Переходный НДС (М. Скудутис, "Расчет", N 8, август 2013 г.)

Переходный НДС

В силу тех или иных причин компании нередко меняют режимы налогообложения. При переходе с основной системы на УСН и наоборот возникает немало вопросов, связанных с НДС. Марина Скудутис разобралась в некоторых спорных ситуациях.

Для начала разберем спорные ситуации, которые могут иметь место при переходе на упрощенку, далее - рассмотрим вопросы, возникающие при возврате к общей системе налогообложения.

Ситуация 1: прошлогодний аванс

Представим себе такую ситуацию: в IV квартале 2012 года компания заключила договор на поставку товара в I квартале 2013 года и тут же перечислила аванс, сумма которого включала НДС. После этого фирма предъявила налог с аванса к вычету. С 1 января 2013 года предприятие перешло с общего режима на УСН. Поставка состоялась, а в документах уже значилось "Без НДС". Никакие бумаги после этого стороны не подписывали. Вопрос: нужно ли восстанавливать НДС?

Обязанность восстановить вычет НДС с уплаченного аванса возникает только в случаях, прямо указанных в НК РФ, в частности, при принятии к вычету налога по товарам, за которые был перечислен аванс, и при изменении условий договора (в том числе его расторжении) с последующим возвратом аванса покупателю (подпункт 3 пункта 3 статьи 170 НК РФ). Если дополнительных соглашений об изменении цены контракта стороны не подписывали, деньги покупателю продавец не возвращал, то и восстановить НДС, ранее принятый к вычету с уплаченного аванса, компании не нужно.

Вместе с тем отмечу, что при переходе с общей системы на УСН НДС с предварительной оплаты подлежит вычету при условии, что продавец вернет налог покупателю.

Из этого можно сделать вывод, что заключать допсоглашение об изменении цены договора и возвращать сумму налога покупателю - в интересах организации-продавца, иначе она не сможет воспользоваться правом на вычет.

Примечание. По предоплате

Напомню, при получении аванса (предварительной оплаты) компания, которая является плательщиком НДС, обязана уплатить с него налог. Покупатель же вправе принять предъявленный сбор к вычету.

Как вы помните, фирмы и индивидуальные предприниматели, применяющие специальные налоговые режимы, не признаются плательщиками НДС. Поэтому действует такое правило: если продавец получил предоплату в период применения общей системы, ему необходимо уплатить налог, который при отгрузке можно принять к вычету. Однако после перехода на УСН использовать вычет нельзя: такой вывод напрашивается на первый взгляд. Но если подумать, то всегда можно найти выход. Так, достаточно заключить с покупателем допсоглашение.

В этой бумаге нужно указать, что цена договора уменьшается на сумму НДС. После чего при наличии бумаг, которые подтвердят возврат сумм сбора партнеру, появится возможность принять НДС с авансов к вычету. Сделать это можно в последнем квартале года, предшествующего месяцу перехода на упрощенку.

Компании и предприниматели при переходе с общего режима на УСН должны выполнять такое правило: суммы НДС, исчисленные и уплаченные с оплаты полученной до перехода на упрощенку, подлежат вычету в последнем налоговом периоде, предшествующем месяцу перехода. При этом продавец должен вернуть покупателям налог и подтвердить это документально.

Суммы сбора, принятые к вычету, нужно восстановить в случае дальнейшего использования товаров, работ, услуг для осуществления операций по их реализации после перехода на упрощенную систему.

При обратном процессе, переходе на основной режим действует другое правило: суммы НДС, которые не были отнесены к расходам, вычитаемым из базы при применении упрощенки, нужно принять к вычету при переходе на общий режим в порядке, предусмотренном главой 21 Налогового Кодекса.

Ситуация 2: отказ партнера

Организация перешла на УСН с начала 2013 года. Однако контрагент фирмы отказался вносить изменения в ранее заключенный договор, и все денежные расчеты, проходившие уже в 1 полугодии 2013 года, были с учетом НДС. В платежных поручениях контрагент указал суммы налога. Как быть?

Если продавец, применяющий УСН, выставил покупателю счет-фактуру с обозначенным налогом, то всю сумму НДС придется перевести в бюджет. А в случае, когда продавец получал авансовые платежи и уже уплатил с них сбор, но отгрузку произвел уже после начала применения упрощенки, а возврат НДС покупателю не осуществил, то права на вычет у него не будет.

Ситуация 3: нереализованные товары

Может возникнуть и такая ситуация: в организации, которая перешла на УСН, на момент смены режима налогообложения на балансе числились нереализованные товары, сумма НДС по которым на основании счета-фактуры была отнесена в состав вычетов. В этом случае размер налога подлежит восстановлению и уплате в бюджет.

Ситуация 4: отгрузка до перехода

Еще один вариант развития событий: товары были отгружены до перехода на упрощенную систему, а деньги на счет пришли уже в то время, когда фирма применяла УСН. В этой ситуации не должно возникнуть никаких сложностей: необходимо прочитать и использовать статью 168 Налогового Кодекса. Из которой явствует, что поскольку моментом определения базы в этом случае является день отгрузки или передачи товаров, работ, услуг, то НДС фирмой на момент перехода должен быть уже уплачен.

Ситуация 5: обратный переход

Предприятие перешло с упрощенки на ОСН и рассчитывает налог на прибыль с использованием метода начисления в 2013 году.

Вопрос: вправе ли компания предъявить НДС к вычету?

Ответ: при переходе организации с упрощенки на общий режим налогообложения суммы НДС по товарам, приобретенным как для реализации, так и для использования в производственной деятельности, но не пригодившихся в период применения УСН, подлежат вычету.

Ситуация 6: по оплаченным товарам

Организация перешла на общий режим налогообложения. Многие специалисты учета задаются вопросом: каков порядок принятия к вычету сумм НДС по товарам и материалам, оплаченным и приобретенным во время применения УСН, но не использованным в это время?

При переходе фирмы с упрощенки на общий режим вычету подлежат суммы налога на добавленную стоимость по товарам, работам, услугам, приобретенным, но не использованным при применении упрощенки. Воспользоваться этим правом можно в первом налоговом периоде, в котором компания или ИП начали применять ОСН.

Ситуация 7: задолженность поставщикам

Организация перешла с УСН на ОСН и исчисляет налог на прибыль с использованием метода начисления в 2013 году. Как учесть сумму задолженности поставщикам?

Фирма, применявшая упрощенку, при переходе на другую систему для расчета базы по налогу на прибыль должна учесть в доходах размер задолженности покупателей за реализованные товары. Сделать это необходимо на дату перехода, то есть в первом отчетном периоде применения общего режима, независимо от времени погашения долгов.

Вместе с тем не нужно учитывать при определении базы по налогу на прибыль суммы кредиторской задолженности, образовавшейся на дату перехода на ОСН, за товары, полученные фирмой в период применения упрощенки.

Ситуация 8: остаточная стоимость ОС

Фирма на УСН с объектом налогообложения "доходы" в 2011 году приобрела и приняла к учету недвижимое имущество. Бухгалтер уплатил НДС в составе покупной цены здания. В 2013 году компания перешла на общий режим. Может ли фирма применить налоговый вычет по НДС?

Статьями 171 и 172 НК не предусмотрен порядок предоставления вычетов по НДС, относящегося к остаточной стоимости основных средств, ранее принятых к учету по цене, включающей этот сбор.

Другими словами, в данной ситуации налог к вычету не принимается.

Ситуация 9: вычет по ОС

Компания купила основное средство в период применения УСН, НДС по этому основному средству в расходы предприятие не включило. Вправе ли фирма принять налог к вычету после перехода на общий режим и продажи основного средства?

Первый вывод, который напрашивается: возможность принять НДС к вычету после перехода с упрощенки на общий режим Налоговый кодекс не предусматривает. Ведь пункт 6 статьи 346.25 НК касается только расходов на приобретение товаров (работ, услуг) и на основные средства не распространяется.

Однако в этом вопросе не все так однозначно. Есть арбитражная практика, которая свидетельствует об обратном мнении: некоторые судьи приходят к выводу, что фирма вправе принять к вычету НДС по основным средствам, приобретенным в период применения упрощенной системы налогообложения, после их продажи и перехода на общий режим (постановление ФАС Поволжского округа от 7.09.2011 г. N А57-14658/2010).

Ситуация 10: ввод в эксплуатацию

Предприятие утратило право на применение УСН.

Вопрос: каков порядок обложения НДС объекта недвижимости, введенного в эксплуатацию в период использования упрощенки?

На основании подпункта 3 пункта 2 статьи 170 НК, суммы налога, предъявленные подрядными организациями при проведении ими строительства объектов недвижимости, введенных в строй в то время, как фирма была на упрощенке, подлежат включению в первоначальную стоимость таких зданий. Если компания перешла на общий режим в связи с утратой права на применение УСН, суммы НДС на основании пункта 6 статьи 346.25 НК к вычету принять нельзя.

Что касается исчисления сбора со стоимости указанного объекта, то в случае отсутствия операции по его реализации НДС исчислять не нужно.

М. Скудутис

"Расчет", N 8, август 2013 г.