Комментарий к Федеральному закону от 23.07.2013 N 248-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" (Е.С. Казаков, "Акты и комментарии для бухгалтера", N 16, август 2013 г.)

Комментарий к Федеральному закону от 23.07.2013 N 248-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации"

Перед летними каникулами по окончании весенней сессии 2013 года депутаты приняли еще один закон, вносящий существенные поправки прежде всего в ч. 1 НК РФ, а также немного затронувшие его вторую часть. Это Федеральный закон от 23.07.2013 N 248-ФЗ "О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации" (далее - Федеральный закон N 248-ФЗ).

Закон опубликован на портале www.pravo.gov.ru 24.07.2013 и вступает в силу по истечении одного месяца с этой даты, но для многих его положений установлены другие сроки, на что мы обратим ваше внимание.

Когда вступают в силу акты о налогах?

Пункты 3 и 4 ст. 5 НК РФ допускают возможность принятия актов в сфере законодательства о налогах и сборах:

- устраняющих или смягчающих ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах либо устанавливающих дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей;

- отменяющих налоги и (или) сборы, снижающих размеры ставок налогов (сборов), устраняющих обязанности налогоплательщиков, плательщиков сборов, налоговых агентов, их представителей или иным образом улучшающих их положение.

Такие акты могут иметь обратную силу и в соответствии с абз. 4 п. 1 ст. 5 НК РФ вступать в силу со дня их официального опубликования, если прямо предусматривают это. Теперь уточняется, что они могут вступать в силу в сроки, прямо предусмотренные этими актами, но не ранее даты их официального опубликования.

Сообщения в налоговую об участии в организациях

В пункте 2 ст. 23 НК РФ приведен перечень сведений, которые налогоплательщики обязаны сообщать в налоговые органы, в частности обо всех случаях участия в российских и иностранных организациях, в срок не позднее одного месяца со дня начала участия.

Теперь уточняется, что этого не надо делать при участии в российских хозяйственных товариществах и обществах с ограниченной ответственностью. Заметим, что согласно Письму ФНС России от 29.12.2006 N ШТ-6-09/1275@ физическое лицо не обязано сообщать такие сведения, если только оно не является индивидуальным предпринимателем. Причем, как следует из письма, индивидуальный предприниматель может быть участником именно хозяйственного товарищества и ООО.

Обратите внимание! В отличие от участников ООО, те налогоплательщики, которые владеют акциями акционерных обществ, по-прежнему должны будут сообщать в налоговые органы не только о приобретении таких акций, но и о случаях увеличения или уменьшения доли участия в них не позднее одного месяца со дня внесения соответствующей записи о зарегистрированном лице в реестр акционеров общества (см. письма Минфина России от 01.11.2012 N 03-02-07/1-273, ФНС России от 20.11.2012 N ЕД-4-3/19533@).

В Письме от 13.05.2013 N 03-02-07/1/16381 Минфин ушел от ответа на вопрос, что понимается под участием организации в российских и иностранных организациях. Чиновники, сославшись на п. 1 ст. 11 НК РФ, посоветовали обращаться к другим отраслям законодательства.

Кроме того, утратил силу пп. 4 п. 2 ст. 23 НК РФ о необходимости сообщать о реорганизации или ликвидации организации в случае принятия решения в течение трех дней. При этом в Налоговом кодексе не объяснялось, что делать налогоплательщику, если это решение им отменено.

Но внесенное изменение не устранило данную проблему, ведь одновременно не сделаны поправки в п. 1 ст. 13.1 и п. 1 ст. 20 Федерального закона от 08.08.2001 N 129-ФЗ "О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей", которые бы предусматривали такую же, как в утратившем силу пп. 4 п. 2 ст. 23 НК РФ, обязанность для юридических лиц. Видимо, законодатели решили, что указание на одну и ту же обязанность в двух нормативных документах излишне.

Как налоговики доставят свои документы?

Согласно новому дополнению к п. 4 ст. 31 НК РФ документы, используемые налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, могут быть переданы лицу, которому они адресованы, или его представителю непосредственно под расписку, переданы в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота или направлены по почте заказным письмом, если порядок их передачи прямо не предусмотрен НК РФ.

Как видим, за налоговым органом остается выбор, в каком порядке передавать указанные документы. Однако немного раньше Федерального закона N 248-ФЗ был принят Федеральный закон от 28.06.2013 N 134-ФЗ*(1). Из него следует, что корреспонденция, отправленная налоговиками юридическому лицу, будет считаться полученной налогоплательщиком в случае ее отправления по юридическому адресу, указанному в ЕГРЮЛ*(2). На основании поправки, внесенной Федеральным законом N 248-ФЗ в п. 4 ст. 31 НК РФ, налоговики независимо от фактического положения дел будут законно исходить из того, что на шестой день после отправления налогоплательщик получил корреспонденцию.

Такой порядок доставки документов распространяется на все случаи их передачи по почте.

Налоговый орган не вправе выбирать, каким способом направить налогоплательщику документ, лишь в том случае, если последний обязан представлять налоговую декларацию (расчет) в электронной форме. В этом случае документы должны быть переданы в электронной форме по телекоммуникационным каналам связи через оператора электронного документооборота. Налогоплательщики же должны в течение шести дней отправить в налоговую через оператора электронного документооборота квитанцию о приеме документов. Данная обязанность вводится п. 5.1 ст. 23 НК РФ тем же Федеральным законом N 134-ФЗ с 01.01.2015, с этой же даты налоговики при ее невыполнении получат право блокировать расчетный счет (п. 3 ст. 76 НК РФ).

Справки и требования дополнены информацией о процентах

В подпункте 10 п. 1 ст. 32 НК РФ сказано об обязанности налогового органа представлять налогоплательщику, плательщику сбора или налоговому агенту по его запросу справки о состоянии их расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам на основании своих данных. Теперь эта норма также устанавливает для налогового органа обязанность представлять перечисленным лицам справки по процентам (видимо, подразумеваются взыскиваемые в соответствии с пп. 9 п. 1 ст. 31 НК РФ и выплачиваемые налогоплательщику проценты), а также справки об исполнении обязанности по уплате налогов, сборов, пеней, штрафов, процентов.

Налоговики теперь в общем порядке смогут направлять налогоплательщикам требование об уплате процентов (изменен п. 8 ст. 69 НК РФ).

В настоящее время в пп. 10 п. 1 ст. 32 НК РФ сказано, что налоговики должны представить названные документы в течение пяти дней со дня поступления в налоговый орган соответствующего письменного запроса налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента. Теперь уточнено, что справки о состоянии расчетов представляются в течение тех же пяти дней, а вот на направление справок об исполнении обязанности отводится десять дней. Право на их получение теперь предоставлено не только указанным лицам, но и их представителям.

Напомним, в налоговых отношениях представитель налогоплательщика может быть законным и уполномоченным (ст. 26 НК РФ). Законными представителями налогоплательщика-организации признаются лица, уполномоченные представлять ее на основании закона или ее учредительных документов. В обществах с ограниченной ответственностью и акционерных обществах (наиболее распространенных в РФ предприятиях) ими являются именно руководители.

Законными представителями налогоплательщика - физического лица признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством РФ, прежде всего в соответствии с Гражданским и Семейным кодексами (ст. 27 НК РФ).

Уполномоченный представитель налогоплательщика-организации осуществляет свои полномочия на основании доверенности, выдаваемой в порядке, установленном гражданским законодательством РФ, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом. А вот уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством РФ (п. 3 ст. 29 НК РФ).

Кроме того, налоговые органы обязаны представлять справку о состоянии расчетов ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков (КГН) по его запросу, направленному в пределах его полномочий (пп. 10.1 п. 1 ст. 32 НК РФ). Такой ответственный участник до сих пор имел право, которого он теперь будет лишен, получить справки по каждому участнику КГН.

Зато теперь налоговый орган обязан осуществлять совместную сверку расчетов по налогам, сборам, пеням и штрафам (новое - и по процентам) с ответственным участником КГН, а не только с налогоплательщиком, плательщиком сбора или налоговым агентом (пп. 11 п. 1 ст. 32 НК РФ).

Установлено также, что налоговики обязаны представлять пользователям выписки из ЕГРН (новый пп. 14 п. 1 ст. 32 НК РФ вместо п. 8 ст. 84 НК РФ, которым для ФНС устанавливалась обязанность определять порядок представления пользователям сведений из ЕГРН).

Об исполнении поручений налогового органа

Статья 46 НК РФ регулирует взыскание налога, сбора, пеней, штрафа за счет денежных средств на счетах налогоплательщика, а также за счет его электронных денежных средств. В этой статье появится новый п. 4.1, посвященный приостановлению данного взыскания. Правда, законодатели здесь говорят не о приостановлении взыскания, а о приостановлении действия поручения налогового органа на списание и перечисление денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, а также поручения налогового органа на перевод электронных денежных средств налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в бюджетную систему РФ. Возможно и принятие налоговым органом решения об отзыве неисполненных (полностью или частично) поручений.

В новом пункте приводятся подробные причины, которыми может руководствоваться налоговый орган при принятии указанных решений.

Поручение налогового органа на перечисление налога в бюджетную систему РФ будет распространяться и на электронные денежные средства в банках (п. 1 ст. 60 НК РФ в новой редакции). Напомним, что обращение электронных денежных средств регулируется Федеральным законом от 27.06.2011 N 161-ФЗ "О национальной платежной системе". Порядок взыскания налога за счет электронных денежных средств налогоплательщика приведен в п. 6.1 ст. 46 НК РФ.

Не всегда банк имеет возможность исполнить поручение налогоплательщика или налогового органа полностью или в срок. Пунктом 3.1 ст. 60 НК РФ в таком случае предусмотрена обязанность банка сообщить об этом в налоговый орган, а о невозможности исполнения поручения налогоплательщика - и самому налогоплательщику, но пока только если отсутствуют или недостаточно денежных средств на корреспондентском счете банка, открытом в учреждении ЦБР. Теперь он должен будет сообщить налоговому органу о соответствующем факте и в том случае, если денежных средств для исполнения требования чиновников недостает на счете налогоплательщика.

При этом из данной нормы исчез недавно введенный Федеральным законом от 29.06.2012 N 97-ФЗ, но фактически не применявшийся абз. 2, согласно которому форма и форматы сообщения банка о неисполнении (частичном исполнении) поручения налогоплательщика или поручения налогового органа и порядок его передачи в электронной форме должны были устанавливаться ЦБР по согласованию с ФНС. Видимо, по данному вопросу два ведомства договориться не смогли.

Налоги будут исчисляться без копеек

Сумма налога должна исчисляться в полных рублях. Сумма налога менее 50 копеек отбрасывается, а сумма налога 50 копеек и более округляется до полного рубля (новый п. 6 ст. 52 НК РФ). До сих пор такое условие было установлено только в отношении НДФЛ в п. 4 ст. 225 НК РФ, который теперь утратит силу.

Данное изменение действует с 01.01.2014.

О признании долга безнадежным к взысканию

Статья 59 НК РФ устанавливает порядок признания недоимки и задолженности по пеням и штрафам безнадежными к взысканию, а также порядок их списания налоговиками. Случаи признания недоимки и задолженности таковыми приведены в п. 1 данной статьи. Их перечень теперь дополнен пп. 4.1, согласно которому они признаются безнадежными ко взысканию при вынесении судебным приставом-исполнителем постановления о прекращении исполнительного производства в связи с невозможностью взыскания недоимки, если через пять лет с даты ее образования ее размер в совокупности с размером задолженности по пеням и штрафам, относящимся к этой недоимке, не превышает размера требований к должнику, установленного законодательством РФ о несостоятельности (банкротстве) для возбуждения дела о банкротстве.

В связи с этим укажем, что согласно п. 2 ст. 6 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)", если иное не предусмотрено данным законом, производство по делу о банкротстве может быть возбуждено арбитражным судом при условии, что требования к должнику - юридическому лицу в совокупности составляют не менее 100 000 руб., к должнику-гражданину - не менее 10 000 руб. При этом должны иметься признаки банкротства, установленные ст. 3 указанного закона.

Об изменении срока уплаты налога

На основании ст. 61 НК РФ возможно изменение срока уплаты налога и сбора в форме отсрочки, рассрочки, инвестиционного налогового кредита. Согласно абз. 1 п. 3.1 ст. 61 НК РФ в настоящее время лицо, претендующее на изменение срока уплаты налога и (или) сбора, вправе одновременно с заявлением о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога и (или) сбора подать заявление о предоставлении инвестиционного налогового кредита.

Теперь уточняется, что оба заявления не обязательно подавать одновременно, более того, каждое из них можно будет подать при отсутствии другого (также утратил силу абз. 3 п. 4 ст. 67 НК РФ).

Как указано в п. 5 ст. 61 НК РФ, изменение срока уплаты налога и сбора может быть обеспечено залогом имущества в соответствии со ст. 73 НК РФ либо поручительством в соответствии со ст. 74 НК РФ. В данный пункт внесено дополнение, что изменение названного срока может быть обеспечено и банковской гарантией, выдаваемой на основании п. 4-6 ст. 176.1 НК РФ. Аналогичные изменения внесены в п. 5.3 и 8 ст. 64 НК РФ.

Эта поправка не вполне понятна. Статья 176.1 НК РФ регулирует заявительный порядок возмещения НДС, который представляет собой не изменение срока уплаты налога и сбора, а, как отмечено в п. 1 этой же нормы, зачет (возврат) суммы налога, заявленной к возмещению в налоговой декларации, до завершения проводимой в соответствии со ст. 88 НК РФ на основе данной декларации камеральной налоговой проверки.

Кроме того, согласно п. 5 ст. 61 НК РФ любое изменение срока уплаты налога и сбора происходит по решению органов, перечисленных в ст. 63 НК РФ. Как следует из п. 1 указанной статьи, решение об изменении сроков уплаты федеральных налогов, к которым в соответствии со ст. 13 НК РФ относится НДС, принимает непосредственно федеральный орган исполнительной власти, уполномоченный по контролю и надзору в области налогов и сборов. Но это противоречит ст. 176.1 НК РФ, в которой сказано, что решение о предоставлении права налогоплательщику на заявительный порядок возмещения НДС принимает территориальный налоговый орган.

Руководствуясь абз. 3 п. 4 ст. 67 НК РФ в действующей редакции, в соответствующий уполномоченный орган можно подать заявление о предоставлении инвестиционного налогового кредита либо заявление о предоставлении отсрочки или рассрочки по уплате налога. Теперь формулировка уточнена: первое заявление обязательно подается вместе со вторым. Здесь имеется в виду, что согласно п. 3.1 ст. 61 НК РФ лицо может рассчитывать на одновременное предоставление ему инвестиционного налогового кредита и отсрочки или рассрочки по уплате налога.

Список положений, которые согласно абз. 1 п. 6 ст. 67 НК РФ включаются в договор об инвестиционном налоговом кредите, немного уточнен. В частности, будет прямо указано, что суммы кредита погашаются в срок, не превышающий тот, на который в соответствии с договором предоставляется инвестиционный налоговый кредит.

Ранее налогоплательщик мог решить, что срок погашения кредита представляет собой отдельный период, который начинается после истечения срока, на который предоставлен инвестиционный налоговый кредит. Но Минфин разъяснил, что кредит погашается именно во время действия договора (Письмо от 02.04.2012 N 03-02-07/1-78).

В договор об инвестиционном налоговом кредите необходимо будет также включать указание на способ обеспечения обязательств.

Изменения в п. 6 ст. 67 НК РФ относятся к тем договорам, которые будут заключены после вступления в силу Федерального закона N 248-ФЗ.

В пункте 10 ст. 68 НК РФ отмечено, что проценты, предусмотренные гл. 9 НК РФ об изменении срока уплаты налога, сбора, пени и штрафа и подлежащие уплате заинтересованным лицом, при нарушения срока их уплаты взыскиваются в порядке, аналогичном порядку, установленному ст. 176.1 НК РФ.

Теперь они будут взыскиваться иначе - по правилам, утвержденным для взыскания налога, сбора, пени и штрафа, применяемым в общем порядке, то есть согласно ст. 46-48 НК РФ.

Требование об уплате налога

В настоящее время требование об уплате налога направляется налогоплательщику налоговым органом, в котором налогоплательщик состоит на учете (п. 5 ст. 69 НК РФ). Теперь уточнено, что оно может направляться иным налоговым органом, которым вынесено решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения в соответствии со ст. 101.4 НК РФ. Впрочем, по мнению Минфина, в определенных ситуациях это допускает и действующая редакция Налогового кодекса (Письмо от 10.02.2011 N 03-02-07/2-11).

В целях сокращения расходов на взимание недоимок, сборов, пеней, штрафов в незначительном размере указано, что если сумма недоимки и задолженности по пеням и штрафам, относящаяся к определенной выявленной недоимке, составляет менее 500 руб., требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее одного года со дня ее выявления (абз. 1 п. 1 ст. 70 НК РФ). Исключение составляет требование об уплате налога по результатам налоговой проверки: независимо от суммы и состава взыскиваемой недоимки оно направляется налогоплательщику (ответственному участнику консолидированной группы налогоплательщиков) в течение 20 дней (ранее - в течение 10 дней) с даты вступления в силу соответствующего решения.

Об обеспечении обязанности по уплате налога

В пункте 1 ст. 72 НК РФ теперь поясняется, что исполнение обязанности по уплате налогов и сборов сможет обеспечиваться не только залогом имущества, поручительством, пеней, приостановлением операций по счетам в банке и наложением ареста на имущество налогоплательщика, но и банковской гарантией. В каком порядке это будет происходить, подробно сказано в новой ст. 74.1 НК РФ.

Следует учитывать, что действие этой статьи будет распространяться на все случаи обеспечения банковской гарантией обязанности по уплате налога, сборов, пени, штрафов, предусмотренные Налоговым кодексом (например, указанные в пп. 1 п. 1 ст. 101 или ст. 176.1 НК РФ).

Примечание. Новые условия использования банковской гарантии устанавливаются с 01.10.2013 и применяются к гарантиям, выданным после вступления в силу Федерального закона N 248-ФЗ.

В статье 77 НК РФ описан порядок ареста имущества налогоплательщика как способа обеспечения исполнения решения о взыскании налога, пеней и штрафов. Теперь он не может быть наложен ранее, чем налоговый орган вынесет предусмотренное ст. 46 НК РФ решение о взыскании налога, пеней, штрафа за счет денежных средств, находящихся на счетах налогоплательщика (плательщика сборов) - организации, индивидуального предпринимателя или налогового агента - организации, индивидуального предпринимателя в банках, и за счет его электронных денежных средств.

Должно также соблюдаться условие о недостаточности или отсутствии денежных средств на счетах налогоплательщика-организации или его электронных денежных средств либо должна отсутствовать информация о счетах налогоплательщика-организации или о реквизитах его корпоративного электронного средства платежа, используемого для переводов электронных денежных средств (изменен п. 3 ст. 77 НК РФ).

Впрочем, и в п. 7 ст. 46 НК РФ в действующей редакции сказано, что взыскание налога за счет иного имущества (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя производится именно при недостаточности или отсутствии денежных средств на их счетах либо электронных денежных средств или при отсутствии информации о их счетах либо о реквизитах его корпоративного электронного средства платежа, используемого для переводов электронных денежных средств. На эту норму также сделана ссылка в п. 1 ст. 47 НК РФ.

Например, в Постановлении от 31.07.2012 N А75-9195/2011 ФАС ЗСО пришел к выводу, что принятию постановления о наложении ареста на имущество должно предшествовать принятие налоговым органом решения о взыскании задолженности по налогам и сборам за счет имущества в соответствии со ст. 47 НК РФ, иначе говоря, при недостаточности или отсутствии денежных средств (в том числе электронных) на счетах налогоплательщика.

Кроме того, в п. 3.1 ст. 77 НК РФ уточняется, что на общее имущество товарищей, заключивших договор инвестиционного товарищества, а также на имущество всех управляющих товарищей может быть наложен арест в целях обеспечения обязанностей не только по уплате налогов и сборов, но и по уплате пеней и штрафов. Это арест может быть произведен и при условии недостаточности или отсутствия денежных средств на счетах либо при отсутствии информации о счетах инвестиционного товарищества, управляющих товарищей.

У налогоплательщиков теперь появится возможность в соответствии с новым п. 12.1 ст. 77 НК РФ заменить арест имущества его залогом, предусмотренным ст. 73 НК РФ, если на это будет согласен налоговый орган.

Успейте подать заявление о зачете или возврате НДС

В статье 78 НК РФ говорится о том, в каком порядке происходит зачет или возврат сумм излишне уплаченных налога, сбора, пеней, штрафа. Теперь согласно изменениям, внесенным в п. 14 данной статьи, приведенные в ней правила будут распространяться и на зачет или возврат суммы НДС, подлежащей возмещению по решению налогового органа, в случае, предусмотренном п. 11.1 ст. 176 НК РФ.

Эта норма тоже новая, и в ней предусмотрена ситуация, когда заявление о зачете суммы НДС в счет уплаты предстоящих платежей по налогу или иным федеральным налогам (о возврате суммы налога на указанный банковский счет), подлежащей возмещению по решению налогового органа, не представлено налогоплательщиком до дня вынесения решения о возмещении суммы налога (полностью или частично).

Примечание. Новый порядок возмещения НДС применяется в отношении решений о возмещении, вынесенных с 01.10.2013.

Сведения о численности будут сдавать не все

Согласно п. 3 ст. 80 НК РФ налогоплательщики, среднесписочная численность работников которых за предшествующий календарный год превышает 100 человек, а также вновь созданные (в том числе при реорганизации) организации, численность работников которых превышает названный предел, подают налоговые декларации (расчеты) в налоговый орган по установленным форматам в электронной форме, если иной порядок представления информации, отнесенной к государственной тайне, не предусмотрен законодательством РФ.

С целью контроля за тем, кто из налогоплательщиков обязан сдавать отчетность электронно, на них возложена обязанность не позднее 20 января текущего года, а в случае создания (реорганизации) организации - не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором организация была создана (реорганизована), сдавать сведения о среднесписочной численности работников за предшествующий календарный год. При этом исключений не делалось даже для налогоплательщиков с маленькой численностью работников.

Теперь разрешено не сдавать такие сведения индивидуальным предпринимателям, не привлекавшим в указанный период наемных работников.

Об учете налогоплательщиков

Внесены небольшие изменения в порядок постановки на учет и снятия с учета организаций и физических лиц. Так, в новых п. 4.3 и 4.4 ст. 83 НК РФ сказано, в каком порядке ставятся на учет в налоговых органах организация в качестве ответственного участника КГН или участника договора инвестиционного товарищества - управляющего товарища, ответственного за ведение налогового учета. В пунктах 5.2 и 5.3 ст. 84 НК РФ поясняется, как такие организации снимаются с учета.

В подпункте 2 п. 5 данной статьи установлено, что местом нахождения имущества налогоплательщиков в целях его постановки на налоговый учет для транспортных средств, не являющихся морскими, речными или воздушными, признается место государственной регистрации, а при отсутствии такового - место нахождения (жительства) собственника имущества. Теперь уточняется, что такие транспортные средства в любом случае будут регистрироваться по месту нахождения (жительства) собственника имущества независимо от места государственной регистрации.

Иностранным организациям стоит обратить внимание на то, что изменения в сведениях о них подлежат учету налоговыми органами на основании заявления по форме, которая необязательно должна быть установлена федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (п. 3 ст. 84 НК РФ). Очевидно, учтено требование п. 20 Приказа Минфина России от 30.09.2010 N 117н "Об утверждении Особенностей учета в налоговых органах иностранных организаций, не являющихся инвесторами по соглашению о разделе продукции или операторами соглашения". В нем установлено, что такое заявление составляется в произвольной форме.

Впрочем, не запрещается пользоваться формой 11ИС-Учет, утвержденной Приказом ФНС России от 13.02.2012 N ММВ-7-6/80@.

Об истребовании документов в рамках проверки

В пункте 1 ст. 93 НК РФ изменен порядок направления налоговиками требования налогоплательщику об истребовании документов в рамках налоговой проверки. Сейчас проверяющие могут выбрать, передать такое требование налогоплательщику (его представителю) лично под расписку или в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи.

Если ни то ни другое невозможно, данное требование направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления письма.

Теперь проверяющий должен, находясь на территории налогоплательщика, прежде всего позаботиться о передаче такого требования ему лично (его представителю) под расписку. Только если это невозможно, требование направляется в общем порядке, установленном п. 4 ст. 31 НК РФ.

Согласно ст. 93.1 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию). Такие же права даются налоговикам при назначении дополнительных мероприятий налогового контроля.

Если лицо отказалось от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или не представило их в установленные сроки, оно привлекается к ответственности. В настоящее время согласно п. 6 ст. 93.1 НК РФ для этого применяются положения ст. 129.1 НК РФ: штраф в размере 5 000 руб. взыскивается в случае неправомерного несообщения (несвоевременного сообщения) лицом сведений, которые в соответствии с Налоговым кодексом это лицо должно сообщить налоговому органу*(3).

Однако в п. 1 ст. 129.1 НК РФ приведена ссылка, что она применяется при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 126 НК РФ. Если такие признаки есть (непредставление в установленный срок налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных НК РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах), то взыскивается штраф в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ (п. 1 ст. 126 НК РФ).

Может иметь место и другое нарушение, предусмотренное п. 2 ст. 126 НК РФ: в действующей редакции (немного изменена, о чем сказано ниже) за непредставление налоговому органу сведений о налогоплательщике, выразившееся в отказе организации представить имеющиеся у нее документы, предусмотренные НК РФ, со сведениями о налогоплательщике по запросу налогового органа, а равно за иное уклонение от представления таких документов либо за представление документов с заведомо недостоверными сведениями взыскивается штраф в размере 10 000 руб.

Теперь за отказ лица от представления запрашиваемых при проведении налоговой проверки документов или непредставление их в установленные сроки будет применяться мера ответственности, предусмотренная ст. 126 НК РФ. В то же время ст. 129.1 НК РФ будет применяться, но только за предусмотренное ею нарушение - за неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) истребуемой информации (изменен п. 6 ст. 93.1 НК РФ).

Примечание. Изменение, внесенное в ст. 93.1 НК РФ, вступит в силу с 01.01.2014.

Данное изменение внесет, наконец, ясность, какое наказание ждет налогоплательщика в случае того или иного нарушения при истребовании налоговиками документов. Оговорка в п. 1 ст. 129.1 НК РФ приводила к тому, что в одних и тех же ситуациях налоговики и судьи применяли меру ответственности, предусмотренную как этой статьей, так и ст. 126 НК РФ. Но теперь именно в случае неправомерного несообщения (несвоевременного сообщения) истребуемой информации воспользоваться оговоркой не получится.

Некоторые изменения в процедуре проверки

Пункт 6 ст. 100 НК РФ предоставляет возможность лицу, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представителю), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по акту в целом или по его отдельным положениям.

Теперь для этого будет отводиться один месяц.

Согласно п. 2 ст. 101 НК РФ руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан известить о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого она проводилась. Такое лицо, в свою очередь, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов проверки лично и (или) через своего представителя. В настоящее время лицу дана возможность знакомиться со всеми материалами дела, но до вынесения руководителем (заместителем руководителя) налогового органа решения о его привлечении к ответственности или об отказе в этом на основании п. 7 ст. 101 НК РФ.

Теперь установлено, что для ознакомления с материалами дела указанное лицо должно подать заявление, а налоговый орган обязан предоставить ему такую возможность не позднее двух дней до дня рассмотрения материалов налоговой проверки.

В пункте 8 ст. 101 НК РФ появилось новое положение, регламентирующее действия налоговиков, если ранее сумма налога была возмещена налогоплательщику на основании решения налогового органа. Независимо от того, какое решение было вынесено (о привлечении к налоговой ответственности или об отказе в этом), соответствующая сумма признается недоимкой по налогу со дня фактического получения налогоплательщиком средств (в случае возврата суммы налога) или со дня принятия решения о зачете суммы налога, заявленной к возмещению (в случае зачета суммы налога).

Согласно п. 5 ст. 101.4 НК РФ лицо, совершившее налоговое правонарушение, при несогласии с фактами, изложенными в акте, составленном в результате обнаружения нарушения, а также с выводами и предложениями должностного лица, обнаружившего данный факт, в течение 10 дней со дня получения акта вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по акту в целом или по его отдельным положениям.

Теперь этот срок увеличен до одного месяца.

Грубое нарушение предпринимателем правил учета

Внесены поправки в ст. 120 НК РФ, которая предусматривает ответственность за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения. В настоящее время в п. 1 указанной статьи сказано, что грубое нарушение организацией правил учета доходов и (или) расходов и (или) объектов налогообложения, если эти деяния совершены в течение одного налогового периода, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного п. 2, влечет взыскание штрафа в размере 10 000 руб.

Согласно новой редакции данной нормы она будет распространяться не только на организации, но и на любое лицо, допустившее такое нарушение, в том числе на индивидуального предпринимателя, который до сих пор, несмотря на попытки налоговиков, не должен был привлекаться к ответственности по этой статье. Обычно арбитражная практика складывалась в его пользу (см., например, постановления ФАС ВВО от 15.10.2012 N А29-259/2012, ФАС ВСО от 20.03.2007 N А33-25876/05-Ф02-1457/07).

Примечание. Изменения, внесенные в ст. 120 и п. 2 ст. 126 НК РФ, вступят в силу с 01.01.2014.

Впрочем, в Постановлении ФАС ЗСО от 21.03.2013 N А27-9231/2012 судьи признали правомерными акты налоговиков, включая как определенную ими налоговую недоимку, так и начисленные в связи с этим по п. 1 ст. 120 НК РФ недоимками пени и штрафы. Однако уточним: из решения не следует, что предприниматель оспаривал правомерность выставленных ему штрафов только на том основании, что такое право должно применяться исключительно в отношении организаций.

В пункте 3 ст. 120 НК РФ поясняется, что признается грубым нарушением правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения для целей данной статьи. Но из приведенного следует, что это определение распространяется только на налогоплательщиков, но не на налоговых агентов, например.

Слово налогоплательщиков из данного определения устранено, и оно распространяется на всех лиц, совершивших перечисленные в нем действия или допустивших бездействие.

Аналогичный нюанс исключен из п. 2 ст. 126 НК РФ. При чтении данной нормы можно было подумать, что она применяется только в отношении организаций, поскольку они были в ней указаны. Теперь она распространяется на всех лиц, допустивших такое нарушение: ею предусмотрен штраф в размере 10 000 руб. в отношении организаций или индивидуальных предпринимателей, а в отношении физических лиц - 1 000 руб.

Кто из товарищей отчитается по НДС?

Статья 174.1 НК РФ устанавливает особенности исчисления и уплаты в бюджет НДС при осуществлении операций в соответствии с договором простого товарищества (договором о совместной деятельности), договором инвестиционного товарищества, договором доверительного управления имуществом или концессионным соглашением на территории РФ.

Согласно п. 5 данной статьи участники договора простого товарищества, участники договора инвестиционного товарищества - управляющие товарищи, ответственные за ведение налогового учета, концессионерам, доверительные управляющие помимо ведения учета операций, совершенных в процессе выполнения договора простого товарищества, договора инвестиционного товарищества, концессионного соглашения, договора доверительного управления имуществом, должны были в срок, предусмотренный п. 5 ст. 174 НК РФ, представлять в налоговый орган по месту своего учета налоговые декларации отдельно по каждому названному договору.

Примечание. Изменение, внесенное в ст. 174.1 НК РФ, вступит в силу с 01.10.2013.

Теперь уточнено, что такую декларацию в указанный срок должны представить только участники договора инвестиционного товарищества - управляющие товарищи, ответственные за ведение налогового учета, а не все участники договора (изменен п. 4 ст. 174.1 НК РФ, при этом утратил силу п. 5 данной статьи).

Для возмещения НДС заявление обязательно

В соответствии с п. 6 ст. 176 НК РФ при отсутствии у налогоплательщика недоимки по налогу, иным федеральным налогам, задолженности по соответствующим пеням и (или) штрафам, подлежащим уплате или взысканию в случаях, предусмотренных НК РФ, сумма налога, подлежащая возмещению по решению налогового органа, возвращается по заявлению налогоплательщика на указанный им банковский счет или направляется в счет уплаты предстоящих платежей по налогу или иным федеральным налогам.

В новом п. 11.1 данной статьи будет предусмотрено, что если такое заявление не представлено налогоплательщиком до дня вынесения решения о возмещении суммы налога (полностью или частично), зачет (возврат) суммы налога осуществляется в общем порядке, установленном для зачета или возврата сумм излишне уплаченных налогов, то есть в порядке и сроки, утвержденные ст. 78 НК РФ. При этом положения п. 7-11 ст. 176 НК РФ не применяются.

Примечание. Пункт 11.1 ст. 176 НК РФ вступит в силу с 01.10.2013.

Особенности банковских гарантий при заявительном порядке возмещения НДС

Как мы указали, в новой ст. 74.1 НК РФ будут изложены общие условия предоставления банковских гарантий во всех случаях обеспечения ею обязанности по уплате налога, сборов, пени, штрафов, предусмотренных Налоговым кодексом. Поэтому в ст. 176.1 НК РФ, устанавливающей гарантию как одно из условий обеспечения права на применение заявительного порядка возмещения НДС, дана ссылка на упомянутую статью, в которой приведены требования к банковским гарантиям в целях налогообложения.

В то же время в ст. 176.1 НК РФ для банковских гарантий, которые выдаются для обеспечения заявительного порядка возмещения НДС, остаются два особых требования:

- срок действия банковской гарантии должен истекать не ранее чем через восемь месяцев со дня подачи налоговой декларации, в которой заявлена сумма налога к возмещению;

- сумма, на которую выдана банковская гарантия, должна обеспечивать исполнение обязательств по возврату в бюджеты бюджетной системы РФ в полном объеме суммы налога, заявляемой к возмещению.

Примечание. Изменения, внесенные в ст. 176.1 НК РФ, вступят в силу с 01.10.2013.

Остальные требования, предъявляемые до настоящего времени к банковской гарантии, содержавшиеся в п. 6 ст. 176.1 НК РФ, почти в неизменном виде будут приведены в п. 5 ст. 74.1 НК РФ, то есть по-прежнему будут относиться и к банковским гарантиям, выдаваемым для обеспечения заявительного порядка возмещения НДС (утратили силу п. 5, 6, 21 ст. 176.1 НК РФ).

Отмена норм расходов на рацион питания

Внесены изменения в нормы, касающиеся обложения налогом на прибыль расходов на рацион питания экипажей морских, речных и воздушных судов. До сих пор согласно пп. 13 п. 1 ст. 264 НК РФ они учитывались в пределах норм, утвержденных Правительством РФ (постановления от 30.07.2009 N 628 и от 07.12.2001 N 861).

Примечание. Нормирование расходов на рацион питания отменяется с 01.01.2014.

Теперь нормирование этих расходов отменено, и они будут полностью учитываться при налогообложении (также изменен п. 38 ст. 270 НК РФ).

Аналогичное изменение произошло в пп. 22.1 п. 2 ст. 346.5 НК РФ, применявшемся в целях определения расходов по ЕСХН.

Е.С. Казаков,

эксперт журнала "Акты и комментарии для бухгалтера"

"Акты и комментарии для бухгалтера", N 16, август 2013 г.

-------------------------------------------------------------------------

*(1) Данный закон и комментарий к нему опубликованы в N 15, 2013.

*(2) Физическому лицу корреспонденция будет направляться по месту жительства или иному адресу, если оно представит соответствующее заявление.

*(3) Те же деяния, совершенные повторно в течение календарного года, влекут взыскание штрафа в размере 20 000 руб. (п. 2 ст. 129.1 НК РФ).