Вопрос: До перехода на УСНО налогоплательщик приобрел основное средство со сроком полезного использования до 15 лет и реализовал его после перехода на спецрежим до истечения 3 лет с момента учета расходов на приобретение этого основного средства. Вправе ли налогоплательщик включить в расходы остаточную стоимость? ("Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", N 7, июль 2013 г.)

До перехода на УСНО налогоплательщик приобрел основное средство со сроком полезного использования до 15 лет и реализовал его после перехода на спецрежим до истечения 3 лет с момента учета расходов на приобретение этого основного средства. Вправе ли налогоплательщик включить в расходы остаточную стоимость?

Чиновники, а также отдельные арбитры считают, что "упрощенцы" не вправе уменьшать доходы от реализации основного средства на его остаточную стоимость (позиция 1). Некоторые арбитры признают право налогоплательщиков на такую налоговую экономию (позиция 2).

Позиция 2 сопряжена с высокими налоговыми рисками.

Позиция 1. В силу п. 2.1 ст. 346.25 НК РФ при переходе организации на УСНО с объектом налогообложения в виде доходов, уменьшенных на величину расходов, в налоговом учете на дату такого перехода отражается остаточная стоимость приобретенных основных средств, которые оплачены до перехода на УСНО, в виде разницы между ценой приобретения и суммой начисленной амортизации в соответствии с требованиями гл. 25 НК РФ.

Подпунктом 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ предусмотрено, что стоимость основного средства со сроком полезного использования от 3 до 15 лет включительно, приобретенного до перехода на УСНО, принимается в течение первого календарного года применения УСНО в размере 50% стоимости, второго календарного года - 30% стоимости и третьего календарного года - 20% стоимости.

Как сказано в п. 3 ст. 346.16 НК РФ, в случае реализации основных средств до истечения 3 лет с момента учета расходов на их приобретение налогоплательщик обязан пересчитать налоговую базу за весь период пользования таким имуществом с учетом положений гл. 25 НК РФ и уплатить дополнительную сумму налога и пени.

Данное положение о пересчете налоговой базы распространяется и на основные средства, приобретенные до перехода на упрощенную систему налогообложения.

Списание в расходы остаточной стоимости основных средств, приобретенных налогоплательщиком до перехода на УСНО и реализованных до истечения установленного срока их использования в период применения этого спецрежима, ст. 346.16 НК РФ не предусмотрено. Такой вывод сделан в письмах Минфина РФ от 15.02.2013 N 03-11-11/70, от 04.02.2013 N 03-11-11/50.

Судебная практика. Постановление ФАС УО от 24.03.2008 N Ф09-4976/07-С3.

Позиция 2. Упомянутый в п. 3 ст. 346.16 НК РФ пересчет базы по единому налогу обусловлен особым порядком отнесения затрат по приобретению основных средств на расходы, который отличается от порядка, определенного гл. 25 НК РФ, а именно ст. 257-259.3.

Указание в п. 3 ст. 346.16 НК РФ на необходимость пересчета налоговой базы в соответствии с положениями гл. 25 НК РФ свидетельствует о необходимости при реализации основного средства применять все положения названной главы, регулирующие порядок учета и реализации основных средств, в том числе норму пп. 1 п. 1 ст. 268 НК РФ, согласно которой при реализации амортизируемых основных средств полученный доход уменьшается на остаточную стоимость основного средства (амортизируемого имущества).

Судебная практика. Постановления ФАС УО от 14.11.2012 N Ф09-10644/12, ФАС ДВО от 19.06.2008 N Ф03-А80/08-2/1669 (Определением ВАС РФ от 27.10.2008 N 13621/08 отказано в передаче дела в Президиум ВАС для пересмотра в порядке надзора).

А.М. Лопатина,

редактор журнала "Аптека:

бухгалтерский учет и налогообложение"

1 июля 2013 г.

"Аптека: бухгалтерский учет и налогообложение", N 7, июль 2013 г.