторская задолженность в корреспонденции со счетом учета резерва предстоящих расходов (п. 21 ПБУ 8/2010) - Дебет 96 Кредит 70, 69. В случае недостаточности суммы признанного оценочного обязательства затраты по погашению текущего обязательства отражаются в общем порядке (п. 21 ПБУ 8/2010) - Дебет 20, 23, 25, 26, 44 Кредит 70, 69.

В бухгалтерском учете организации будут сделаны следующие проводки:

Содержание операции	Дебет	Кредит	Сумма, руб.
На 01.01.2013
Сформировано сальдо по оценочному обязательству по отпускным	20, 23, 25, 26, 44	96	1 000 000
Сформировано сальдо по оценочному обязательству по страховым взносам	20, 23, 25, 26, 44	96	300 000
С 01.01.2013 по 31.01.2013
Сотрудники (10 человек) использовали отпуск	96	70	100 000
Отражено использованное страховое обеспечение	96	69	30 000
Начислены компенсации при увольнении сотрудников (2 человек)	96	70	20 000
Начислены страховые взносы с компенсации	96	69	6 000
На 31.01.2013
Отражено накопление отпускных (88 человек)	20, 23, 25, 26, 44	96	250 000
Начислены взносы с накопленных отпускных	20, 23, 25, 26, 44	96	75 000

На 31.01.2013 сальдо счета 96 равно 1 469 000 руб. (1 300 000 - 130 000 - 26 000 + 325 000).

Л.А. Евстратова,

эксперт журнала "Услуги связи:

бухгалтерский учет и налогообложение"

1 июля 2013 г.

"Услуги связи: бухгалтерский учет и налогообложение", N 4, июль-август 2013 г.