Риэлтерская деятельность по поручению инвестора (Н. Сибиряков, "Аудит и налогообложение", N 8, август 2013 г.)

Риэлтерская деятельность по поручению инвестора

Профессиональными посредниками на рынке недвижимости являются риэлтерские фирмы. Они выступают как покупателями, так и продавцами жилых помещений, действуя в интересах своего заказчика, например инвестора, вложившего деньги в строительство жилой недвижимости.

Долевое строительство многоквартирных домов регулируется Федеральным законом от 30.12.2004 г. N 214-ФЗ "Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации" (далее - Закон N 214-ФЗ).

Под долевым строительством следует понимать отношения, связанные с привлечением денежных средств граждан и юридических лиц для долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости на основании договора участия в долевом строительстве и возникновением у участников долевого строительства права собственности на объекты долевого строительства и права общей долевой собственности на общее имущество в многоквартирном доме и (или) ином объекте недвижимости (п. 1 ст. 4 Закона N 214-ФЗ).

Таким образом, инвесторами или дольщиками по договору участия в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости могут быть как граждане, так и юридические лица.

Еще одним участником долевого строительства является застройщик - юридическое лицо независимо от его организационно-правовой формы, имеющее в собственности или на праве аренды, на праве субаренды либо в предусмотренных Федеральным законом от 24.07.2008 г. N 161-ФЗ "О содействии развитию жилищного строительства" случаях на праве безвозмездного срочного пользования земельный участок и привлекающее денежные средства участников долевого строительства в соответствии с Законом N 214-ФЗ для строительства (создания) на этом земельном участке многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости, за исключением объектов производственного назначения, на основании полученного разрешения на строительство (ст. 2 Закона N 214-ФЗ).

Если дольщик является юридическим лицом, заключившим договор долевого участия в строительстве с застройщиком и профинансировавшим строительство большого количества квартир в строящемся доме, он может быть заинтересован в услугах риэлтерской фирмы с целью поиска либо соинвесторов, либо лиц, которым он впоследствии продаст полученные квартиры по окончании строительства или переуступит им имущественные права до завершения строительства.

В услугах риэлтерской фирмы могут быть заинтересованы и граждане, желающие приобрести жилье и обращающиеся к услугам риэлтеров с целью поиска подходящего им жилья на более выгодных для них условиях для заключения договоров участия в долевом строительстве.

Как показывает практика, инвесторы для реализации своих планов заключают с риэлтерскими фирмами договор поручения, правоотношения сторон по которому регулируются главой 49 ГК РФ.

Договор поручения представляет собой двухстороннее соглашение, сторонами которого являются доверитель и поверенный, причем поверенный всегда действует в интересах доверителя, от его имени и за его счет, в связи с чем права и обязанности по сделке, совершенной поверенным с третьими лицами, возникают именно у доверителя (п. 1 ст. 971 ГК РФ).

Поскольку гражданское законодательство не выдвигает специальных требований к сторонам договора поручения, то в качестве доверителя и поверенного могут выступать как юридические, так и физические лица. В рассматриваемом случае инвестор будет выступать в договоре поручения доверителем, а риэлтерская фирма - поверенным.

Договор поручения может заключаться на определенный срок и без указания срока его действия, тогда он признается бессрочным. При этом следует иметь в виду, что поверенный представляет интересы доверителя перед третьими лицами на основании доверенности, выданной ему доверителем. Максимальный срок действия доверенности составляет три года (ст. 186 ГК РФ). Если срок в доверенности не указан, она действительна в течение года со дня ее выдачи. Не следует забывать о том, что доверенность, в которой не указана дата ее совершения, ничтожна. Поэтому при исполнении договора поручения риэлтерская фирма должна отслеживать сроки действия выданной ей инвестором доверенности, иначе действия, совершенные от его имени, могут быть признаны неправомерными, со всеми вытекающими отсюда последствиями.

Если доверенность является документом, регулирующим отношения между посредником - риэлтерской фирмой и третьими лицами, то документом, на основании которого строятся отношения между доверителем- инвестором и риэлтерской фирмой, является именно договор поручения, в котором стороны должны согласовать все существенные условия, а также определить размер вознаграждения поверенного.

Существенным условием договора поручения согласно нормам главы 49 ГК РФ является предмет договора - совершение определенных юридических действий от имени и за счет доверителя. Поверенный вправе не только совершать сделки, но и осуществлять иные юридические действия, приводящие к юридическим последствиям.

Если поручение поверенного связано с предпринимательской деятельностью сторон (либо одной из них), договор поручения считается безвозмездным только при условии, что это прямо закреплено в договоре поручения.

Отсутствие в возмездном договоре условия о размере вознаграждения поверенного и порядке его выплаты вовсе не означает, что посредник оказывает услугу бесплатно, поэтому доверитель обязан после исполнения поручения рассчитаться с поверенным по цене, которая при сравнимых обстоятельствах обычно взимается за аналогичные услуги.

Статья 973 ГК РФ требует от поверенного выполнения поручения в соответствии с указаниями (правомерными, осуществимыми и конкретными) доверителя, поэтому любые отступления от них поверенный обязан согласовать с доверителем, а поскольку доверителем может быть и гражданин, то это особенно существенно.

Поскольку договор поручения является двухсторонним, то права и обязанности возникают у обеих сторон договора.

Так, поверенный обязан лично исполнить поручение доверителя.

Возможность передоверия другому лицу (заместителю) может быть реализована поверенным только в двух случаях:

1) если это предусмотрено в договоре или в доверенности, выданной доверителем;

2) если передоверие вызвано силой обстоятельств и необходимо в интересах доверителя.

Информирование доверителя о ходе исполнения поручения также является обязанностью поверенного. Способ доведения информации до доверителя обычно определяется договором.

Если договор поручения заключается на длительный срок, то в соглашении целесообразно предусмотреть порядок представления отчета поверенного, в противном случае отчитаться перед доверителем поверенный должен либо по прекращении договора, либо по исполнению поручения в полном объеме.

Поверенный обязан передать доверителю все полученное по сделкам, совершенным во исполнение поручения, причем такие действия должны быть произведены посредником без промедления.

После исполнения поручения или при прекращении договора поручения до его исполнения поверенный обязан:

1) вернуть доверителю доверенность, срок действия которой не истек;

2) представить отчет с приложением всех оправдательных документов, если это предусмотрено договором или того требует характер поручения.

В обязанности доверителя согласно ст. 975 ГК РФ входит:

выдача поверенному доверенности, определяющей круг его полномочий;

обеспечение поверенного всем необходимым для исполнения поручения;

принятие от поверенного всего исполненного по договору поручения;

оплата услуг поверенного в условиях возмездного договора и возмещение расходов, осуществленных поверенным в ходе исполнения договора поручения.

В силу ст. 977 ГК РФ любая из сторон договора поручения вправе отказаться от него в любое время, причем соглашение об отказе от этого права является ничтожным. Сроки добровольного отказа от исполнения договора ГК РФ не ограничены. Добровольный отказ от исполнения договора любой из сторон договора означает, что договор поручения прекращается.

Пунктом 1 ст. 978 ГК РФ установлено, что при прекращении договора поручения до того, как поручение исполнено поверенным полностью, доверитель обязан возместить поверенному понесенные при исполнении поручения расходы, а в случае возмездного договора выплатить ему вознаграждение соразмерно выполненной им работе. Имейте в виду, что данное правило не применяется к исполнению поверенным поручения после того, как он узнал или должен был узнать о прекращении поручения.

По общему правилу, вытекающему из п. 2 ст. 978 ГК РФ, отмена доверителем поручения не является основанием для возмещения убытков, причиненных поверенному прекращением договора.

Аналогичная норма предусмотрена и при отказе поверенного от исполнения договора поручения (п. 3 ст. 978 ГК РФ). Обязанность по возмещению убытков доверителю возникает у поверенного только в том случае, если доверитель не имеет возможности сам совершить необходимые действия либо поручить их исполнение другому лицу.

Так как поверенный всегда выступает от имени и за счет доверителя, то, следовательно, все документы им выписываются от имени доверителя, а подписываются самим поверенным, действующим на основании доверенности.

Доходом поверенного является его вознаграждение, которое согласно Положению по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденному Приказом Минфина от 06.05.99 г. N 32н, признается выручкой от оказания посреднических услуг. Выручка на основании п. 12 ПБУ 9/99 признается в бухгалтерском учете на дату принятия отчета доверителем либо на дату подписания акта на оказание посреднических услуг (хотя, по мнению некоторых специалистов, при оказании посреднических услуг акт на оказанные услуги не составляется).

Следует иметь в виду, что, заключая договор поручения, стороны должны разработать форму отчета, в которой должны быть обязательные реквизиты, предусмотренные п. 2 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 г. N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), а именно:

наименование документа;

дата составления документа;

наименование экономического субъекта, составившего документ;

содержание факта хозяйственной жизни;

величина натурального и (или) денежного измерения факта хозяйственной жизни с указанием единиц измерения;

наименование должности лица (лиц), совершившего сделку, операцию и ответственного за правильность ее оформления, либо наименование должности лица (лиц), ответственного за правильность оформления свершившегося события;

подписи вышеперечисленных лиц с указанием их фамилий и инициалов либо иных реквизитов, необходимых для идентификации этих лиц.

В отчете поверенному следует отразить все сведения, связанные с исполнением договора поручения, а также проинформировать доверителя о результатах своих действий, подтверждающих возникновение у доверителя прав и обязанностей по сделкам с третьими лицами.

Вместе с отчетом поверенный представляет доверителю все оправдательные документы (ст. 974 ГК РФ) и копии первичных документов по операциям, проводимым в рамках посреднического соглашения (Письмо УМНС по г. Москве от 24.03.2004 г. N 2411/21011).

Напомню, что с 5 февраля 2005 г. поверенный вправе участвовать в расчетах между доверителем и третьими лицами. До этой даты запрет на участие поверенного в расчетах был установлен Указом Президента РФ от 18.08.96 г. N 1212 "О мерах по повышению собираемости налогов и других обязательных платежей и упорядочению наличного и безналичного денежного обращения", который с названной даты утратил силу.

Денежные средства, полученные поверенным для исполнения договора поручения, не признаются его доходом (п. 3 ПБУ 9/99). Средства, подлежащие передаче доверителю, не признаются расходом поверенного (п. 3 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99, утвержденного Приказом Минфина от 06.05.99 г. N 33н).

Если поверенный является плательщиком НДС, то при оказании посреднической услуги он обязан предъявить к оплате доверителю соответствующую сумму налога (п. 1 ст. 168 НК РФ).

Налоговая база определяется поверенным в соответствии с п. 1 ст. 156 НК РФ, согласно которому налогоплательщики при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основании договора поручения определяют налоговую базу как сумму дохода, полученную ими в виде вознаграждений при исполнении посреднического договора. При исчислении налога используется ставка 18% (п. 3 ст. 164 НК РФ).

Соответствующий счет-фактура должен быть выставлен доверителю не позднее пяти календарных дней считая со дня оказания услуги (п. 3 ст. 168 НК РФ).

В целях налогообложения прибыли организаций вознаграждение поверенного (без НДС) на основании ст. 248 и 249 НК РФ признается доходом от реализации.

Дата признания дохода определяется поверенным в зависимости от используемого им метода признания доходов и расходов:

при использовании метода начисления вознаграждение признается доходом на дату оказания посреднической услуги (п. 3 ст. 271 НК РФ);

при кассовом методе датой получения дохода признается день получения вознаграждения на счет в банке или в кассу поверенного (п. 2 ст. 272 НК РФ).

Согласно подпункту 9 п. 1 ст. 251 НК РФ при определении налоговой базы поверенным не учитываются доходы в виде имущества (включая денежные средства), поступившего к нему в связи с исполнением обязательств по договору поручения, а также в счет возмещения затрат, произведенных поверенным за счет доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав его расходов в соответствии с договором поручения. Вознаграждение поверенного к данным доходам не относится.

Расходы в виде имущества (включая денежные средства), переданного поверенным доверителю в связи с исполнением обязательств по договору поручения, а также в счет оплаты затрат, произведенных поверенным за доверителя, если такие затраты не подлежат включению в состав расходов посредника в соответствии с условиями договора поручения, не учитываются в качестве расходов поверенного на основании п. 9 ст. 270 НК РФ.

Если по условиям договора поручения риэлтерская фирма участвует в расчетах и денежные средства от дольщиков, с которыми заключены договоры долевого участия в строительстве, поступают на расчетные счета риэлтерской фирмы, то в бухгалтерском учете следует составить такую корреспонденцию счетов:

Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по возмещаемым расходам", Кт 51 "Расчетные счета" - оплачены расходы, подлежащие возмещению инвестором;

Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по сумме вознаграждения", Кт 90 "Продажи", субсчет 90-1 "Выручка" - отражена сумма вознаграждения риэлтерской фирмы;

Дт 90 "Продажи", субсчет 90-3 "Налог на добавленную стоимость", Кт 68 "Расчеты по налогам и сборам" - начислен НДС;

Дт 51 "Расчетные счета" Кт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по средствам, полученным от дольщиков по заключенным договорам" - получены денежные средства от инвесторов по заключенным договорам долевого участия в строительстве;

Дт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "расчеты по средствам, полученным от дольщиков по заключенным договорам", Кт 51 "Расчетные счета" - перечислены застройщику (первоначальному инвестору) денежные средства, поступившие от дольщиков;

Дт 51 "Расчетные счета" Кт 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "расчеты по возмещаемым расходам", субсчет "расчеты по сумме вознаграждения" - получены от инвесторов денежные средства в возмещение произведенных расходов, а также сумма вознаграждения.

Еще на один момент, касающийся посреднической деятельности риэлтерских фирм, следует обратить внимание.

В 2001 году был принят Федеральный закон от 07.08.2001 г. N 115-ФЗ "О противодействии легализации (отмыванию) доходов, полученных преступным путем, и финансированию терроризма" (далее - Закон N 115-ФЗ). Этот Закон регулирует отношения граждан РФ, иностранных граждан, лиц без гражданства, организаций, осуществляющих операции с денежными средствами или иным имуществом, а также государственных органов, осуществляющих контроль на территории РФ за проведением операций с денежными средствами или иным имуществом, в целях предупреждения, выявления и пресечения деяний, связанных с легализацией (отмыванием) доходов, полученных преступным путем, и финансированием терроризма.

К организациям, осуществляющим операции с денежными средствами или иным имуществом, ст. 5 Закона N 115-ФЗ отнесены, в частности, организации, оказывающие посреднические услуги при осуществлении сделок купли-продажи недвижимого имущества.

Пунктом 1.1 ст. 6 Закона N 115-ФЗ установлено, что сделка с недвижимым имуществом, результатом которой является переход права собственности на такое имущество, подлежит обязательному контролю, если сумма, на которую она совершается, равна или превышает три миллиона рублей либо равна сумме в иностранной валюте, эквивалентной трем миллионам рублей, или превышает ее.

Организации, осуществляющие операции с денежными средствами или иным имуществом, руководствуясь п. 1 ст. 7 Закона N 115-ФЗ, обязаны документально фиксировать и представлять в уполномоченный орган не позднее трех рабочих дней со дня совершения операции сведения по подлежащим обязательному контролю операциям с денежными средствами или иным имуществом, совершаемым их клиентами, в частности, вид операции и основания ее совершения, дату совершения операции, а также сумму, на которую она совершена.

Положение о представлении информации в Федеральную службу по финансовому мониторингу организациями, осуществляющими операции с денежными средствами или иным имуществом, утверждено Постановлением Правительства РФ от 17.04.2002 г. N 245.

Помимо этого организации, о которых идет речь, обязаны:

разрабатывать правила внутреннего контроля, назначать специальных должностных лиц, ответственных за реализацию правил внутреннего контроля, а также принимать иные внутренние организационные меры в указанных Законом N 115-ФЗ целях;

документально фиксировать информацию, полученную в результате реализации указанных правил, и сохранять ее конфиденциальный характер.

Требования к правилам внутреннего контроля, разрабатываемым организациями, осуществляющими операции с денежными средствами или иным имуществом (за исключением кредитных организаций), утверждены Постановлением Правительства РФ от 30.06.2012 г. N 667.

Статьей 13 Закона N 115-ФЗ установлено, что лица, виновные в нарушении данного Закона, несут, в частности, административную ответственность, которая предусмотрена ст. 15.27 КоАП.

Н. Сибиряков,

аудитор

"Аудит и налогообложение", N 8, август 2013 г.